Формирование модели согласования интересов государства и налогоплательщиков при консолидации налоговых обязательств (журнал "Международный бухгалтерский учет", N 21, ноябрь 2017 г.)

Формирование модели согласования интересов государства и налогоплательщиков при консолидации налоговых обязательств*(1)

К.А. Баннова,

кандидат экономических наук, ассистент

кафедры менеджмента, Национальный

исследовательский Томский политехнический университет,

Томск, Российская Федерация,

ответственный автор

И.Н. Долгих,

преподаватель кафедры менеджмента,

Национальный исследовательский Томский политехнический университет,

Томск, Российская Федерация

Журнал "Международный бухгалтерский учет", N 21, ноябрь 2017 г., с. 1243-1254.

Предмет. В условиях ограниченности ресурсов для стабильного развития все большую актуальность приобретают пути повышения эффективности налогообложения. Существующие методики расчета налоговой базы консолидированных групп налогоплательщиков (далее - КГН) не позволяют стабильно отчислять налоговые платежи в регионы присутствия компании - участника КГН. Это нарушает равновесие между регионами и приводит к искажению горизонтальной налоговой интеграции.

Цели. Построить модель согласования интересов государства и налогоплательщиков при создании КГН, основанную на принципе социально-экономической справедливости.

Методология. Использовались общенаучные методы исследования: системный подход, процессный подход, ресурсный подход, анализ и синтез эмпирических данных; методы экономического анализа: разработка системы показателей, метод сравнения, построение аналитических таблиц, метод детализации, расчет специальных коэффициентов.

Результаты. Предложенная модель согласования интересов налогоплательщиков и государства включает в себя три этапа: учет вклада каждого региона в развитие экономики страны через формирование системы показателей, характеризующих его значимость; коэффициентный подход, предполагающий установление весомости каждого из показателей для различных отраслей; учет степени депрессивности регионов. Предполагается, что полученные налоговые доходы направятся на повышение благосостояния населения, рост ВВП, снижение безработицы и т.д.

Выводы. Представленная модель вызовет объединение общих усилий менеджмента компаний и региональных властей по повышению эффективности работы предприятий, что приведет к созданию дополнительных рабочих мест, привлечению инвестиций и получению отдачи от освоенных капиталовложений.

В целях повышения доходов регионов, создания условий для увеличения конкурентоспособности российских компаний на рынках страны и мира, развития социально-экономической сферы государства Федеральным законом от 16.11.2011 N 321-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков" было введено понятие консолидированной группы налогоплательщиков (далее - КГН). Данный закон призван упростить уплату налога на прибыль крупными налогоплательщиками.

Консолидированная группа налогоплательщиков представляет собой объединение в добровольном порядке плательщиков налога на прибыль организаций на основе договора в целях исчисления и уплаты названного налога с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности указанных налогоплательщиков.

На решение о создании консолидированной группы налогоплательщиков крупными холдингами и обществами влияют несколько весомых факторов. В первую очередь то, что возрастает возможность перераспределения средств внутри КГН, появляется возможность снижения налогооблагаемой базы за счет консолидации как прибыли, так и убытков компаний - членов консолидированной группы налогоплательщиков. КГН также освобождается от налогового администрирования трансфертных сделок. Холдинг начинает действовать более успешно из-за синергетического эффекта.

Доля прибыли каждого участника КГН рассчитывается как среднеарифметическое показателя использования трудовых ресурсов (численность или фонд оплаты труда) и внеоборотных активов (остаточной стоимости основных средств) следующим образом:

,

где d - доля прибыли каждого участника КГН, %;

- среднесписочная численность, или фонд оплаты труда работников i-й компании - участника КГН;

n - количество участников КГН;

- остаточная стоимость амортизируемого имущества i-й компании - участника КГН.

Согласно данной методике при создании КГН происходит перераспределение налоговых доходов бюджетов между регионами, где сосредоточены основные производственные мощности КГН и трудовые ресурсы, и регионами, где осуществляется управление холдингами. Таким образом, происходит сокращение налоговых поступлений в регионы, в которых сосредоточены материнские компании, главным образом это Москва и Санкт-Петербург.

Для того чтобы согласовать интересы государства и налогоплательщиков, необходимо разработать модель, основанную на принципе социально-экономической эффективности, и внести изменения в механизм формирования и распределения налогооблагаемой прибыли.

1. Основные принципы построения модели согласования интересов государства и налогоплательщиков при создании КГН.

Новая модель согласования интересов государства и налогоплательщиков при создании КГН должна соответствовать следующим принципам:

1) согласованности интересов взаимодействующих сторон;

2) бюджетной предсказуемости;

3) справедливости, при этом она понимается как:

- социально-экономическая справедливость;

- бюджетно-правовая горизонтальная справедливость;

- социально-бюджетная справедливость;

4) солидарной ответственности;

5) единства подходов к формированию налоговых обязательств;

6) организационной простоты налоговой системы;

7) прозрачности.

В существующей системе консолидированного налогообложения в России наименее реализуемым принципом организации КГН является социально-экономическая направленность при распределении налога на прибыль между регионами.

Предложенная модель согласования интересов государства и налогоплательщиков при создании КГН включает в себя три этапа.

Во-первых, необходимо учесть вклад каждого региона в развитие экономики страны через формирование системы показателей, характеризующих его значимость.

Во-вторых, применить коэффициентный подход, предполагающий установление весомости каждого из показателей для различных отраслей.

В-третьих, для усиления принципа социальной справедливости нужно учесть степень депрессивности регионов, в которых ведет свою деятельность консолидированная группа налогоплательщиков.

2. Этапы формирования модели согласования интересов государства и налогоплательщиков при создании КГН.

Первый этап - учет вклада каждого региона в развитие экономики страны. Предлагаемая модель должна включать в себя такие показатели, которые будут содействовать усилению интереса администраций регионов к созданию условий для успешного развития крупных предприятий. Авторами предлагается использовать в качестве такого инструмента показатель добавленной стоимости, а именно ВРП, который является одной из основных характеристик, отражающих социально-экономическое положение каждого субъекта РФ*(2).

Согласно предложенной методике проектируемая модель распределения консолидированного налога на прибыль между регионами должна содержать не только затраты на оплату труда персонала и потребление основного капитала, но и такую составляющую добавленной стоимости, как прибыль предприятия. При этом данный показатель должен рассчитываться в соответствии с гл. 25 НК РФ как прибыль от основной деятельности предприятия и равняться разнице между доходами от реализации (ст. 249 НК РФ) и расходами от производства и реализации (ст. 253 НК РФ).

Таким образом, общая модель распределения налога на прибыль между регионами в общем виде будет иметь следующий вид:

,

где - прибыль от основной деятельности i-й компании - участника КГН.

Предложенные изменения дадут толчок к принятию региональными властями управленческих решений, направленных на формирование благоприятных условий для развития крупного бизнеса, поскольку налоговые доходы от КГН ставятся в зависимость от эффективности деятельности предприятия на территории региона. Это повлечет улучшение социально-экономического положения регионов и повышение благополучия населения.

Далее считаем необходимым усовершенствовать модель путем установления значимости каждого из факторов.

Второй этап - применение коэффициентного подхода. Данный метод предполагает установление значимости каждого из показателей для различных отраслей.

По состоянию на конец 2014 г. было создано 17 групп КГН, из которых 47% принадлежат к нефтегазовой отрасли (307 компаний). Второе место занимает металлургия: 29%, или 5 участников (51 компания), третье место - телекоммуникации (12%, или 2 участника). В банковской сфере и энергетике находится по одному участнику КГН (рис. 1).

В основе предлагаемой модели должен лежать принцип социально-экономической направленности, поэтому необходимо установить:

1) коэффициенты для определения значимости каждого из показателей с учетом отраслевой структуры (экономическая значимость);

2) корректирующие коэффициенты, учитывающие социальную эффективность.

Таким образом, общая формула распределения консолидированного налога на прибыль между регионами будет иметь вид:

,

где d - доля прибыли каждого участника КГН, %;

, , - коэффициенты экономической значимости для каждого показателя;

- корректирующий коэффициент депрессивности региона, в котором находится i-я компания - участник КГН;

n - количество участников КГН.

Для установления первой группы коэффициентов были выбраны показатели, отражающие эффективность использования тех факторов, пропорционально которым должен распределяться налог на прибыль КГН (табл. 1).

Таблица 1

Показатели эффективности

Table 1

Performance indicators

Факторы распределения налога на прибыль	Показатели достигнутой эффективности
Остаточная стоимость основных средств	Фондоотдача
Численность персонала	Производительность труда
Операционная прибыль	Рентабельность производства

Источник: составлено авторами.

Source: Authoring.

Для оценки отраслевых особенностей влияния факторов распределения консолидированного налога на прибыль были проведены расчеты основных показателей деятельности предприятий, которые представлены в табл. 2.

Таблица 2

Расчетные данные показателей эффективности

Table 2

Calculation data for performance indicators

Компания	Фондоотдача	Производительность труда, млн руб./чел.	Рентабельность продаж
ОАО "НК "Роснефть"	0,96	23,86	0,11
ОАО "Сургутнефтегаз"	1,22	13,36	0,12
ОАО "АК "Транснефть"	0,45	9	0,3
ОАО "Татнефть"	0,94	22,92	0,26
ОАО "Новатэк"	1,23	52,98	0,36
ОАО "Газпромнефть"	1,31	29,4	0,13
ОАО "НК "Лукойл"	1,77	73,73	0,05
ОАО "Мечел"	1,62	3,08	0,02
ОАО "Северсталь"	2,45	6,04	0,19
ОАО "НЛМК"	1,77	16,43	0,14
ОАО "Оскольский электрометаллургический комбинат"	3,15	3,97	0,32
ОАО "ГМК "Норильский никель"	1,16	6,42	0,4
ОАО "Мегафон"	1,4	24,22	0,26
ОАО "Ростелеком"	0,91	1,96	0,13
ЗАО Банк ВТБ 24	6,32	8,13	0,13
Итого	1,08	15,83	0,13

Источник: составлено авторами.

Source: Authoring.

Используя в качестве основы метод многомерных сравнений, приведем к общему значению сравниваемые показатели с учетом дисперсии (табл. 3).

Таблица 3

Рассчитанные усредненные значения показателей эффективности для нефтегазовой отрасли

Table 3

Estimated averages of performance indicators for the oil and gas industry

Компания	Фондоотдача	Производительность труда	Рентабельность продаж
ОАО "Газпром"	0,113	0,016	0,418
ОАО "НК "Роснефть"	0,294	0,105	0,093
ОАО "Сургутнефтегаз"	0,478	0,033	0,112
ОАО "АК "Транснефть"	0,066	0,015	0,711
ОАО "Татнефть"	0,281	0,097	0,531
ОАО "Новатэк"	0,48	0,516	1
ОАО "Газпромнефть"	0,545	0,159	0,124
ОАО "НК "Лукойл"	1	1	0,019
Итого	3,257	1,94	3,008
Значение коэффициента - удельный вес показателя	0,4	0,24	0,37

Источник: составлено авторами.

Source: Authoring.

Для нефтегазовой отрасли стоимость используемых основных фондов играет решающую роль в оценке эффективности деятельности предприятия. Общая формула для распределения консолидированного налога на прибыль между бюджетами будет выглядеть следующим образом:

.

Проведем аналогичные расчеты для других отраслей. Сводные результаты отражены в табл. 4.

Таблица 4

Рассчитанные усредненные значения показателей эффективности для прочих отраслей

Table 4

Estimated averages of performance indicators for other industries

Отрасль	Значение коэффициента - удельный вес показателя
	Фондоотдача	Производительность труда	Рентабельность продаж
Металлургическая	0,41	0,24	0,35
Телекоммуникационная	0,37	0,31	0,32
Банки и иные отрасли	0,31	0,38	0,31

Источник: составлено авторами.

Source: Authoring.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что наиболее значимым показателем с экономической точки зрения в нефтегазовой, металлургической отраслях является эффективное использование основных фондов, что объясняется спецификой отраслей, где наблюдается потребность в большом объеме основных фондов. В других сферах все три показателя практически равноправны. Применение рассчитанных коэффициентов также будет способствовать реализации принципа социально-экономической справедливости, так как преимущественное поступление налога в те субъекты РФ, где находятся основные производственные фонды предприятий, будет компенсировать наносимый экологический ущерб и изъятие невозобновимых природных ресурсов.

Третий этап построения модели согласования интересов государства и налогоплательщиков при создании КГН - определение уровня депрессивности регионов (К), в которых ведет свою деятельность консолидированная группа налогоплательщиков, и его отражение в проектируемой модели.

Для повышения социально-бюджетной справедливости при согласовании интересов государства и налогоплательщиков при распределении консолидированного налога на прибыль необходимо учитывать социальное развитие регионов. Одной из характеристик такого развития является степень депрессивности региона.

Особого внимания заслуживают депрессивные регионы - территории, генерирующие налоговые доходы ниже средних значений по России. Данные регионы нуждаются в финансовой поддержке для установления балансового равенства бюджета. Депрессионные регионы характеризуются следующими признаками: наличие весомой доли промышленности в структуре экономики, накопленный научно-технический потенциал высокого уровня, высококвалифицированный персонал.

Причинами перехода региона в депрессивное состояние могут быть:

1) структурные изменения в экономике страны;

2) снижение инвестиционного спроса и сокращение госзаказов;

3) истощенная минерально-сырьевая база;

4) падение конкурентоспособности производимой продукции.

В России депрессивность имеет общерегиональный характер и распространяется на большую часть производственно-хозяйственных структур. Поэтому депрессивными считаются лишь те регионы, в которых спад уровня жизни населения, демографии, производства, состояния инфраструктуры ниже общероссийского уровня, а также имеет место нарастающий негативный характер.

Каждый депрессионный регион необходимо исследовать на причины упадка, а также определить его индивидуальные социально-экономические характеристики, что поможет повысить уровень развития региона. Совокупность факторов, влияющих на состояние депрессивности, должна быть как можно более широкой, чтобы выявить конкретные причины упадка. На практике учесть все возможные показатели довольно сложно, следовательно, необходимо выбрать наиболее важные.

Предлагается выделить следующие факторы, влияющие на уровень депрессивности:

- валовой региональный продукт на душу населения;

- индекс производительности труда;

- уровень безработицы;

- коэффициент миграции;

- доля населения с денежными доходами ниже региональной величины прожиточного минимума.

Для определения уровня депрессивности региона необходимо выполнить следующие этапы.

1. Каждый из факторов необходимо оценить по шкале от 1 до 5, где 1 - негативное значение фактора; 2 - менее негативное; 3 - нейтральное; 4 - положительное; 5 - более положительное значение фактора.

2. Важно найти удельный вес оценки каждого фактора для исследуемых регионов.

3. Необходимо вывести общую итоговую оценку уровня депрессивности региона :

,

где - коэффициент, учитывающий степень депрессивности региона, в котором находится i-я компания - участник КГН;

- показатель депрессивности региона, в котором находится i-я компания - участник КГН.

4. На основании результатов оценки депрессивности регионов можно установить следующий корректирующий коэффициент депрессивности региона (), в котором находится i-я компания - участник КГН.

Оценка влияния депрессивности региона на перераспределение налоговых доходов должна быть тесно увязана с социальной ответственностью предприятий - участников КГН, то есть чем больше работников КГН проживает (работает) в данном регионе, тем большая часть налога на прибыль должна быть перераспределена в бюджеты таких территорий с учетом степени их развития.

С применением корректирующего коэффициента, учитывающего степень депрессивности, поступления налога на прибыль от участников КГН перераспределяются с учетом социально-экономических характеристик регионов. Полученные налоговые доходы бюджетов направятся на реализацию мероприятий по повышению благосостояния населения, рост ВВП, снижение безработицы, а также достижение иных показателей социально-экономического развития регионов.

На наш взгляд, предложенная модель согласования интересов государства и налогоплательщиков при создании КГН, основанная на принципе социально-экономической справедливости, приведет к объединению общих усилий менеджмента компаний и региональных властей по повышению эффективности функционирования предприятий, выраженных в создании дополнительных рабочих мест, привлечении инвестиций, а также получении отдачи от освоенных капиталовложений. Все это также будет способствовать росту социально-экономического положения регионов, обеспечению их стабильного развития и повышению благосостояния общества.

Таблица 5

Шкала уровней депрессивности

Table 5

A scale of degree of regions' economic depression

Группа	Показатель депрессивности региона, %	Корректирующий коэффициент депрессивности региона (Rsi)	Значение
А	0-20	1	Недепрессивный регион
B	20-40	2	Ощутимый уровень депрессивности региона
C	40-60	3	Существенный уровень депрессивности региона
D	60-80	4	Повышенный уровень депрессивности региона
E	80-100	5	Критический уровень депрессивности региона

Источник: составлено авторами.

Source: Authoring.

Список литературы

1. Мансуров П.М., Мансурова Г.И. Депрессивный регион: сущность, критерии отнесения, основные проблемы // Фундаментальные исследования. 2012. N 6(2) С. 506-510. URL: http://fundamental-research.m/m/artide/view?id=30023.

2. Майбурова И.А., Иванова Ю.Б. и др. Фискальный федерализм. Проблемы и перспективы развития: коллективная монография. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2015. 415 с.

3. Киселева Е.А. Теоретические основы управления налогообложением в целях достижения баланса интересов его участников // Экономика и предпринимательство. 2015. N 9-2. С. 151-158.

4. Королева Л.П. Перспективы совершенствования механизма взимания налога на прибыль организаций в России // Налоги и финансы. 2014. N 2. С. 32-40.

5. Королева Л.П. Роль консолидированной группы налогоплательщиков в обеспечении инновационного прорыва: быть или не быть // Journal of Tax Reform. 2015. Т. 1. N 2-3. С. 177-193. URL: https://doi.org/10.15826/jtr.2015.1.2.011.

6. Троянская М.А., Ермакова Е.А. Консолидированная группа налогоплательщиков: сочетание интересов государства и налогоплательщиков // Экономическое возрождение России. 2015. N 1. С. 56-64.

7. Лыкова Л.Н. Первые результаты "налогового маневра" и доходы бюджетов субъектов Российской Федерации // Федерализм. 2015. N 4. С. 55-64.

8. Киреенко А.П. Методы исследования налогообложения в современной зарубежной литературе // Journal of Tax Reform. 2015. Т. 1. N 2-3. С. 209-234.

9. Дулова Е.Н. Депрессивный регион: понятие и механизм управления // Региональная экономика и управление: электронный научный журнал. 2011. N 26. С. 9-13. URL: http://eee-region.ru/article/2602/.

10. Полынев А.О. Межрегиональная экономическая дифференциация: методология анализа и государственного регулирования. М.: Едиториал УРСС, 2003. 208 с.

11. Куперштох В.Л., Соколов В.М., Суспицын С.А., Ягольницер М.А. Методические основы выделения депрессивных и отсталых регионов // Регион: экономика и социология. 1996. N 2. С. 3-33.

12. Багомедов М.А. Социально-экономическая депрессивность южных регионов и угрозы развитию России. URL: http://www.rppe.ru/wp-content/uploads/2011/05/bagomedov-ma.pdf.

13. Богачева О. Бюджетные механизмы в мировой практике развития депрессивных и отсталых регионов // Вопросы экономики. 1996. N 6. С. 100-112.

14. Краснопёрова О.А. Новый порядок исчисления налога на прибыль организаций участниками консолидированной группы налогоплательщиков // Гражданин и право. 2013. N 7. С. 48-53.

15. Гараев И.Г. Переход на администрирование налога на прибыль по консолидированной группе как новое направление налоговой политики государства // Финансовое право. 2013. N 2. С. 29-32.

16. Ширяева Н.М. Проблемы межбюджетного распределения налоговых доходов регионов // Учет и статистика. 2013. N 3. С. 204-211.

17. Козенкова Т., Зачупейко И. Особенности налогообложения прибыли в консолидированных налоговых группах // РИСК: ресурсы, информация, снабжение, конкуренция. 2013. N 2. С. 324-330.

18. Bannova K.A., Dolgikh I.N. Developing the Competitive Advantage of Companies and Regions by the Creation of Consolidated Groups of Taxpayers. International Business Information Management Association Conference, IBIMA: 26th International Conference, Madrid, Spain, 11-12 November 2015. Madrid, IBIMA, 2015, pp. 834-842.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Исследование выполнено при финансовой поддержке РГНФ в рамках проекта проведения научных исследований ("Моделирование условий консолидации налоговых обязательств для смягчения конфликта интересов государства и налогоплательщиков"), проект N 15-32-01341.

Статья публикуется по материалам журнала "Финансы и кредит", 2017, август, т. 23, вып. 30.

*(2) Баннова К.А., Долгих И.Н., Кузьмина Н.А. Совершенствование методики распределения налоговых доходов регионов от консолидированной группы налогоплательщиков на основе добавленной стоимости // Финансы и кредит. 2016. N 3. С. 29-39.