Восстановление НДС и правило "пяти процентов" (И.С. Сергеева, журнал "Нормативные акты для бухгалтера", N 22, ноябрь 2017 г.)

Восстановление НДС и правило "пяти процентов"

И.С. Сергеева,

эксперт "НА"

Журнал "Нормативные акты для бухгалтера", N 22, ноябрь 2017 г., с. 9.

Комментарий к письму Минфина России от 27.06.2017 N 03-07-11/40358.

Минфин России ответил на вопрос о восстановлении НДС, если выполняется "правило пяти процентов".

Раздельный учет: вести или нет?

При наличии облагаемых НДС операций и операций, освобождаемых от налогообложения по статье 149 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций и "входного" НДС (п. 4 ст. 149 НК РФ, письмо Минфина России от 29.11.2010 N 03-07-11/460).

Раздельный учет необходим, чтобы правильно заявить вычет "входного" НДС по товарам, работам и услугам. Ведь сумма налога к вычету определяется в той пропорции, в которой товары, работы и услуги используются для операций, облагаемых НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). И при отсутствии раздельного учета вычет налога по таким товарам, работам и услугам неправомерен (письмо Минфина России от 11.01.2007 N 03-07-15/02).

Однако налогоплательщик может не вести раздельный учет и заявлять вычеты НДС в полной сумме, если выполняется "правило пяти процентов" - то есть доля расходов по необлагаемой НДС деятельности (включая общехозяйственные расходы) не превышает пяти процентов от общей величины расходов налогоплательщика (письмо ФНС России от 23.12.2016 N СА-4-7/24825@).

Восстановить НДС придется?

По общему правилу, если товары (работы, услуги) приняты к учету и "входной" НДС с их стоимости заявлен к вычету, но они в дальнейшем использованы для осуществления операций, не облагаемых НДС, то налог нужно восстановить (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). В связи с этим возникает вопрос: нужно ли восстанавливать налог, если он был принят к вычету в квартале, когда налогоплательщик не вел раздельный учет в связи с выполнением правила "пяти процентов"?

Минфин России считает, что нужно. По его мнению, восстановление НДС производится независимо от доли расходов по необлагаемой НДС деятельности, то есть независимо от выполнения правила "пяти процентов".

Восстановить налог нужно в том квартале, в котором товары (работы, услуги) переданы или начинают использоваться исключительно для необлагаемых НДС операций. Сумма восстановленного НДС учитывается в бухгалтерском и в налоговом учете в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, ст. 264 НК РФ).

Пример. Восстановление "входного" НДС

ООО "Вектор", выполняющее ремонтные работы по договорам подряда, в III квартале приобрело и приняло к учету материалы на сумму 354 000 рублей (в том числе НДС 54 000 рублей). Однако в IV квартале эти материалы использованы при ремонте объекта культурного наследия (памятника истории и культуры) народов РФ. Бухгалтер сделал следующие проводки.

В III квартале:

Дебет 10 Кредит 60

- 300 000 руб. (354 000 - 54 000) - приняты к учету материалы для выполнения ремонтных работ;

Дебет 19 Кредит 60

- 54 000 руб. - отражен "входной" НДС стоимости материалов;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 54 000 руб. - принят к вычету "входной" НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 354 000 руб. - оплачены материалы поставщику.

В IV квартале:

Дебет 20 Кредит 10

- 300 000 руб. - переданы материалы для ремонта памятника истории и культуры;

Дебет 19 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 54 000 руб. - восстановлен НДС, ранее принятый к вычету;

Дебет 91-2 Кредит 19

- 54 000 руб. - восстановленный НДС отнесен на прочие расходы.