Комментарии к статьям главы 12
"Зачет и возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм"
части первой НК РФ
НК РФ впервые на уровне законодательного акта урегулировал основания и порядок проведения зачета и возврата налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов и сборов. Требование о зачете или возврате незаконно удерживаемых налогов и сборов является правом этих лиц (ст.21), гарантированным Налоговым кодексом Российской Федерации и иными федеральными законами.
Кодекс предусматривает начисление пеней за необоснованное взыскание и (или) удержание налоговым органом налогов и сборов с налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Из содержания отдельных глав Кодекса следует, что пени рассматриваются как один из способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов (ст.75), либо как мера ответственности банков (гл.18).
Представляется, что в отношении налогового органа начисленные суммы пеней на суммы излишне уплаченных налогоплательщиком или взысканных с него и незаконно удерживаемых сумм налогов и сборов могут быть квалифицированы как мера ответственности за противоправные действия или бездействие. Возврат пеней, сопутствующих возврату налогов и сборов, компенсирует убытки налогоплательщика-кредитора в области налоговых отношений, порядок возмещения которых закреплен в нормах НК РФ.
Ответственность в такой форме аналогична ответственности за неисполнение денежного обязательства в гражданском праве. В обоих случаях имеет место пользование чужими денежными средствами и уклонение от их возврата, в результате чего наступает последствие в виде уплаты процентов (применительно к НК РФ):
- на сумму излишне взысканного налога начисляются проценты исходя из действовавшей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации в период со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата;
- на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенного в срок, установленный ст.78, начисляются проценты исходя из действовавшей в дни нарушения срока возврата ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
В переходный период возврат излишне уплаченных и излишне взысканных налогов осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 31 июля 1998 г. N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (п.9.1 в редакции Федерального закона от 9 июля 1999 г. N 155-ФЗ): суммы излишне уплаченного до 1 января 1999 г., налога возвращаются налогоплательщику в течение одного месяца со дня подачи соответствующего заявления с начислением процентов не ранее 1 января 1999 г. в случае невозврата в установленный срок. Если заявление о возврате налога подано до 1 января 1999 г., его повторной подачи не требуется. Суммы налога, излишне взысканные до 1 января 1999 г. подлежат возврату с начисленными процентами. Проценты начисляются с 1 января 1999 г. по день фактического возврата.
Комментарии
1. Кодекс определил судьбу излишне уплаченного налогоплательщиком налога, т.е. суммы, списанные кредитной организацией (банком) со счета клиента-налогоплательщика, превышающие размер его налогового обязательства. При этом следует учитывать положения ст.45 Кодекса, а именно:
- обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, либо с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк или кассу органа местного самоуправления или организацию связи;
- обязанность считается исполненной после вынесения налоговым органом или судом в порядке, установленном ст.78 Кодекса, решения о зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов.
Сумма излишне уплаченного налога подлежит:
- зачету, производимому налоговым органом по месту регистрации налогоплательщика, в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам без начисления процентов на зачтенную сумму;
- зачету в счет погашения недоимки налогоплательщика;
- возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст.78 Кодекса.
2. О каждом факте и сумме излишне уплаченного налога (списанной банком со счета клиента в соответствии с его указанием в платежном поручении), ставших известных налоговому органу, сообщается налогоплательщику. На налоговый орган возлагается обязанность сообщить об указанных обстоятельствах налогоплательщику не позднее одного месяца со дня обнаружения такого факта. Учет налоговых платежей осуществляется налоговыми органами в соответствии с Инструкцией Госналогслужбы России N 26 "О порядке ведения в государственных налоговых инспекциях оперативно-бухгалтерского учета налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей", утвержденной приказом Госналогслужбы России от 15 апреля 1994 г. N ВГ-3-13/23.
При сомнениях о наличии переплаты налоговый орган направляет плательщику предложение о совместном проведении выверки уплаченных налогов, по результатам которой оформляется акт, подписываемый сторонами.
3. Порядок проведения зачета переплат по налогам, сборам и пеням регламентирован в п.4-6 ст.78 Кодекса.
Зачет переплат по налогам и сборам производится налоговым органом либо самостоятельно, либо на основании письменного заявления плательщика в рамках одного и того же бюджета (внебюджетного фонда). О решении по проведению зачета налоговый орган информирует налогоплательщика.
4. Порядок возврата налогоплательщику сумм уплаченного им налога, регламентирован в п.7-9 ст.78 НК РФ.
Сумма излишне уплаченного налога, списанная банком со счета клиента-плательщика, подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика. Возврат из бюджета (внебюджетного фонда) налоговый орган производит при условии, что у заявителя нет недоимки по налогам и сборам и задолженности по пеням в тот же бюджет (внебюджетный фонд). В противном случае сумма возвращается только после погашения недоимки и задолженности по пеням по тому же бюджету, из которого производится возврат.
Для возврата уплаченного налога имеет значение факт поступления денежных средств (налогов, сборов) на счета соответствующего бюджета, поскольку сумма излишне уплаченного налога возвращается из средств того же бюджета (внебюджетного фонда).
Переплата подтверждается выпиской из банковских счетов об исполнении банком поручения клиента-налогоплательщика о перечислении налогов и сборов в федеральный бюджет и документом финансовых органов об уплате платежей в территориальные бюджеты.
При наличии подтверждения о зачислении налогов и сборов на счета соответствующего бюджета налоговый орган в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате возвращает переплаченную в тот же бюджет сумму налога (сбора).
Непоступление средств на счета соответствующего бюджета свидетельствует об отсутствии переплаты налога (сбора) в этот бюджет. Возврат налога в этом случае возможен после истребования непоступившей суммы налога с лица, по вине которого средства не были перечислены. Как правило, такие обстоятельства возникают в связи с неплатежеспособностью банка (образования на корреспондентском счете банка дебетового сальдо).
Право требования к банку уплаты сумм налогов и сборов, списанных им со счета клиента, но не перечисленных в бюджет в связи с неплатежеспособностью банка, принадлежит налоговым органам, поскольку налогоплательщик исполнил обязанность по уплате налога, своевременно предъявив в банк платежное поручение при наличии достаточного денежного остатка на счете в банке. Исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налога (ст.45 Кодекса) не тождественно переплате им налога в бюджет, являющейся основанием для возврата налога (сбора). Банк в такой ситуации выступает в качестве должника перед бюджетом, а налоговый орган - кредитором. Налоговый орган исполняет требование налогоплательщика в соответствии с его заявлением о возврате излишне уплаченного налога после истребования долга с банка при восстановлении его платежеспособности либо в порядке производства дела о банкротстве.
Представляется, что при наличии заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога течение месячного срока, указанного в п.9 ст.78, приостанавливается с момента неисполнения банком обязанности по перечислению налога (сбора) в бюджет (внебюджетный фонд) и возобновляется с момента
