Решение Арбитражного суда Пензенской области от 18 марта 2015 г. по делу N А49-9476/2014 (ключевые темы: УСН - налоговая выгода - начисление пени - рыночная стоимость - налоговое правонарушение)

Решение Арбитражного суда Пензенской области от 18 марта 2015 г. по делу N А49-9476/2014

г. Пенза

18 марта 2015 г.

Дело N А49-9476/2014

Резолютивная часть решения объявлена 11 марта 2015 года.

Полный текст решения изготовлен 18 марта 2015 года.

Арбитражный суд Пензенской области в составе судьи Мещерякова А.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мишиной Е.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Петрова Сергея Михайловича (ОГРН 304583828900022)

к 1) Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Заречному Пензенской области (ОГРН 1045804099990),

2) Управлению Федеральной налоговой службы по Пензенской области (ОГРН 1045800303933)

об оспаривании решений налоговых органов,

при участии в заседании:

от заявителя - не явился (о времени и месте судебного заседания извещен надлежащим образом);

от ответчиков - 1) главного специалиста-эксперта отдела общего обеспечения Фадеева Ю.В. (доверенность от 12.01.2015 N 02-5/2), начальника отдела контрольной работы Шпедта Р.Р. (доверенность от 12.01.2015 N 02-5/4);

2) главного специалиста-эксперта правового отдела Разиной Т.А. (доверенность от 03.03.2015 N 05-29/02000), главного специалиста-эксперта правового отдела Данькиной Н.В. (доверенность от 13.01.2015 N 05-29/00054),

установил: Индивидуальный предприниматель Петров Сергей Михайлович (далее - заявитель, предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением, указав в нем двух ответчиков - Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Заречному Пензенской области (далее - ИФНС России по г. Заречному Пензенской области, налоговый орган, первый ответчик) и Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (далее - УФНС России по Пензенской области, вышестоящий налоговый орган, второй ответчик).

Вместе с тем в заявлении предпринимателя содержалось лишь одно требование о признании недействительным решения УФНС России по Пензенской области от 04.08.2014 N 06-09/86 (том 1 л.д. 4 - 6).

В ходе рассмотрения дела предприниматель со ссылкой на положения статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) неоднократно представлял заявления об уточнении своих требований (том 25 л.д. 11, 37).

Определением об отложении судебного разбирательства от 04.02.2015 очередное судебное заседание по делу было назначено на 04.03.2015 на 11 час. 00 мин. (том 26 л.д. 121, 122). О времени и месте судебного заседания предприниматель был извещен надлежащим образом, что подтверждается соответствующей распиской и почтовыми уведомлениями (том 26 л.д. 125 - 127).

В судебное заседание заявитель не явился, представив 03.03.2015 в арбитражный суд письменное ходатайство о рассмотрении данного дела в его отсутствие (том 26 л.д. 147). На основании положений статей 121, 123, 156, 200 АПК РФ арбитражный суд рассматривает дело по имеющимся материалам в отсутствие предпринимателя.

В своем заявлении предприниматель приводит два основных довода относительно незаконности оспариваемого решения вышестоящего налогового органа. Во-первых, при определении размера его налоговых обязательств по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), налоговыми органами не были приняты во внимание отчеты о рыночной стоимости товара, подготовленные ООО "Гуголплекс" по заказу предпринимателя. Во-вторых, налоговые органы, включив в состав доходов предпринимателя денежные средства, полученные от продажи муки мясокостной, реализованной от имени предпринимателей Петровой М.С., Грачевой И.В., Жалдыбиной О.А. и Жалдыбина А.Н., должны были также зачесть уплаченные этими предпринимателями суммы названного налога в счет налога, подлежащего уплате заявителем, чего сделано не было. Таким образом, в данном случае имеет место двойное налогообложение, что является недопустимым.

Предпринимателем 03.03.2015 в арбитражный суд было представлено очередное заявление об уточнении требований в порядке статьи 49 АПК РФ (том 26 л.д. 148, 149). При этом согласно последней редакции его требований заявитель просит буквально:

- признать незаконным (недействительным) решение ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2009, 2010, 2011 годы в сумме 1573689 руб., начисления пеней по указанному налогу в сумме 485442 руб. 99 коп. и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), за неуплату названного налога в виде штрафа в размере 33860 руб. 10 коп.;

- признать незаконным (недействительным) решение УФНС России по Пензенской области от 04.08.2014 N 06-09/86 в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2009, 2010, 2011 годы в сумме 1313226 руб., начисления пеней по указанному налогу в сумме 310836 руб. 44 коп. и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату названного налога в виде штрафа в размере 23432 руб. 20 коп.;

- признать незаконным (недействительным) требование ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 25.06.2014 N 3238 об уплате налога, пени, штрафа, процентов, выставленное во исполнение указанного выше решения от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- для исключения ситуации двойного налогообложения в связи с включением в доходы заявителя доходов от предпринимательской деятельности предпринимателей Петровой М.С., Жалдыбиной О.А., Жалдыбина А.Н., Грачевой И.В. за 2009 - 2011 годы, а также учитывая тот факт, что все эти предприниматели прекратили предпринимательскую деятельность к концу 2011 года и не являются с тех пор и по настоящее время индивидуальными предпринимателями, зачесть заявителю не только их доходы, но также и уплаченные своевременно с этих доходов налоги (том 26 л.д. 148, 149).

Согласно пункту 75 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам необходимо исходить из следующего.

В указанном случае при рассмотрении в суде дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 АПК РФ, оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место).

При этом государственная пошлина уплачивается заявителем в размере, подлежащем уплате при оспаривании одного ненормативного правового акта.

Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

С учетом приведенных разъяснений арбитражным судом принимается произведенное предпринимателем уточнение его требований в части одновременного оспаривания в рамках данного дела решения ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и принятого по его жалобе решения УФНС России по Пензенской области от 04.08.2014 N 06-09/86 в указанных выше обжалуемых частях.

Последнее требование о зачете заявителю не только доходов названных выше предпринимателей, но и уплаченных ими налогов, напрямую вытекает из приведенного выше довода, изложенного в заявлении в обоснование его позиции о незаконности выводов налоговых органов.

В этой связи данное требование по своей сути и правовой природе не является самостоятельным требованием, а представляет собой способ устранения допущенных, по мнению заявителя, нарушений его прав при доначислении оспариваемых сумм налога и определении размера его налоговых обязанностей.

Таким образом, уточнение требований в этой части арбитражный суд рассматривает как испрашиваемый заявителем способ устранения нарушений его прав и интересов, который в случае удовлетворения его требований о признании недействительными оспариваемых решений налоговых органов суд должен применить согласно пункту 3 части 4 статьи 210 АПК РФ при обязании налоговых органов устранить соответствующие нарушения прав и законных интересов заявителя.

Вместе с тем приведенное в уточнениях третье требование заявителя о признании незаконным требования ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 25.06.2014 N 3238 об уплате налога, пени, штрафа, процентов не принимается арбитражным судом.

Согласно части 1 статьи 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении спора до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований.

Изменение предмета иска может выражаться в изменении способа защиты субъективного права, а также в изменении предмета спора. Изменение основания иска означает изменение обстоятельств, на которых истец основывает свое требование.

Одновременное изменение основания и предмета иска не допускается. В таких случаях суд отказывает в удовлетворении соответствующего ходатайства и рассматривает требования по первоначально заявленным предмету и основанию. По новому предмету и основанию истцу (заявителю) надлежит заявлять отдельный иск (заявление).

Также изменение размера исковых требований не может быть связано с предъявлением дополнительных исковых требований, которые не были изначально заявлены истцом в исковом заявлении.

При этом в процессуальном законодательстве отсутствует норма, предоставляющая истцу право в уже начавшемся судебном процессе заявлять новые самостоятельные требования.

Поскольку в Кодексе не установлено иное, налогоплательщик вправе обжаловать в суд требование об уплате налога, пени, штрафа независимо от того, было ли им оспорено решение налогового органа, на основании которого выставлено соответствующее требование.

При этом оспаривание требования налогового органа может производиться, в том числе, по основаниям, отличным от тех, которые приводятся в обоснование незаконности решения. К числу таких оснований могут, в частности, относиться доводы, касающиеся допущенных нарушений сроков направления требований, их формы и содержания.

Иными словами, требование налогового органа об уплате налога, пени, штрафа может являться самостоятельным предметом обжалования при обращении налогоплательщика с заявлением в суд.

В рассматриваемом случае при обращении предпринимателя в арбитражный суд с заявлением, на основании которого возбуждено производство по настоящему делу, заявитель требование ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 25.06.2014 N 3238 об уплате налога, пени, штрафа, процентов не оспаривал. Требование о признании его недействительным в заявлении предпринимателя не содержалось (том 1 л.д. 4 - 6).

Данное требование налогового органа об уплате налога, пени, штрафа обжаловалось предпринимателем в вышестоящий налоговый орган отдельно от решения путем подачи самостоятельной жалобы (том 27 л.д. 9, 10), по которой УФНС России по Пензенской области было вынесено отдельное самостоятельное решение от 24.09.2014 N 06-09/109 (том 27 л.д. 11 - 14).

Из объяснений заявителя в судебном заседании 04.02.2015 и жалобы в вышестоящий налоговый орган (том 27 л.д. 9, 10) следует, что требование налогового органа обжалуется им по мотиву нарушения порядка и срока его выставления, то есть по основаниям, отличным от тех, которые им приведены при оспаривании самих решений налоговых органов.

Кроме того, предпринимателем не уплачена государственная пошлина по данному требованию.

Таким образом, поскольку требование о признании недействительным требования ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 25.06.2014 N 3238 об уплате налога, пени, штрафа, процентов является дополнительным требованием, которое при подаче заявления в арбитражный суд предпринимателем не было заявлено, арбитражный суд не принимает в этой части уточнение требований заявителя и отказывает в принятии к рассмотрению этого нового требования в порядке статьи 49 АПК РФ. По данному новому предмету заявитель вправе в общем порядке обратиться в арбитражный суд путем подачи самостоятельного заявления.

Представители налогового органа в судебном заседании возражали против удовлетворения требований предпринимателя по основаниям, приведенным в отзыве на заявление.

Представители вышестоящего налогового органа в судебном заседании поддержали позицию налогового органа по основаниям, изложенным в отзыве на заявление. При этом они считают, что оспариваемые заявителем решения налоговых органов являются законными и обоснованными.

В судебном заседании 04.03.2015 был объявлен перерыв до 14 час. 30 мин. 11.03.2015 (том 27 л.д. 4, 5).

О времени и месте продолжения судебного заседания после перерыва участвующие в деле лица извещались под расписку и путем размещения объявления с указанием времени и места продолжения судебного заседания на информационном стенде суда и официальном сайте Арбитражного суда Пензенской области, что в соответствии с положениями Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.09.2006 N 113 "О применении статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" считается надлежащим извещением всех лиц, участвующих в деле (том 27 л.д. 4, 5).

Заявитель после перерыва в судебное заседание также не явился, возражений против продолжения рассмотрения судом дела в его отсутствие не представил.

В этой связи арбитражный суд на основании положений части 2 статьи 200 АПК РФ продолжил рассматривать дело после перерыва с участием представителей ответчиков в отсутствие предпринимателя.

Рассмотрев представленное первым ответчиком заявление об отводе представителю заявителя Колокольцевой М.А. (том 26 л.д. 143), суд определил его отклонить в связи с отсутствием для такого отвода оснований, предусмотренных статьями 23, 24 АПК РФ.

Кроме того, арбитражным судом было рассмотрено по правилам статьи 159 АПК РФ представленное заявителем ранее ходатайство о вызове оценщиков ООО "Гуголплекс" Кисловой О.П. и Гурьянова А.П. (том 25 л.д. 12, 13). Данное ходатайство арбитражный суд определил отклонить, поскольку указанные лица не являются экспертами в смысле статьи 55 АПК РФ, судебная экспертиза по делу не назначалась. При этом в материалах дела имеются представленные предпринимателем при подаче заявления письменные отчеты об оценке рыночной стоимости, составленные указанными сотрудниками ООО "Гуголплекс", которые будут оценены арбитражным судом по итогам данного судебного разбирательства. Каких-либо консультаций специалистов для этого в рассматриваемом случае не требуется.

Исследовав материалы дела, заслушав объяснения, арбитражный суд установил, что Петров Сергей Михайлович был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 18.01.2000 и включен в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 304583828900022 (том 1 л.д. 9 - 14).

В соответствии с пунктом 1 статьи 18 НК РФ специальные налоговые режимы устанавливаются Кодексом и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах. Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 Кодекса.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 18 НК РФ к числу специальных налоговых режимов относится упрощенная система налогообложения, которая регламентирована главой 26.2 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном указанной главой.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.13 Кодекса организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление. Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом пунктом 2 статьи 346.14 Кодекса установлено, что выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком в порядке, предусмотренном данной статьей.

В соответствии с приведенными положениями правовых норм предприниматель Петров С.М. представил в ИФНС России по г. Заречному Пензенской области 28.11.2008 заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения с 01.01.2009 и выбрал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов (том 26 л.д. 46). В этой связи налоговым органом было выдано уведомление от 15.12.2008 N 1263 о возможности применения упрощенной системы налогообложения с 01.01.2009 с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов (том 26 л.д. 47).

Как видно из материалов дела, по результатам проведенной должностными лицами ИФНС России по г. Заречному Пензенской области выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя Петрова С.М. был составлен акт проверки от 28.10.2013 N 13 (том 10 л.д. 14 - 62).

По итогам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика ИФНС России по г. Заречному Пензенской области вынесено решение от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налоговым органом был доначислен предпринимателю единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, за 2009, 2010, 2011 годы в сумме 1573689 руб., начислены пени на основании статьи 75 НК РФ за несвоевременную уплату указанного налога в сумме 485442 руб. 99 коп. и применены налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату названного налога в виде штрафа в размере 33860 руб. 10 коп. (том 8 л.д. 2 - 61).

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя Петрова С.М. на указанное решение налогового органа (том 15 л.д. 93 - 99) решением УФНС России по Пензенской области от 04.08.2014 N 06-09/86 решение ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было отменено в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2009, 2010, 2011 годы в сумме 260463 руб., начисления пеней по указанному налогу в сумме 174606 руб. 55 коп. и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату названного налога в виде штрафа в размере 10427 руб. 90 коп. (том 15 л.д. 100 - 108).

Таким образом, решение ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения вышестоящего налогового органа в настоящее время действует в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2009, 2010, 2011 годы в сумме 1313226 руб., начисления пеней по указанному налогу в сумме 310836 руб. 44 коп. и привлечения к налоговой ответственности за неуплату названного налога в виде штрафа в размере 23432 руб. 20 коп.

Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением и с учетом уточнения требований просит признать недействительными решение налогового органа, а также решение вышестоящего налогового органа в той части, в которой решение налогового органа не было отменено.

В силу положений частей 4 и 5 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, решений и действий органов, осуществляющих публичные полномочия, суд осуществляет проверку оспариваемого акта, решений и действий и устанавливает их соответствие закону, а также устанавливает, нарушают ли они права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта закону, законности принятия оспариваемых решений и совершения действий, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения действий, возлагается на орган, который принял этот акт, решение или совершил действия.

Согласно взаимосвязанным положениям статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 2 статьи 198 и части 2 статьи 201 АПК РФ основанием для признания ненормативного правового акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, решений и действий (бездействия) этих органов незаконными является одновременное наличие двух условий: его несоответствие закону или иному правовому акту и нарушение данным актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов граждан, организаций, иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

При этом доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (статья 249 НК РФ).

Согласно положениям пунктов 1 и 2 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 3, 4, 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также если она получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде в течение 2009 - 2011 годов предприниматель Петров С.М. осуществлял поставку товара (мука мясокостная) в адрес покупателя - ОАО Птицефабрика "Свердловская". Сумма выручки, поступившей на счет предпринимателя Петрова С.М. от ОАО Птицефабрика "Свердловская" от продажи муки мясокостной, составила 25170545 руб. 20 коп.

Вместе с тем в ходе проверки было установлено, что в период 2009 - 2011 годов поставщиками аналогичного товара - муки мясокостной кормовой (сорт 3 ГОСТ 17536-82) в адрес ОАО Птицефабрика "Свердловская" являлись еще четверо индивидуальных предпринимателей, зарегистрированных в ИФНС России по г. Заречному Пензенской области, а именно: предприниматель Петрова Мария Сергеевна (ИНН 583800385582), предприниматель Грачева Ирина Васильевна (ИНН 583800595269), предприниматель Жалдыбин Александр Николаевич (ИНН 583803053553) и предприниматель Жалдыбина Ольга Алексеевна (ИНН 583803470349).

Согласно положениям пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

При этом при проведении проверки налоговым органом у заявителя и указанных предпринимателей были истребованы первичные документы по их взаимоотношениям, отношениям с поставщиками и покупателем рассматриваемого товара, проанализированы регистрационные дела названых индивидуальных предпринимателей, а также банковские выписки по их счетам, проведены допросы в качестве свидетелей.

Из собранных налоговым органом документов следует, что Петрова М.С. является дочерью предпринимателя Петрова С.М. Предприниматель Грачева И.В. пояснила, что Петров С.М. является ее хорошим знакомым. При этом предприниматель Жалдыбина О.А. является ее дочерью, а Жалдыбин А.Н. - ее зятем (мужем дочери).

Допрошенные в порядке статьи 90 НК РФ в качестве свидетелей названные предприниматели показали, что фактически предпринимательскую деятельность они не осуществляли. Фактически предпринимательскую деятельность на основании выданных ими доверенностей от их имени осуществлял предприниматель Петров С.М. Указанные лица расчетные счета не открывали, платежные поручения не подписывали, чековых книжек не имели, чеки на получение денежных средств не подписывали, а также с расчетных счетов денежные средства не снимали. Печати от своего имени не заказывали и не имели. Наименования контрагентов: ООО "Тандэм", ООО "Оптстроймастер", ООО "Спецторгснаб", ОАО Птицефабрика "Свердловская" им не знакомы. Свидетели также показали, что вознаграждений от предпринимателя Петрова С.М. они не получали.

Сам предприниматель Петров С.М. также допрошенный в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля показал, что заключал договоры беспроцентного займа с вышеуказанными предпринимателями. Открывал счета в период 2009 - 2011 годов на имя предпринимателей Грачевой И.В., Жалдыбина А.Н., Жалдыбиной О.А., Петровой М.С. в ФАКБ "Инвестиционный торговый банк" (ОАО) "Пензенский" по выданным ему от их имени доверенностям. Подписывал платежные поручения он на основании выданных ему доверенностей от имени Жалдыбина А.Н, Грачевой И.В. и Петровой М.С. и сам лично ходил в ФАКБ "Инвестторгбанк" (ОАО) "Пензенский" и перечислял денежные средства различным контрагентам от имени данных предпринимателей. Ранее располагал печатями индивидуальных предпринимателей. Подписывал чеки от имени Жалдыбина А.Н. на снятие денежных средств с целью расчетов с перевозчиками за муку мясокостную.

В ходе допроса Петров С.М. подтвердил, что лично знаком с Грачевой И.В., Жалдыбиным А.Н., Жалдыбиной О.А. и находится с ними в приятельских отношениях. При этом Петров С.М. указал, что зарегистрировал данных лиц в качестве индивидуальных предпринимателей для работы с ОАО Птицефабрика "Свердловская", так как согласно внутреннему положению фабрика может работать с одним поставщиком на сумму оборота не более 5 млн. руб. в год. Петров С.М. пояснил, что перечислял деньги со своего расчетного счета на расчетные счета данных предпринимателей и обратно в соответствии с договорами беспроцентного займа. Это делалось для того, чтобы в срок рассчитываться с поставщиками, которые поставляли товар с отсрочкой платежа.

Петров С.М. также подтвердил, что всю финансово-хозяйственную деятельность от имени указанных предпринимателей он осуществлял по нотариально заверенным доверенностям. Все денежные средства, находящиеся на их счетах, находились в его ведении и распоряжении, то есть фактически принадлежали ему. Петров С.М. не помнит, кто конкретно из вышеназванных предпринимателей подписывал при открытии счетов в банках карточки с образцами подписей, но при этом указал, что все действия от их имени осуществлял только он. Петров С.М. при допросе указал, что Грачева И.В. как физическое лицо, снимала денежные средства с пластиковой карты, открытой на ее имя в банке ВТБ 24, на которую денежные средства поступали с расчетного счета предпринимателя в ФАКБ "Инвестторгбанк" (ОАО) "Пензенский", и эти денежные средства Грачева И.В. позже передавала Петрову С.М. Как пояснил Петров С.М., никакого денежного вознаграждения Грачева И.В., Жалдыбин А.Н., Жалдыбина О.А., Петрова М.С. от него не получали.

По взаимоотношениям с предпринимателем Петровой М.С. свидетель пояснил, что она является его дочерью. Все действия по осуществлению предпринимательской деятельности Петровой М.С. происходили по аналогии с вышеуказанными предпринимателями. Прибыль от предпринимательской деятельности, которая осуществлялась от имени Грачевой И.В., Жалдыбина А.Н., Жалдыбиной О.А. и Петровой М.С., предприниматель Петров С.М. использовал для своих целей.

Из материалов дела следует, что индивидуальными предпринимателями Грачевой И.В., Жалдыбиным А.Н., Жалдыбиной О.А., Петровой М.С. были оформлены Петрову С.М. нотариально заверенные доверенности на осуществление всех полномочий и разрешение вопросов, связанных с осуществлением их предпринимательской деятельности. Регистрация в качестве индивидуальных предпринимателей и снятие с учета всех вышеназванных лиц в налоговом органе осуществлялась непосредственно самим Петровым С.М. В карточках с образцами подписей и оттисков печатей в ФАКБ "Инвестиционный торговый банк" (ОАО) "Пензенский" владельцев счетов Жалдыбина А.Н., Грачевой И.В., Петровой М.С. правом первой подписи обладал Петров С.М. Платежные поручения от имени указанных лиц в ФАКБ "Инвестторгбанк" (ОАО) "Пензенский" подписывал и отправлял Петров С.М. Снятие денежных средств с расчетных счетов названных предпринимателей осуществлялось Петровым С.М. Таким образом, следует признать, что предприниматель Петров С.М. от имени указанных лиц фактически осуществлял самостоятельную предпринимательскую деятельность исключительно своей волей и в своих интересах.

Перечисленные обстоятельства подтверждаются имеющимися в деле протоколами допросов свидетелей, первичными бухгалтерскими документами, банковскими выписками и карточками, доверенностями, документами регистрационных дел в отношении названных предпринимателей (том 9 л.д. 6 - 47, том 11 л.д. 81 - 108, том 12 л.д. 129 - 149, том 13 л.д. 1 - 14, том 14 л.д. 57 - 151, том 15 л.д. 1 - 29, том 16 л.д. 3 - 45, том 24 л.д. 9 - 19).

Совокупность приведенных обстоятельств с учетом положений пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации свидетельствует о том, что Петрова М.С., Грачева И.В., Жалдыбин А.Н. и Жалдыбина О.А. по сути являлись лишь номинальными предпринимателями. При этом предпринимательскую деятельность от их имени фактически осуществлял предприниматель Петров С.М. Данная деятельность осуществлялась его силами и средствами, а также в его интересе. Действительным бенефициаром в рассматриваемом случае выступал Петров С.М., который являлся получателем доходов от осуществления этой деятельности от имени указанных лиц.

Таким образом, налоговый орган правомерно и обоснованно включил в состав доходов заявителя денежные средства, полученные предпринимателем Петровым С.М. от продажи муки мясокостной в адрес ОАО Птицефабрика "Свердловская", реализованной от имени Петровой М.С., Грачевой И.В., Жалдыбина А.Н. и Жалдыбиной О.А. В этой связи установленные в ходе налоговой проверки доходы предпринимателя, учитываемые при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2009 - 2011 годы, составили 54617451 руб.

Названные обстоятельства организации своей предпринимательской деятельности с привлечением в качестве номинальных предпринимателей Петровой М.С., Грачевой И.В., Жалдыбина А.Н. и Жалдыбиной О.А., а также выводы налоговых органов о включении в его доходы доходов, полученных этими лицами от реализации мясокостной муки в адрес указанного покупателя, предприниматель Петров С.М. не оспаривает ни в своем заявлении, ни в ходе судебного разбирательства.

По данному вопросу заявитель приводит лишь довод о том, что налоговый орган при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, был обязан зачесть ему суммы названного налога, уплаченные предпринимателями Петровой М.С., Грачевой И.В., Жалдыбиным А.Н. и Жалдыбиной О.А.

Между тем данный довод заявителя не соответствует законодательству о налогах и сборах и отклоняется арбитражным судом по следующим основаниям.

В силу положений статьи 57 Конституции Российской Федерации и подпункта 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ каждый налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно положениям пункта 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Положениями статьи 26 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 22.01.2004 N 41-О, по правовому смыслу отношений по представительству платежные документы на уплату налога должны исходить от налогоплательщика и быть подписаны им самим, а уплата соответствующих сумм должна производиться за счет средств налогоплательщика, находящихся в его свободном распоряжении, то есть за счет его собственных средств.

Там же указывается, что положения пунктов 1 и 2 статьи 45 НК РФ в их взаимосвязи свидетельствуют о том, что в целях надлежащего исполнения обязанности по уплате налога налогоплательщик обязан самостоятельно, то есть от своего имени и за счет своих собственных средств, уплатить соответствующую сумму налога в бюджет.

Поскольку у третьих лиц при уплате соответствующих налогов за налогоплательщика не имеется элементов налогообложения, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, у них отсутствует обязанность по уплате налогов, за исключением случаев исчисления, удержания у налогоплательщика и перечисления в соответствующий бюджет налогов налоговыми агентами, признаваемыми таковыми согласно статье 24 Кодекса.

В иных случаях уплата налогов за налогоплательщика третьими лицами не является надлежащим исполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налога, а, значит, не влечет для налогоплательщика правовых последствий, предусмотренных для надлежащего исполнения обязанности по уплате налога.

Положениями статьи 78 НК РФ также не предусмотрена возможность зачета сумм налогов, уплаченных иными лицами, в счет исполнения обязанности другого налогоплательщика по внесению соответствующих сумм налогов в бюджет.

При этом заявитель, организуя свою предпринимательскую деятельность в целях получения дохода с привлечением названных номинальных предпринимателей, должен был и мог предвидеть возможность наступления неблагоприятных налоговых последствий в результате применения такой схемы, однако фактически ее реализовал.

Таким образом, следует признать, что налоговый орган при расчете доначисленной заявителю суммы единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, правомерно не учел в качестве уплаты предпринимателем Петровым С.М. суммы налога, которые были уплачены в бюджет Петровой М.С., Грачевой И.В., Жалдыбиным А.Н. и Жалдыбиной О.А., то есть иными лицами.

Вопросы относительно наличия у перечисленных лиц возможности подать уточненные декларации по спорному налогу и возвратить соответствующие суммы из бюджета выходят за рамки настоящего дела и не подлежат рассмотрению судом.

Кроме того, предприниматель приводит довод о несогласии с расчетом затрат на приобретение муки мясокостной, произведенным налоговым органом исходя из цен заводов-производителей.

При этом основанием для доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, помимо исследованного выше занижения доходов, послужило исключение налоговым органом из состава расходов затрат на приобретение товара - муки мясокостной у ООО "Оптстроймастер" и ООО "Тандэм".

В ходе проведения проверки налоговым органом были получены ответы и документы из ИФНС России по Ленинскому району г. Пензы и ИФНС России N 33 по г. Москве в отношении организаций ООО "Тандэм" (ИНН 5836626030) и ООО "Оптстроймастер" (ИНН 5836634680), из которых следует, что руководитель и учредитель указанных юридических лиц - Машков Кирилл Александрович является "массовым" руководителем и учредителем. Общества были зарегистрированы в ИФНС России по Ленинскому району г. Пензы по одному адресу: 440008 г. Пенза, ул. Кулакова, 4, 11, по адресу регистрации учредителя - Машкова К.А. Впоследствии в 2011 все организации мигрировали в г. Москву и значатся также по одному адресу: 125367, г. Москва, ул. Габричевского, 5, 3, после чего прекратили представлять отчетность.

В проверяемый период у спорных контрагентов отсутствовал штат сотрудников и не имелось материально-технической базы (основных средств, складских помещений, транспорта и т.д.), которые необходимы для осуществления хозяйственной деятельности, а также расходов, направленных на обеспечение финансово-хозяйственной деятельности, характерных для любого хозяйствующего субъекта (платежей за аренду имущества, горюче-смазочные материалы, коммунальные услуги, связь, электроэнергию, за услуги по перевозке грузов и т.д.).

Из анализа банковских выписок следует, что движение денежных средств по счетам этих контрагентов носило транзитный характер с использованием схемы круговых безналичных расчетов между данными организациями с целью последующего снятия поступивших денежных средств в кассу организаций. Денежные средства с их расчетных счетов регулярно обналичивались путем снятия с расчетных счетов (выдача по чеку руководителю Машкову К.А.).

При этом Машков К.А. являлся номинальным генеральным директором указанных организаций. Будучи их учредителем, руководителем и главным бухгалтером в одном лице, он вместе с тем не распоряжался по своему усмотрению денежными средствами названных обществ. Печати ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" были изготовлены в двух экземплярах, один экземпляр хранился у Машкова К.А. - руководителя данных организаций, а второй - у Касимовского В.И., который не являлся должностным лицом, уполномоченным действовать без доверенности от имени ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер".

В протоколе допроса обвиняемого от 04.08.2011 Машков К.А. также сообщил следующее: до момента регистрации ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" была разработана схема обналичивания денежных средств в банке по осуществлению якобы оптовой торговли сельхозпродукцией с привлечением реально существующих сельхозпроизводителей и мелких фермерских хозяйств, которые находятся на упрощенной системе налогообложения или на едином сельскохозяйственном налоге. По документам выглядит все реально, то есть между фирмами заключаются договора на поставку, а также в наличии вся сопутствующая документация: накладные, счета-фактуры и прочее.

При этом показания Машкова К.А. свидетельствуют о том, что ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" изначально создавались для участия в обналичивании денежных средств и для проведения круговых безналичных расчетов. Созданные им организации не осуществляют реальные хозяйственные операции. Первичные учетные документы, бухгалтерская и налоговая отчетность оформлялись работниками "заинтересованных" организаций.

Таким образом, указанные организации предназначались лишь для создания видимости осуществления законной предпринимательской деятельности и реализации искусственного документооборота.

Данные обстоятельства подтверждаются представленной налоговыми органами информацией и документами, выписками по расчетным счетам названных организаций, протоколами допроса свидетеля и обвиняемого (том 11 л.д. 113 - 157, том 12 л.д. 1 - 56, 59 - 69, том 13 л.д. 144 - 147, том 14 л.д. 1 - 56, том 20 л.д. 114 - 136).

Кроме того, указанные обстоятельства подтверждаются вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Пензенской области от 12.12.2012 по делу N А49-6520/2012 и постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 24.06.2013 по названному делу, где фигурировали спорные поставщики - ООО "Оптстроймастер", ООО "Тандэм" и их учредитель Машков К.А. как участники схемы круговых расчетов.

Доводы заявителя о представлении всех необходимых документов для подтверждения произведенных платежей в адрес этих организаций за рассматриваемый товар отклоняются судом. Получение налоговой выгоды и признание ее обоснованной законодательство о налогах и сборах связывает не с установлением правильности документального оформления заключенных сделок, а с реальным характером их исполнения.

При этом реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только правильного документального оформления операции, но и фактического исполнения взаимных обязательств в соответствии с условиями сделки. Представление налогоплательщиком документов, лишь формально соответствующих требованиям законодательства, само по себе не является безусловным основанием для получения налоговой выгоды.

Согласно положениям пункта 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.

При этом изложенная выше совокупность обстоятельств дела с достоверностью свидетельствует о том, что в силу отсутствия у ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" необходимого управленческого и технического персонала, складских и офисных помещений, основных средств, иного имущества, производственных активов и транспорта, учитывая другие указанные выше обстоятельства, в частности, характер движения денежных средств по их банковским счетам и показания их учредителя об отсутствии фактической хозяйственной деятельности и создании ее видимости, следует признать, что заявленные предпринимателем контрагенты ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" не имели реальной возможности по осуществлению хозяйственной деятельности в виде поставки заявителю муки мясокостной.

Представленные заявителем в обоснование произведенных расходов на приобретение мясокостной муки у названных организаций документы содержат недостоверные сведения о взаимоотношениях с ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" по приобретению у них данного товара, реальность которых не доказана. При этом имеющиеся у заявителя документы были составлены для создания формального документооборота, тогда как факт реальных хозяйственных взаимоотношений с названными контрагентами по приобретению у них муки мясокостной не подтверждается.

Предприниматель Петров С.М. согласно протоколу допроса свидетеля от 26.08.2013 N 128 пояснил, что ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" ему известны, они являлись его основными поставщиками. Об этих организациях он узнал из Интернета. Данные организации отгружали в указанный Петровым С.М. адрес муку мясокостную с отсрочкой платежа. Петров С.М. указал, что знаком с руководителем этих организаций - Машковым Кириллом Александровичем. Его с ним познакомил брат Машкова К.А. - Машков Андрей Александрович. Он был коммерческим директором этих организаций, поэтому Петров С.М. работал с ним - с Андреем Машковым, а Кирилл Машков только подписывал документацию. Финансово-хозяйственную деятельность Петров С.М. вел и обсуждал с Андреем Машковым. При допросе Петров С.М. также сообщил, что основным поставщиком товара (муки мясокостной) для ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" в период 2009 - 2011 годов являлось ОАО "Колышлейский Ветсанутильзавод", расположенное в р.п. Колышлей Пензенской области. С этого завода происходила отгрузка рассматриваемого товара - муки мясокостной (том 12 л.д. 129 - 138).

Между тем, вступая в хозяйственные взаимоотношения со спорными поставщиками, заявитель не проявил должной осмотрительности и осторожности в выборе контрагентов - ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер", не осведомился об их деловой репутации, о ведении данными лицами реальной предпринимательской деятельности, не удостоверился в наличии у этих контрагентов реальной возможности для осуществления соответствующей хозяйственной деятельности и наличии у них необходимых ресурсов, персонала, имущества и транспортных средств, требуемых для фактического совершения хозяйственных операций.

Каких-либо документальных источников информации о деятельности спорных поставщиков, преддоговорной переписки, коммерческих предложений, деловой переписки в ходе исполнения хозяйственных операций заявителем не представлено. Кроме того, в рассматриваемом случае заявитель не принял никаких мер для проверки действительной экономической правоспособности контрагентов, возложив тем самым на себя все риски, связанные с налоговыми последствиями заключенных с ними сделок.

В этой связи выводы налоговых органов о том, что мука мясокостная не могла быть приобретена у ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер", а также о том, что операции по закупке у ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер" муки мясокостной отражены лишь в документах в отсутствие реальных хозяйственных операций, являются обоснованными и соответствуют обстоятельствам дела.

Вместе с тем в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что предприниматель в 2009 - 2011 годах фактически реализовал в адрес ОАО Птицефабрика "Свердловская" муку мясокостную.

Факт поставки предпринимателем Петровым С.М. от своего имени и от имени предпринимателей Жалдыбиной О.А., Жалдыбина А.Н., Грачевой И.В. и Петровой М.С. в адрес ОАО Птицефабрика "Свердловская" муки мясокостной подтверждается материалами настоящего дела.

При этом материалами проверки подтверждается возмездность приобретения Петровым С.М. (от своего имени и имени этих предпринимателей) в период 2009 - 2011 годов рассматриваемого товара - мука мясокостная (сорт 3 ГОСТ 17536-82) и его дальнейшая перепродажа покупателю - ОАО Птицефабрика "Свердловская".

Доставка данного товара осуществлялась от непосредственных его производителей и грузоотправителей до конечного покупателя - ОАО Птицефабрика "Свердловская" железнодорожным транспортом, что подтверждается транспортными железнодорожными накладными на перевозку груза (муки мясокостной) через перевозчика ОАО "РЖД" до станции назначения "Баженово" (адрес грузополучателя - ОАО Птицефабрика "Свердловская") от грузоотправителей: ОАО "Щигор" (станция отправления "Щигры"); ОАО "Птицефабрика "Колышлейская" (станция отправления "Колышлей"); ОАО "Кировский мясокомбинат" (станция отправления "Киров-Котласский"); ОАО "Колышлейский Ветсанутильзавод" (станция отправления "Колышлей"); ОАО "РусТранс" (станция отправления "Кряж").

Во всех этих товарных железнодорожных накладных, следовавших с грузом, в графе "Особые отметки и заявления" было указано "Груз принадлежит Петрову С.М. ИНН 583800073664".

Доставка данного товара от грузоотправителей осуществлялась также автомобильным транспортом, что подтверждается, в частности, платежными поручениями и банковскими выписками.

В ходе налоговой проверки ОАО Птицефабрика "Свердловская" представило сертификаты соответствия на эту полученную муку мясокостную (сорт 3 ГОСТ 17536-82), из которых следует, что изготовителем данной муки являются: ЗАО "Дубово-Уметский" (ИНН 6367020242), ОАО "Щигор" (ИНН 4628000955), ОАО Мясокомбинат "Ульяновский" (ИНН 7303001165), ОАО "Колышлейский по производству МКМ" (ИНН 5817004241), ОАО "Кировский мясокомбинат" (ИНН 4345000217).

Пунктом 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу приведенных положений определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии налоговым органом оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств.

При этом в данном случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 АПК РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Аналогичная правовая позиция приведена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.

Как указывалось выше, в рассматриваемом случае в цепочку между изготовителями и грузоотправителями муки мясокостной и предпринимателем были включены посредники - ООО "Тандэм" и ООО "Оптстроймастер", которые реальную хозяйственную деятельность не осуществляли.

Согласно пункту 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В целях расчета затрат на приобретение муки мясокостной с учетом выявленных в ходе проверки реальных производителей и грузоотправителей товара, поставленного заявителем от своего имени и от имени названных выше номинальных предпринимателей в адрес покупателя - ОАО Птицефабрика "Свердловская", налоговым органом были сделаны запросы указанным выше производителям и грузоотправителям о ценах реализации муки мясокостной в 2009 - 2011 годах.

Исходя из полученных ответов перечисленных производителей и грузоотправителей о ценах реализации рассматриваемого товара - муки мясокостной в течение 2009 - 2011 годов (том 16 л.д. 52, 64, 84, 92, 142, 143, том 17 л.д. 91) налоговым органом в приложении N 3 к оспариваемому решению был произведен подробный поквартальный расчет средней величины рыночной стоимости муки мясокостной в течение проверяемого периода (том 8 л.д. 143 - 145).

Затем с учетом установленных величин рыночной цены и объемов приобретения муки мясокостной в целях последующей реализации налоговый орган рассчитал сумму материальных затрат предпринимателя Петрова С.М. (от своего имени и от имени названных выше номинальных предпринимателей) на приобретение муки мясокостной за 2009 - 2011 годы (том 8 л.д. 146, 147).

Кроме того, налоговым органом в ходе проверки были приняты в затраты подтвержденные представленными заявителем документами его расходы и расходы указанных выше номинальных предпринимателей на транспортные услуги, мешки, услуги банка и т.д.

По итогам проверки с учетом принятых обоснованных возражений налогоплательщика расходы предпринимателя Петрова С.М. составили: за 2009 год - 7363690 руб., за 2010 год - 12977179 руб., за 2011 год - 23785326 руб.

Таким образом, с учетом заявленной в налоговых декларациях за 2009 - 2011 годы налоговой базы в общем размере 1736422 руб. и установленной в ходе проверки налоговой базы в общем размере 10491256 руб. налоговая база по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, была занижена заявителем за период 2009 - 2011 годов на 8754834 руб.

С учетом совокупности приведенных обстоятельств арбитражный суд считает, что произведенный налоговым органом расчет величины рыночных цен на рассматриваемый товар и расчет материальных затрат на его приобретение в полной мере соответствуют приведенным нормам Кодекса и Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, поскольку они основываются на реально действовавших в рассматриваемый период ценах реализации муки мясокостной конкретными производителями и грузоотправителями этого товара, который был приобретен и поставлен предпринимателем (от своего имени и от имени названных выше предпринимателей) в адрес конкретного конечного покупателя - ОАО Птицефабрика "Свердловская".

Данные расчеты налогового органа были документально подтверждены полученными от производителей и грузоотправителей сведениями о фактических ценах реализации муки мясокостной, максимально приближены к реальным условиям рассматриваемых сделок, соответствуют подлинному экономическому содержанию соответствующих операций и не опровергнуты заявителем.

Арбитражным судом исследованы представленные предпринимателем составленные по его заказу работниками ООО "Гуголплекс" отчеты об оценке рыночной цены стоимости движимого имущества (том 1 л.д. 105 - 153, том 2 л.д. 1 - 152, том 3 л.д. 1 - 152, том 4 л.д. 1 - 152, том 5 л.д. 1 - 152, том 6 л.д. 1 - 152, том 7 л.д. 1 - 82), в которых содержатся выводы относительно значений рыночной стоимости муки мясокостной.

При этом, несмотря на их значительные объемы, следует признать, что эти отчеты содержат в себе в основном справочную и статистическую информацию общего характера, в том числе, о темпах роста ВВП в России и в странах-членах БРИКС, индексах промышленного производства, структурах российского импорта и экспорта, динамке роста заработной платы, естественном приросте населения, социально-экономическом положении Пензенской области и т.д. Вместе с тем из указанных отчетов неясно, каким-именно образом и с применением какого конкретного метода была рассчитана в итоге рыночная стоимость товара, то есть конечный вывод оценщика является необоснованным. Более того, в этих отчетах при описании рынка предложений вообще не указано, цены каких-именно производителей муки мясокостной были взяты за основу при данных исследованиях. Ссылки на информационные сайты в сети Интернет не дают ответа на данный вопрос, равно как не позволяют установить наличие фактических конкретных продавцов товара, условия его приобретения и доставки, конкретные регионы Российской Федерации и не свидетельствуют о реальности предложений по указанной в отчетах цене.

Поэтому представленные заявителем отчеты об оценке не могут рассматриваться как достоверные доказательства величины рыночной цены товара и не опровергают упомянутых выше расчетов налогового органа, которые подтверждены документально, соответствуют фактическим ценам реализации спорного товара в рассматриваемый период конкретными его производителями и грузоотправителями и основаны на информации об операциях самого налогоплательщика по перепродаже этого товара в адрес конкретного конечного покупателя.

В этой связи соответствующие доводы предпринимателя подлежат отклонению арбитражным судом.

Вместе с тем ИФНС России по г. Заречному Пензенской области в решении от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения при доначислении к уплате единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2009 - 2011 годы ошибочно произвела доначисление налога в сумме 1573689 руб. без учета сумм указанного налога, которые были задекларированны самим предпринимателем Петровым С.М. в его налоговых декларациях за 2009 - 2011 годы (том 26 л.д. 48 - 56).

Решением УФНС России по Пензенской области от 04.08.2014 N 06-09/86 данная ошибка была устранена, в связи с чем решение налогового органа было отменено в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2009, 2010, 2011 годы в сумме 260463 руб., начисления пеней по указанному налогу в сумме 174606 руб. 55 коп. и привлечения к налоговой ответственности за неуплату названного налога в виде штрафа в размере 10427 руб. 90 коп.

Таким образом, решение ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения вышестоящего налогового органа в настоящее время действует лишь в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2009, 2010, 2011 годы в сумме 1313226 руб., начисления пеней по указанному налогу в сумме 310836 руб. 44 коп. и привлечения к налоговой ответственности за неуплату этого налога в виде штрафа в размере 23432 руб. 20 коп.

В этой части решение налогового органа проверено арбитражным судом, является обоснованным, правомерным и соответствует действительному объему налоговых обязанностей заявителя. Доначисление налога в указанной сумме, а также начисление пеней за просрочку его уплаты и штрафа за неуплату налога соответствуют приведенным положениям главы 26.2 Кодекса, статье 75 и пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Поскольку оспариваемое решение налогового органа отменено в соответствующей части вышестоящим налоговым органом и действует именно в такой исправленной редакции, оснований для признания его недействительным в измененной части не имеется, так как оно в этой части уже отменено в установленном Кодексом порядке. Данная позиция вытекает также из положений пункта 75 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

При таких обстоятельствах арбитражный суд пришел к выводу о том, что оспариваемое решение ИФНС России по г. Заречному Пензенской области от 06.05.2014 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в действующей редакции и решение УФНС России по Пензенской области от 04.08.2014 N 06-09/86 соответствуют законодательству о налогах и сборах и не нарушают законных прав и интересов заявителя, в связи с чем согласно части 3 статьи 201 АПК РФ в удовлетворении требований предпринимателя о признании их недействительными должно быть отказано.

При этом законных оснований для обязания налоговых органов совершить действия по зачету сумм налога, уплаченных перечисленными выше предпринимателями, в пользу заявителя не имеется, так как обязание соответствующих органов в порядке устранения допущенных нарушений совершить определенные действия в соответствии с положениями частей 4 и 5 статьи 201 АПК РФ производится арбитражным судом лишь в случае признания им оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными.

В связи с рассмотрением дела в арбитражном суде предпринимателем уплачена государственная пошлина в общей сумме 2200 руб.

Государственная пошлина в сумме 200 руб., уплаченная по основному заявлению согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, относится на заявителя в соответствии с положениями статьи 110 АПК РФ, поскольку решение арбитражного суда состоялось не в его пользу.

Согласно положениям пункта 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа (часть 3 статьи 199 АПК РФ), в связи с чем уплаченная заявителем государственная пошлина в сумме 2000 руб. по его заявлению о приостановлении исполнения оспариваемого решения вышестоящего налогового органа является излишней и должна быть ему возвращена на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Петрова Сергея Михайловича отказать.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Петрову Сергею Михайловичу из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2000 руб.

На решение в течение месяца после его принятия может быть подана апелляционная жалоба через Арбитражный суд Пензенской области.

Судья

А.А. Мещеряков