Выбор метода оценки материально-производственных запасов
Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденное приказом Минфина России от 15.06.98 г. N 25н (с изм. и доп. от 30.12.99 г. и 24.03.2000 г.) дает право предприятию оценивать отпущенные в производство материально-производственные запасы одним из следующих методов:
по себестоимости каждой единицы;
по средней себестоимости (СС);
по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО);
по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО).
Выбор адекватного метода оценки материально-производственных запасов имеет наибольшее значение для предприятий материалоемких отраслей экономики.
В зависимости от поставленных перед предприятием целей главный бухгалтер должен выбрать один из указанных методов. Первый из них применяется для оценки запасов, которые не могут быть заменены другими или используются особым образом. Метод оценки использованных материально-производственных запасов по средней себестоимости нивелирует инфляционные влияния на себестоимость выпущенной продукции и стоимость остатков материальных запасов.
Если предприятие стремится к снижению затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), то оптимальным вариантом оценки использованных материальных ресурсов является метод ФИФО (в условиях инфляционной экономики). Однако использование этого метода может привести к стоимостному увеличению остатков материально-производственных запасов, а следовательно, к росту налогооблагаемой базы для расчета налога на имущество. В то же время необходимо учитывать, что источником уплаты налога на имущество является прибыль до налогообложения, т.е. возрастание суммы налога на имущество в обязательном порядке приведет к снижению налогооблагаемой прибыли, а следовательно, и к уменьшению налога на прибыль.
Использование метода ЛИФО в инфляционной экономике приведет к завышению себестоимости использованных на производство продукции материальных ресурсов, уменьшению остатков материально-производственных запасов, снижению налогооблагаемой базы для налога на имущество и увеличению базы для налога на прибыль.
Метод СС оценки использованных материально-производственных запасов нивелирует инфляционные влияния на себестоимость выпущенной продукции и стоимость остатков материальных ресурсов.
Рассмотрим данное утверждение на конкретном примере.
Пример.
Остатки на начало отчетного периода материала "X" составили 20 тыс. единиц по цене 100 руб. за единицу (2 млн руб.). В течение отчетного периода поставки указанного материала осуществлялись несколько раз. При первой поставке на предприятие поступило 20 тыс. единиц по цене 90 руб. (1800 тыс. руб.), при второй - 30 тыс. единиц по цене 110 руб. (3300 тыс. руб.), при третьей - 40 тыс. единиц по цене 95 руб. (3800 тыс. руб.), при четвертой - 50 тыс. единиц по цене 112 pyб. (5600 тыс. руб.). За отчетный период на производство продукции было использовано 130 тыс. единиц, а остатки на конец отчетного периода составили 30 тыс. единиц. Таким образом, всего на конец отчетного периода (с учетом остатков на начало отчетного периода) количество материала составило 160 тыс. единиц стоимостью 16 500 руб.
1. Расчет стоимости использованного на производство продукции материала "Х" и стоимости его остатков на конец отчетного периода.
Метод СС
Средняя цена единицы материала "X" = 16 500 000 : 160 000 = 103,13 (руб.).
Стоимость израсходованного материала "X" = 130 000 х 103,13 = 13 407 (тыс. руб.).
Стоимость остатков на конец отчетного периода = 30 000 х 103,13 = 3093 (тыс. руб.)
Метод ФИФО
Стоимость израсходованного материала "Х":
20 000 х 100 = 2000 (тыс. руб.)
20 000 х 90 = 1800 (тыс. руб.)
30 000 х 110 = 3300 (тыс. руб.)
40 000 х 95 = 3800 (тыс. руб.)
20 000 х 112 = 2240 (тыс. руб.)
Итого 130 000 единиц 13 140 тыс. руб.
Стоимость остатков на конец отчетного месяца:
30 000 х 112 = 3360 (тыс. руб.)
Метод ЛИФО
Стоимость израсходованного материала "X":
50 000 х 112 = 5600 (тыс. руб.)
40 000 х 95 = 3800 (тыс. руб.)
30 000 х 110 = 3300 (тыс. руб.)
10 000 х 90 = 900 (тыс. руб.)
Итого 130 000 единиц 13 600 тыс. руб.
Стоимость остатков материала "X" на конец отчетного периода:
10 000 х 90 = 900 (тыс. руб.)
20 000 х 100 = 2000 (тыс. руб.)
Итого 30 000 единиц 2900 тыс. руб.
Таким образом, минимальная стоимость использованных материалов достигается при методе ФИФО, а остатков материальных запасов - при методе ЛИФО. Такой порядок характерен не только для инфляционной экономики (т.е. когда рост цен имеет постоянный характер), но и для такой ситуации, когда в экономике наблюдаются колебания цен. Кроме того, увеличение стоимости использованных материалов вызывает уменьшение на такую же сумму остатков материально-производственных запасов на конец периода, и наоборот.
Влияние оценки использованных материально-производственных запасов на уровень затрат на производство и реализацию продукции определяется как разность между остатками материально-производственных запасов при оценке методом ФИФО (ЛИФО) и методом СС:
Дельта З = О - О ;
1 0
где Дельта З - изменение материальных затрат,
O , O - остатки материально-производственных запасов при оценке их
1 0
методом СС и методом ФИФО (ЛИФО) соответственно.
Рассмотрим влияние метода оценки материально-производственных запасов на величину налога на имущество на основе данных предыдущего примера.
Таблица 1
(тыс. руб.)
| Показатели |
Метод оценки
материально-производствен-
ных запасов |
Отклонение от
метода СС |
| СС |
ФИФО |
ЛИФО |
ФИФО |
ЛИФО |
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
1. Остатки на начало
отчетного периода |
2000 |
2000 |
2000 |
- |
- |
2. Остатки на конец
отчетного периода |
3093 |
3360 |
2900 |
+267 |
-193 |
3. Средняя стоимость
(стр. 1 + стр. 2)
-----------------
2 |
2546,5 |
2680 |
2450 |
+133,5 |
-96,5 |
4. Налогооблагаемая
база (стр. 3 : 4) |
636,6 |
670 |
612,5 |
+33,4 |
-24,1 |
5. Сумма налога
на имущество
(стр. 4 х 0,02) |
12,7 |
13,4 |
12,3 |
+0,7 |
-0,4 |
Влияние метода оценки материально-производственных запасов на величину налога на имущество можно определить по формуле:
Дельта Ни = Дельта З х Rи /2 х 4,
где Дельта Ни - изменение величины налога на имущество;
Дельта З - изменение суммы материальных затрат;
Rи - ставка налога на имущество.
Рассмотрим влияние метода оценки материально-производственных запасов на балансовую прибыль и налог на прибыль.
Дополнительные данные:
выручка от реализации продукции (без НДС) составила 20 000 тыс. руб.;
затраты на производство продукции (кроме материальных) - 6300 тыс. руб.,
ставка налога на прибыль - 30%.
Таблица 2
(тыс. руб.)
| Показатели |
Метод оценки
материально-производст-
венных запасов |
Отклонение
от метода СС |
| СС |
ФИФО |
ЛИФО |
ФИФО |
ЛИФО |
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
1. Выручка от реализации
продукции (без НДС) |
20,000 |
20,000 |
20,000 |
- |
- |
2. Затраты - всего
В том числе:
материальные
прочие |
19707
13407
6300 |
19440
13140
6300 |
19900
13600
6300 |
- 267
- 267
- |
+193
+193
- |
| 3. Прибыль от реализации |
293 |
560 |
100 |
+-267 |
-193 |
| 4. Налог на имущество |
12,7 |
13,4 |
12,3 |
+-0,7 |
-0,4 |
5. Налогооблагаемая
прибыль |
280,3 |
546,6 |
87,7 |
+-266,3 |
-192,6 |
| 6. Налог на прибыль |
84,1 |
164 |
26,3 |
+-79,9 |
-57,8 |
Влияние метода оценки материально-производственных запасов на величину налога на прибыль можно определ
