Подрядные строительно-монтажные организации:
учет процесса снабжения
Капитальное строительство относится к сфере материального производства, в которой создаются основные фонды производственного и непроизводственного назначения. Строительную продукцию данной отрасли составляют здания и сооружения: промышленные предприятия, жилые дома, объекты социально-культурной сферы и коммунально-бытового назначения. Основой готовой строительной продукции и необходимыми компонентами при ее изготовлении являются строительные материалы, конструкции, детали, а также топливо, электроэнергия, пар, вода и другие виды материальных ресурсов.
Строительство - одна из материалоемких отраслей сферы материального производства. Удельный вес стоимости материалов в общей сметной стоимости строительства составляет 50-60%. В соответствии с действующим порядком ценообразования строительной продукции сметная (договорная) стоимость строительства объекта включает в себя сметную стоимость материальных ресурсов, сметные затраты по оплате труда и эксплуатации строительных машин и механизмов, а также накладные расходы.
В зависимости от основного назначения материальные ресурсы, используемые для строительства, подразделяются на ресурсы:
для изготовления несущих и ограждающих конструкций и деталей;
для устройства покрытий, изолирующих и защищающих от проникновения влаги, газов, звука, коррозии, гниения, возгорания и т.п.;
для устройства конструкций, деталей и покрытий, обеспечивающих бытовые удобства и комфортные условия в зданиях и др.
В целях организации аналитического бухгалтерского учета материально-производственных запасов (МПЗ) строительные материалы можно подразделить на следующие группы:
основные материалы, к которым относятся все материалы, вещественно входящие в конструкции зданий и сооружений (кирпич, бетон, раствор, пиломатериалы, кровельные материалы, лакокрасочные и т.д.);
конструкции и детали - сборные бетонные и железобетонные, деревянные, металлические, асбестоцементные и другие конструкции; сборные здания и сооружения, трубы из различных материалов, рельсы, шпалы, сборные элементы для санитарно-технических работ и т.п.;
прочие материалы - тара неинвентарная, запасные части, топливо, материалы для хозяйственных нужд, для технических целей содействия производственному процессу, вспомогательные материалы.
Процесс снабжения материалами входит в систему материально-технического обеспечения строительства. Задачи материально-технического обеспечения заключаются в выявлении и обосновании потребности строительства в ресурсах, организации получения ресурсов от поставщиков, обеспечении складирования и хранения материалов. К функциям материально-технического обеспечения строительства относятся:
обеспечение поставки материалов, полуфабрикатов, комплектующих деталей для строительства;
складирование и хранение материалов, топлива и других материальных ресурсов;
производственно-технологическая комплектация строительства, обеспечивающая подбор материалов, конструкций и изделий комплектно, в строго определенном количестве и номенклатуре, в заданные сроки;
организация работы инструментального хозяйства и службы технологической оснастки, обеспечивающей производство инструментом, приспособлениями, технологической оснасткой и формами;
организация работы ремонтно-механических цехов и служб, обеспечивающих рабочее состояние парка строительных машин и механизмов путем его ремонта и модернизации;
организация работы транспортного хозяйства, обеспечивающего перемещение внутри строительной площадки строительных материалов, конструкций и деталей и других грузов, необходимых для нормального функционирования производственного процесса.
Потребность в материалах для строительства определяется при составлении сметной документации.
Исчисление нормативной потребности в материальных ресурсах может происходить по-разному:
а) ресурсным методом - в соответствии с Методическими рекомендациями по составлению сметных расчетов (смет) на строительные и монтажные работы ресурсным методом (письмо Минстроя России от 10.11.92 г. N БФ-926/12 "Методические рекомендации по определению стоимости строительства и свободных (договорных) цен на строительную продукцию в условиях развития рыночных отношений");
б) методом приведенного расхода материалов-представителей (ресурсов-представителей) - в соответствии с Методическими рекомендациями по определению сметной стоимости строительства на базе показателей на отдельные виды работ (ПВР), утвержденные письмом Госстроя России от 4.06.93 г. N 12-146, и Методическими рекомендациями по формированию укрупненных показателей базовой стоимости на виды работ и порядку их применения для составления инвесторских смет и предложений подрядчика (УПБС ВР), введенными в действие письмом Госстроя России от 5.11.93 г. N 12-275.
Определение сметной стоимости материальных ресурсов для строительства производится на основании исчисленной вышеназванными методами нормативной потребности в ресурсах по правилам, установленным Порядком определения стоимости строительства и свободных (договорных) цен на строительную продукцию в условиях развития рыночных отношений, введенным в действие письмом Минстроя России от 29.12.93 г. N 12-349, в ред. писем от 06.07.95 г. N ВБ-26/12-201 и от 25.04.96 г. N ВБ-29/12-148.
В соответствии с ГК РФ заказчик и подрядчик (генподрядчик и субподрядчик) могут распределить между собой обязанности по обеспечению строительства материалами и оборудованием, предусмотрев в договорах строительного подряда соответствующие способы обеспечения строительства материальными ресурсами.
Учет строительных материалов у подрядчика
Наиболее распространенным является традиционный для строительства способ, когда подрядные работы выполняются из материалов подрядчика, или, как указано в ст.704 ГК РФ, - иждивением подрядчика. При этом способе порядок записи на счетах бухгалтерского учета следующий:
а) Д-т 60, К-т 51 - оплачен счет поставщика за строительные материалы, включая НДС;
б) Д-т 10, субсчет "Сырье и материалы"
Д-т 19, субсчет "НДС по приобретенным материальным ресурсам"
К-т 60 - оприходование полученных материальных ценностей
в) Д-т 68 "Расчеты по НДС"
К-т 19, субсчет "НДС по приобретенным материальным ресурсам" отнесен на расчеты с бюджетом НДС по оплаченным и оприходованным материальным ценностям;
г) Д-т 20, субсчет "Фактическая себестоимость работ, выполненных собственными силами"
К-т 10, субсчет "Сырье и материалы" - списаны материалы, конструкции и детали, использованные при производстве строительных работ;
д) Д-т 62, К-т 46 - сданы заказчику выполненные объемы работ согласно Справке ф. N КС-3 по сметной (договорной) стоимости, включая сметную стоимость материальных ресурсов;
е) Д-т 46, К-т 20, субсчет "Фактическая себестоимость работ, выполненных собственными силами" - списана фактическая себестоимость работ, выполненных собственными силами.
В вышеприведенном случае облагаемым НДС оборотом у подрядчика будет объем строительно-монтажных работ, включающий сметную стоимость материальных ресурсов.
В случае применения указанного выше способа подрядчик приобретает материалы по договорам купли-продажи (договорам поставки) у традиционных поставщиков: предприятий-изготовителей или организаций-посредников.
Учет материалов поставки заказчика
На практике нередко поставщиком материальных ресурсов выступает организация - заказчик строительства.
В этих случаях в соответствии со ст.745 ГК РФ заказчик согласно условиям договора строительного подряда принимает на себя обязанность по обеспечению строительства в целом или в определенной части отдельными видами материалов или оборудования.
Приобретаемые заказчиком материальные ценности изначально предназначаются для передачи их подрядчику в рамках договора подряда и обеспечения строительства материалами.
Получение подрядчиком стройматериалов у заказчика оформляется в общеустановленном порядке. Такая передача должна производиться по надлежащим образом оформленным первичным документам (накладным, актам на передачу материалов и др.). Особенностью данной операции является то, что оплата за полученные материалы с расчетного счета подрядчика не производится, а осуществляется путем удержаний при взаиморасчетах с заказчиком за выполненные строительно-монтажные работы.
При отражении в бухгалтерском учете подрядчика операций по приобретению стройматериалов у заказчика следует иметь в виду, что стоимость материалов, полученных от заказчика, включается в выполненный объем работ в соответствии с п.7.8 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 3.10.96 г. N 123. При этом стоимость материальных ресурсов поставки заказчика учитывается при взаиморасчетах в составе возвратных сумм, что подтверждено письмами Минстроя России от 30.05.95 г. N 12-155 и от 27.05.98 г. N 12-186.
В Справках ф. N КС-3 о приемке выполненных подрядчиком работ должны быть указаны общая стоимость работ, а также суммы удержаний за переданные материалы. По итогу Справки необходимо указать сумму к оплате, исчисленную как разница между общей стоимостью работ и суммой указанных выше удержаний.
Операции по получению и оплате материалов поставки заказчика в учете подрядчика подлежат отражению следующим образом:
а) Д-т 62, К-т 46 - общая стоимость работ по Справке ф. N КС-3;
б) Д-т 46, К-т 76, субсчет "Расчеты по НДС за отгруженную, но неоплаченную продукцию" - начислен НДС от стоимости выполненных, но не оплаченных заказчиком работ;
в) Д-т 10, субсчет "Сырье и материалы"
Д-т 19, субсчет "НДС по приобретенным материальным ресурсам"
К-т 62 - стоимость полученных стройматериалов, оплаченных заказчику путем взаимозачета;
г) Д-т 76, субсчет "НДС по приобретенным материальным ресурсам", К-т 68 "Расчеты по НДС" - начислен НДС от стоимости оплаченных путем взаимозачета материалов;
д) Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС"
К-т 19, субсчет "НДС по приобретенным материальным ресурсам" принята к зачету сумма НДС по оприходованным и оплаченным путем взаимозачета материалам.
Учет в случае использования давальческих материалов
На практике распространены случаи, когда подрядчик выполняет работы из давальческих материалов заказчика. Данный способ предусмотрен ст.713 ГК РФ, в соответствии с которой подрядчик обязан экономно и расчетливо использовать предоставленный заказчиком материал, а после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании полученных материалов. Оставшиеся после выполнения работ материалы подрядчик обязан возвратить заказчику либо с его согласия уменьшить цену работы с учетом стоимости остатка неиспользованного материала. При этом сметная (договорная) стоимость строительства объекта формируется из стоимости конкретных работ без стоимости материалов, что должно быть соответствующим образом учтено в проектно-сметной документации.
Право собственности на передаваемые в переработку материалы остается у заказчика (ст.220 ГК РФ, часть первая).
Операция по переработке давальческих материалов отражается в учете подрядчика следующим образом:
Д-т 003 "Материалы, принятые в переработку" - давальческое сырье и материалы, принятые от заказчика, учитываются подрядчиком на забалансовом учете по ценам, предусмотренным в договорах;
Д-т 62, К-т 46 - сданы заказчику выполненные объемы работ согласно Справке ф.N КС-3 по сметной (договорной) стоимости работ, без учета сметной стоимости давальческих материалов;
К-т 003 "Материалы, принятые в переработку" - списание давальческих материалов с забалансового учета при их использовании на производство работ.
У подрядчика оборотом, облагаемым налогом на добавленную стоимость, будет являться стоимость рабо
