Возврат товаров: юридические аспекты и отражение в бухгалтерском учете
На предприятиях торговли нередко сталкиваются с проблемой документального оформления и отражения в бухгалтерском учете возврата реализованных товаров от покупателя к продавцу. Под реализованными товарами в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации подразумеваются только товары и другие "вещи", право собственности по которым перешло от продавца к покупателю в результате исполнения сделки. Можно выделить следующие причины возврата товаров:
в связи с невыполнением или ненадлежащим выполнением условий договора (претензии по качеству, ассортименту, количеству);
по причинам, не связанным с невыполнением или ненадлежащим выполнением условий договора (как правило, возвращается качественный товар, по каким-либо причинам не реализованный продавцом конечному покупателю).
Возврат товаров в связи с невыполнением или ненадлежащим выполнением условий договора
Операции возврата товаров в связи с невыполнением или ненадлежащим выполнением условий договора (претензии по качеству, ассортименту, количеству) можно квалифицировать как уточнение (корректировку, изменение) суммы сделки. В зависимости от ситуации к операциям по возврату товаров могут применяться разные статьи Гражданского кодекса Российской Федерации, но сущность таких операций меняться не будет. В бухгалтерском учете они отражаются путем внесения исправительных записей в соответствующие учетные регистры.
До вступления в силу Гражданского кодекса Российской Федерации процедура оформления документов на возврат товара в связи с невыполнением или ненадлежащим выполнением условий договора регламентировалась Инструкцией о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству (утв. постановлением Госарбитража СССР от 25.04.66 г. N П-7) и Инструкцией о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству (утв. постановлением Госарбитража СССР от 15.06.65 г. N П-6). В настоящее время в соответствии с постановлением пленума ВАС РФ от 22.10.97 г. N 18 (п. 14) порядок приемки товаров по количеству и качеству, установленный инструкциями N П-7 и П-6, применяется только в случаях, предусмотренных договором поставки.
Кроме того, процедура возврата товара, реализованного через розничную торговлю, приведена в письме Минторга РСФСР от 23.11.89 г. N 0116 "Об основных инструктивно-методических положениях по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в предприятиях розничной торговли", повторяющем положения Инструкции N П-7. Других нормативных документов, регламентирующих данную процедуру, нет.
Если в договоре предусмотрена возможность и процедура возврата товаров в связи с ненадлежащим выполнением его условий, документы по возврату товара оформляются в соответствии с процедурой, оговоренной в договоре.
В том случае, если после перехода права собственности покупателем были выявлены факты ненадлежащего выполнения поставщиком условий договора, а при приемке товара это невозможно было выявить и в договоре данная процедура не оговорена, то возможны два варианта:
поставщик (бывший продавец) признал претензию обоснованной и согласен принять товар;
поставщик (бывший продавец) не признал претензию обоснованной и не согласен принять товар.
В первом случае для оформления возврата товаров достаточно известить покупателя о нарушении условий договора и факте приемки товара продавцом (п. 1 ст. 483, п. 1 ст. 484 ГК РФ).
Во втором случае необходимо представить доказательства невыполнения условий договора поставщиком для рассмотрения в арбитражном суде.
Возврат по другим причинам
Гораздо сложнее обстоит дело с возвратом товаров по причинам, не связанным с ненадлежащим выполнением поставщиком условий договора. По мнению большинства экспертов, в этом случае операция по возврату товара должна квалифицироваться как купля-продажа и соответственно отражаться в бухгалтерском учете в порядке, предусмотренном для сделок купли-продажи товара.
В Гражданском кодексе Российской Федерации не предусматривается возможность возврата реализованного товара по причинам, не связанным с невыполнением или ненадлежащим выполнением условий договора, однако предусматривается возможность изменения условий договора (п. 1 ст. 450 ГК РФ). При этом обязательства сторон сохраняются в измененном виде (п. 1 ст. 453 ГК РФ). Допускается возврат того, что было исполнено ими по обязательству до момента изменения или расторжения договора (п. 4 ст.453 ГК РФ).
Таким образом, можно сделать вывод, что возврат качественного товара минуя счета реализации бывшего покупателя возможен и правомерен, если данная операция предусмотрена в договоре или оформлена дополнительным соглашением к нему, в котором изменена сумма сделки.
Возникает вопрос, не является ли принятие товара поставщиком на основании товарно-транспортных документов без оформления каких-либо дополнительных соглашений согласием на изменение условий договора. Ответ на этот вопрос зависит от ряда обстоятельств: предусмотрен ли возврат договором, каким образом оформлены первичные документы на возврат и оприходование товара и др. Здесь возможны два варианта:
если в договоре предусмотрена возможность возврата товара в определенных случаях, например при изменении спроса на него и невозможности реализации, товарно-транспортные документы могут являться основанием для отражения в учете возврата товара как излишне поставленного, при этом они должны быть подписаны сторонами на уровне должностных лиц, подписавших договор (п. 1 ст. 452 ГК РФ), со ссылкой на пункт договора, предусматривающий возврат товаров. Учитывая, что налоговые органы весьма вольно трактуют существующие нормативные документы, целесообразно помимо накладных на возврат товара оформлять дополнительные соглашения об изменении условий договора и возврате товара как излишне поставленного;
если в договоре не предусмотрена возможность возврата товара, то товарно-транспортных документов явно недостаточно. Необходимо оформлять дополнительные соглашения об изменении условий договора и возврате товара как излишне поставленного.
В обоих случаях у предприятия, возвращающего продукцию, оборота по реализации не возникает, а следовательно, отсутствует обязанность по выписке счета-фактуры на возвращаемый товар.
Отражение в бухгалтерском учете
В бухгалтерском учете возврат товаров отражается в порядке, предусмотренном Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкцией по его применению, утвержден
