Налоговый учет затрат по приобретению
и реализации ценных бумаг
Согласно п. 4 ст. 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" прибыль (убытки) от реализации ценных бумаг определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации.
В п. 1 письма МНС России от 23.09.99 г. N ВГ-6-05/751 отмечается, что для целей налогообложения расходы, связанные с оплатой услуг по приобретению ценных бумаг, учитываются при реализации (выбытии) указанных ценных бумаг в расчете результата от реализации (выбытия) ценных бумаг, определяемого в порядке, установленном п. 4 ст. 2 Закона N 2116-1, независимо от применяемого организацией-налогоплательщиком порядка отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с обращением ценных бумаг, осуществляемого в соответствии с требованиями и правилами, установленными Федеральным законом от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", нормативно-правовыми актами органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета. Ранее аналогичное положение было сформулировано применительно к государственным и приравненным к ним облигациям (см. письмо Госналогслужбы России от 18.12.98 г. N ВНК-6-05/890@ "О налогообложении операций с государственными облигациями Российской Федерации и субъектов Российской Федерации и облигациями органов местного самоуправления").
В обоих случаях главным адресатом такого напоминания-предупреждения являются профессиональные участники рынка ценных бумаг, ведущие дилерскую деятельность, которой, напомним, признается совершение сделок купли-продажи ценных бумаг от своего имени и за свой счет путем публичного объявления цен покупки и/или продажи определенных ценных бумаг с обязательством покупки и/или продажи этих ценных бумаг по объявленным лицом, осуществляющим такую деятельность, ценам (ст. 4 Федерального закона от 22.04.96 г. N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг").
Всех иных участников рынка ценных бумаг, если они, конечно, выполняют соответствующие требования нормативных актов по бухгалтерскому учету, данное напоминание не касается: в соответствии с п. 3.2 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного приказом Минфина России от 15.01.97 г. N 2, все расходы по приобретению ценных бумаг, перечисленные в п. 1 письма N ВГ-6-05/751, включаются в балансовую стоимость бумаг и потому не могут быть списаны в уменьшение прибыли прежде, т.е. отдельно и независимо от выбытия самих ценных бумаг.
Иначе обстоит дело у профессиональных участников рынка ценных бумаг.
Согласно п. 3.2 Правил отражения профессиональными участниками рынка ценных бумаг и инвестиционными фондами в бухгалтерском учете отдельных операций с ценными бумагами, утвержденных постановлением ФКЦБ России от 27.11.97 г. N 40, затраты, связанные с приобретением ценных бумаг, предназначенных для перепродажи, учитываются профессиональными участниками на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Затраты, учтенные на счете 26 "Общехозяйственные расходы", безальтернативно предлагается ежемесячно списывать в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Следовательно, стоимость посреднических и регистрационных услуг, связанных с приобретением конкретных ценных бумаг, может быть списана раньше, чем будут проданы соответствующие бумаги, и тем самым уменьшит прибыль от реализации других ценных бумаг. А это, действительно, не соответствует правилам исчисления налога на прибыль. Ибо, как установлено п. 4 ст. 2 Закона N 2116-1, прибыль (убытки) от реализации ценных бумаг определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения с учетом оплаты услуг по их приобретению и реализации. Таким образом, в уменьшение прибыли от реализации неких ценных бумаг могут быть приняты расходы, связанные с приобретением и реализацией только этих же самых бумаг.
Чтобы избежать нарушения налогового законодательства, профессиональные участники рынка ценных бумаг должны разделять бухгалтерский и налоговый учет затрат, связанных с приобретением ценных бумаг. На уровне налоговой отчетности это отражается посредством корректировок, вносимых в Справку о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (далее по тексту - Справка).
Причем, по нашему мнению, причина этих совсем необязательных дополнительных трудностей лежит в области методологии бухгалтерского учета - в том, что установленный ФКЦБ России порядок учета рассматриваемых затрат предписывает учитывать их как затраты периода. Напомним, что в торговле, с которой наиболее сходна дилерск
