Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29 января 2004 г. N А49-3264/03-169а/2 "Если по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование) превышает сумму примененного налогового вычета по единому социальному налогу (ЕСН), то сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налогоплательщику" (извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Заречному Пензенской области, г.Заречный Пензенской области,

на постановление апелляционной инстанции от 21 ноября 2003 г. Арбитражного суда Пензенской области по делу N А49-3264/03-169а/2,

по заявлению открытого акционерного общества "Пензенское управление строительства", г.Заречный Пензенской области к инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Заречному Пензенской области, г.Заречный Пензенской области о признании незаконным решения. Заинтересованное лицо: Управление Пенсионного фонда Российской Федерации по городу Заречному Пензенской области, в судебном заседании объявлен перерыв до 29 января 2004 г. до 14 часов 45 минут,

установил:

Открытое акционерное общество "Пензенское управление строительства" обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением о признании незаконным решения инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Заречному Пензенской области N 164 от 19.06.2003 г.

Решением арбитражного суда от 23.09.2003 г. в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 21.11.2003 г. решение отменено, заявление удовлетворено.

В кассационной жалобе инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Заречному Пензенской области просит постановление апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Судебная коллегия, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, приходит к следующему выводу.

Как следует из материалов дела в ходе камеральной проверки налоговой декларации ОАО "Пензенское управление строительства" по единому социальному налогу за 2002 год и акта сверки расчетов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2002 год налоговый орган обнаружил наличие разницы между суммой примененного налогового вычета по единому социальному налогу и суммой уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, которая составила 3243006 руб. 51 коп. (в том числе: 3109146 руб. 88 коп. - взносы на страховую часть пенсии, 133859 руб. 63 коп. - на накопительную часть). Данную разницу налоговый орган на основании абзаца 4 пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации признал занижением суммы единого социального налога и доначислил налог в лицевой счет заявителя.

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки Инспекцией МНС РФ по г. Заречному Пензенской области вынесено решение от 19 июня 2003 года N 164 о привлечении ОАО "Пензенские управление строительства" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 648601 руб. 30 коп. (3243006 руб. 51 коп. х 20%). Согласно пункту 2 решения заявителю предложено уплатить неуплаченную сумму единого социального налога в размере 3243006 руб. 51 коп. и начисленные пени за несвоевременную его уплату в размере 128423 руб. 06 коп.

Вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии оснований для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого социального налога в результате его занижения в связи с превышением суммы начисленных страховых взносов (налогового вычета) над суммой уплаченных страховых взносов, судебная коллегия считает правильным.

Как следует из буквального содержания абзаца 4 пункта 3 статьи 243 Кодекса, занижением суммы единого социального налога, подлежащего уплате в бюджет, признается превышение суммы примененного налогового вычета над суммой фактически уплаченного страхового взноса за тот же период.

Вместе с тем согласно положениям абзаца 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма вычета, то есть сумма начисленных страховых взносов, не может превышать сумму налога (авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Правомерность исчисления заявителем суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2002 год налоговый орган не ставит под сомнение, как не оспаривает и его права на применение налоговых вычетов по единому социальному налогу. Данных о занижении заявителем налоговой базы по единому социальному налогу, за исключением уменьшения сумм налога на сумму начисленных страховых взносов, налоговым органом не представлено и в материалах дела не имеется.

При таких обстоятельствах судом апелляционной инстанции сделан обоснованный вывод, что в действиях налогоплательщика, который правомерно на основании закона применил при исчислении суммы единого социального налога налоговый вычет на сумму начисленных за тот же период страховых взносов, отсутствует событие и состав какого-либо налогового правонарушения, под которым в силу статьи 106 Налогового кодекса Российской Федерации понимается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие), за которое Кодексом установлена ответственность.

Вместе с тем вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии у налогового органа правовых оснований для начисления налога и пени нельзя признать основанным на законе.

По мнению суда ст.243 Налогового кодекса Российской Федерации содержит неустранимые противоречия, в результате которых в конечном счете налогоплательщик фактически лишается права на применение в данном отчетном (налоговом) периоде налогового вычета на сумму начисленных, но неуплаченных страховых взносов, а их фактическая уплата в последующие периоды не дает ему права в соответствии с правилами абзаца 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса уменьшить сумму единого социального налога (сумму авансового платежа по налогу) в указанные периоды на сумму фактически уплаченных страховых взносов начисленных, в том числе и за предыдущие периоды. Кроме того, налогоплательщик будет обязан уплатить одну и ту же сумму дважды - как доначисленный единый социальный налог, так и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а также дважды может быть привлечен к ответственности - как за неуплату единого социального налога, так и за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, что по сути приводит к двойному взысканию и не соответствует как действующему законодательству о налогах и сборах, так и законодательству об обязательном пенсионном страховании.

Между тем, при соблюдении налогоплательщиком требований закона такая ситуация возникнуть не может. Согласно п.3 ст.243 Налогового кодекса Российской Федерации в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

В случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 настоящего Кодекса.

В случае, если по итогам налогового периода сумма фактически уплаченных за этот период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование) превышает сумму примененного налогового вычета по налогу, сумма такого превышения признается излишне уплаченным налогом и подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 настоящего Кодекса.

Таким образом, в течение отчетного периода налогоплательщик не лишается права на применение налоговых вычетов на сумму начисленных страховых взносов, и по окончании отчетного периода у него есть выбор уплатить взносы в Пенсионный Фонд Российской Федерации или доплатить единый социальный налог. Следовательно, о двойном налогообложении в данном случае речь идти не может.

Судебная коллегия не может также согласиться с утверждениями суда о том, что налогоплательщик будет лишен возможности учесть в текущем отчетном периоде сумму фактически уплаченных страховых взносов за предыдущий период. Закон такого ограничения не содержит, и в таких случаях подлежат применению, как следует из ст.243 Налогового кодекса Российской Федерации ст.78 Налогового кодекса Российской Федерации о зачете или возврате излишне уплаченных сумм налога. Положения пункта 7 ст.3 Налогового кодекса Российской Федерации, на которые сослался суд, к спорным отношениям неприменимы, поскольку при соблюдении налогоплательщиком требований закона никаких неясностей и противоречий в ст.243 Налогового кодекса Российской Федерации не содержится.

При таких обстоятельствах, постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налогового органа о начислении налога и пени, подлежит отмене.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Постановление апелляционной инстанции от 21 ноября 2003 г. Арбитражного суда Пензенской области по делу N А49-3264/03-169а/2 о признании недействительным решения инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г.Заречному Пензенской области N 164 от 19.06.2003 г. в части начисления ОАО "Пензенское управление строительства" 3243006 руб. единого социального налога и 128423,06 коп. пени отменить. В удовлетворении заявления ОАО "Пензенское управление строительства" в этой части отказать. В остальной части постановление оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.