Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 августа 2006 г. N Ф09-6575/06-С2 Суд пришел к обоснованному выводу о правомерности включения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих доходы, затрат по оплате услуг вневедомственной охраны, так как материалами дела подтверждается осуществление предприятием в проверяемом периоде затрат на оплату услуг вневедомственной охраны (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 августа 2006 г. N Ф09-6575/06 по делу N А50-45680/2005

Резолютивная часть постановления объявлена 27 июля 2006 года.

В полном объеме постановление изготовлено 3 августа 2006 года.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кангина А.В.,

судей Татариновой И.А., Слюняевой Л.В.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) на решение суда первой инстанции от 16.02.2006 и постановление суда апелляционной инстанции от 17.04.2006 Арбитражного суда Пермской области по делу N А50-45680/05 по заявлению Муниципального унитарного предприятия "Водоканал" (далее - предприятие, налогоплательщик) об оспаривании ненормативных правовых актов налогового органа.

Представители лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, в судебное заседание не явились.

Предприятие обратилось в Арбитражный суд Пермской области с заявлением о признании частично недействительными решения инспекции от 15.11.2005 N 11.142 и требований от 28.11.2005 N 65520 и N 1474.

Решением суда первой инстанции от 16.02.2006 заявление удовлетворено.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 17.04.2006 решение оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, налоговый орган просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права и несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки (акт от 30.09.2005 N 11.142) инспекцией принято решение от 15.11.2005 N 11.142 о привлечении предприятия к налоговой ответственности и выставлены требования от 28.11.2005 N 65520 и N 1474 об уплате начисленных сумм налогов, пеней и штрафов.

Спор между сторонами возник по поводу начисления налогоплательщику и предложения ему уплатить в соответствующие бюджеты в частности: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость (далее - НДС) и пени, налог на рекламу и пени, единый социальный налог (далее - ЕСН) и пени, штрафы по п. 1 ст. 122 п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Удовлетворяя заявленные требования, арбитражные суды исходили из необоснованности начисления инспекцией предприятию спорных сумм налогов пеней и штрафов.

Выводы судов являются правильными и соответствуют материалам дела, сделаны с учетом требований норм законодательства о налогах и сборах.

Одним из оснований для начисления налога на прибыль явились выводы налогового органа о неправомерном отнесении налогоплательщиком к расходам для целей налогообложения по налогу на прибыль затрат по оплате услуг вневедомственной охраны в сумме 3268730 руб. 62 коп. (за 2003 г. - 449680 руб. и за 2004 г. - 2819050 руб. 62 коп.).

Согласно п. 17 ст. 270 Кодекса, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса, одним из признаков которого является определение направления расходования его средств, лицом, передающим средства, либо федеральным законом.

Функция по охране имущества возложена на подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел Российской Федерации (ст. 9 Федерального закона от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции", Положение "О вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации", утвержденное Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589 (далее - Положение).

Указанным Положением (действовавшим в проверяемом периоде, т.е. 2002-2004 гг.) предусмотрено, что вневедомственная охрана осуществляет свою деятельность на принципах самоокупаемости, самофинансирования и содержится за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников имущества, которые заключаются с субъектом предпринимательской деятельности с отделом вневедомственной охраны (п. 10 Положения).

Предметом данного договора является возмездное оказание услуг по охране имущества. При этом им не определено направление использования уплаченных средств в качестве цены за оказанные услуги.

Направление расходования средств, полученных от заказчиков за охранные услуги на содержание подразделений вневедомственной охраны, определяется по утвержденной в установленном порядке смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе Министерства внутренних дел Российской Федерации, но не заказчиком охранных услуг.

Установленный порядок финансирования подразделений вневедомственной охраны свидетельствует о том, что предприятия (в том числе общество), оплачивая услуги, оказанные подразделениями вневедомственной охраны, не определяют назначение и порядок дальнейшего расходования данных средств, что подтверждается правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003 N 5953/03).

В силу ст. 40 Бюджетного кодекса Российской Федерации денежные средства приобретают статус средств государственного внебюджетного фонда с момента совершения Банком России или кредитной организацией операции по зачислению (учету) денежных средств на счет органа, исполняющего бюджет государственного внебюджетного фонда.

В соответствии со ст. 251 Кодекса к средствам целевого финансирования отнесено, в частности, финансирование в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

Из анализа вышеназванных норм следует, что оплата услуг вневедомственной охраны для заказчиков охранных услуг не содержит признаков целевого финансирования, поскольку направление расходования денежных средств, поступивших в качестве оплаты услуг, не определяется ни заказчиком этих услуг, ни федеральным законом, оплата охранных услуг не содержится в перечне операций, признаваемых целевым финансированием.

Предприятие в рассматриваемом случае не является источником целевого финансирования в силу определения данного понятия, перечня видов финансирования, изложенного в ст. 251 Кодекса.

Кроме того, расходы по оплате услуг вневедомственной охраны были произведены за счет собственных средств налогоплательщика (а не за счет средств государственных внебюджетных фондов), что не позволяет отнести данные расходы к целевому финансированию.

Судом установлено и материалами дела подтверждается осуществление предприятием в проверяемом периоде затрат на оплату услуг вневедомственной охраны.

Довод инспекции о целевом характере уплаченных сумм со ссылкой на Закон Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции", подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса правильно отклонен судами, так как для предприятия данные суммы являются затратами, связанными с его производственной деятельностью.

В связи с изложенным следует признать правильными выводы судов о правомерности включения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих доходы, затрат по оплате услуг вневедомственной охраны в силу подп. 6 п. 1 ст. 264 Кодекса.

Другим основанием для начисления налога на прибыль явились выводы налогового органа о необоснованном включении в состав расходов суммы 18000 руб., уплаченной предприятием за обучение персонала. Не признавая правомерность действий налогоплательщика, налоговый орган ссылается на единственное нарушение им требований абз. 6 п. 3 ст. 264 Кодекса - получение работниками высшего и среднего специального образования.

Условия отнесения расходов на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установлены подп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 Кодекса.

Указанные расходы включаются в состав прочих расходов, если соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус; подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций в соответствии с законодательством Российской Федерации, отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, работники этих установок; программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации, более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Из анализа вышеназванных норм Кодекса следует, что в состав расходов, связанных с производством, включаются затраты предприятия по подготовке и переподготовке работников.

При этом содержащееся в абз. 1 п. 3 ст. 264 Кодекса положение о повышении квалификации кадров указывает на то, что оно является лишь одним из частных случаев подготовки и переподготовки кадров.

Материалами дела подтверждаются факты того, что работники общества, направленные на обучение прошли обучение по программе повышения квалификации, а для применения подп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 Кодекса правового значения не имеет вопрос о том, получили ли они при повышении квалификации среднее или высшее образование.

При таких обстоятельствах выводы судов о правомерном отнесении обществом в состав расходов затрат, связанных с обучением своих работников, являются законными и обоснованными.

Следующим основанием для начисления предприятию налога на прибыль послужил вывод инспекции о необоснованном включении в состав расходов за 2004 г. компенсации работникам за неиспользованные отпуска в сумме 70258 руб. 03 коп.

К расходам на оплату труда в соответствии с п. 8 ст. 255 Кодекса относятся денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 126 Трудового кодекса Российской Федерации часть отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией.

Несоблюдение этого правила является нарушением трудового законодательства и не влияет на порядок налогообложения предприятий, поскольку компенсации за неиспользованный отпуск в любом случае подлежат выплате работникам предприятия, а в силу п. 8 ст. 255 Кодекса безусловно относятся к расходам на оплату труда.

Таким образом, суды правомерно признали обоснованным увеличение налогоплательщиком спорных расходов на суммы затрат при выплате работникам названных компенсаций.

Относительно выявленных инспекцией в ходе проверки отклонений в документах налогоплательщика бухгалтерского и налогового учета по исчислению и уплате НДС, наличию переплат и недоимки судами полно и всесторонне исследованы все представленные сторонами доказательства, сделаны выводы с учетом анализа и оценки этих доказательств в их совокупности.

Судами правильно определены юридически значимые обстоятельства, применен материальный закон, регулирующий возникшие отношения, не допущено нарушений норм процессуального права.

Поскольку доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе по рассматриваемому вопросу, направлены, по сути, на переоценку обстоятельств дела, правильно определенных судами первой и апелляционной инстанций, то эти доводы судом кассационной инстанции отклоняются в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Основанием для доначисления предприятию налога на рекламу в сумме 14505 руб., соответствующих пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ явились выводы налогового органа о занижении налоговой базы в связи с невключением в нее стоимости работ и услуг по рекламе.

В соответствии с п. 6.2 Положения о местных налогах, сборах и других платежах в бюджет на территории г. Березники и льготах по ним от 27.11.2001 N 106, п. 3.2. Приложения N 1 к Решению Березниковской городской Думы "Положение о местных налогах на территории г. Березники и льготах по ним" от 27.01.2004 N 248, ст. 2 Закона Российской Федерации "О рекламе" объектом налогообложения по указанному налогу является стоимость работ и услуг по рекламе, при этом реклама - распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информации о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Арбитражными судами на основании имеющихся материалов дела установлено, что из публикаций и объявлений по заказам налогоплательщика не усматривается получение услуг по рекламе, поскольку текст данных объявлений и публикаций не соответствует требованиям, предъявляемым к рекламной продукции.

Следовательно, с учетом требований ст. 65, 200 АПК РФ налоговым органом правомерность сделанных выводов в оспариваемом решении не доказана.

Оспариваемым ненормативным актом предприятию также доначислен ЕСН в сумме 260634 руб., соответствующие пени и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ. Основанием для этого налоговый орган полагает неправомерное невключение в налоговую базу сумм премий, выплаченных работникам предприятия.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщиком в проверяемый период были выплачены премии, которые носили адресный разовый характер. Доказательств того, что выплата данных премий была предусмотрена трудовыми или коллективным договором и являлась бы элементом механизма повышения заработной платы с последующим уклонением от уплаты налога, в материалы дела налоговым органом не представлено.

При этом налоговый орган не отрицает, что выплата премий произведена за счет чистой прибыли предприятия, то есть суммы премий не включены в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с п. 1 ст. 235 Кодекса плательщиками ЕСН признаются работодатели, производящие выплаты наемным работникам.

Согласно ч. 1 ст. 236 Кодекса, объектом налогообложения для налогоплательщиков-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям.

Вместе с тем в соответствии с п. 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 и 2 данной статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом обложения ЕСН, если у налогоплательщика такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль предприятий и организаций.

Пунктом 1 ст. 237 Кодекса установлено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 подп. 1 п. 1 ст. 235 Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 настоящего Кодекса, начисленных работодателями за налоговый период в пользу работников. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 Кодекса, начисленные работодателями работникам в денежной или натуральной форме или полученные работником от работодателя в виде иной материальной выгоды).

Поскольку указанные выплаты произведены за счет чистой прибыли общества, суд правомерно признал недействительным решение инспекции в части начисления ЕСН, пеней и штрафа.

Довод инспекции о том, что произведенные предприятием спорные премии должны включаться в расходы налогоплательщика на оплату труда в соответствии с требованиями, установленными ст. 255 Кодекса, подлежит отклонению, поскольку по смыслу указанной нормы расходами на оплату труда являются только те денежные компенсации и премии, которые предусмотрены трудовым законодательством или договорами между работодателем и работниками.

В части признания недействительным решения налогового органа о привлечении истца к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 100 руб., решение суда первой инстанции также является законным и обоснованным.

Все доводы кассационной жалобы аналогичны тем, которые были предметом рассмотрения суда первой и апелляционной инстанций, в связи с тем что жалоба повторяет акт, решение инспекции и ее отзыв на заявление. Новых доводов, которым не дана правовая оценка, инспекция не указывает.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение суда первой инстанции от 16.02.2006 и постановление суда апелляционной инстанции от 17.04.2006 Арбитражного суда Пермской области по делу N А50-45680/05 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Пермскому краю - без удовлетворения.

Председательствующий

А.В. Кангин

Судьи

И.А. Татаринова Л.В. Слюняева