Вопрос: Дочерние и зависимые общества перечисляют за счет своей чистой прибыли в головное предприятие (коммерческий холдинг) отчисления на содержание аппарата управления. В 2000 году движение такого рода средств в учете отражалось на счете 96 "Целевые финансирование и поступления". Просим разъяснить, следует ли учитывать данные суммы в целях налогообложения налогом на прибыль в отчете за 2000 год? ("Консультант бухгалтера", N 2, февраль 2001 г.)

Дочерние и зависимые общества перечисляют за счет своей чистой прибыли в головное предприятие (коммерческий холдинг) отчисления на содержание аппарата управления. В 2000 году движение такого рода средств в учете отражалось на счете 96 "Целевые финансирование и поступления".

Просим разъяснить, следует ли учитывать данные суммы в целях налогообложения налогом на прибыль в отчете за 2000 год?

Следует отметить, что в 2000 году для коммерческих предприятий изменился порядок отражения в учете средств целевого финансирования, полученных из бюджета, а также от других организаций и от граждан.

Если ранее учет получения и использования такого рода средств велся на счете 96 "Целевые финансирование и поступления", то начиная с отчетности за 1 квартал 2000 г. эти суммы следует отражать в бухгалтерской отчетности по группе статей "Доходы будущих периодов" (пункт 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 г. N 60н (далее по тексту - Методические рекомендации)).

Соответственно, бухгалтерский учет этих средств должен вестись на счете 83 "Доходы будущих периодов" (План счетов (Инструкция о порядке применения Плана счетов).

Уменьшение остатков такого рода целевых поступлений осуществляется по мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов согласно ПБУ 9/99 (к примеру, при отпуске на цели деятельности организации материально-производственных запасов, приобретенных за счет целевых средств, начисление амортизации по имуществу, приобретенному за счет указанных средств и пр.).

Например, головной организацией получены целевые средства от дочернего общества на содержание ее аппарата управления.

В этом случае, по мере отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) расходов головной организации, связанных с содержанием аппарата управления, аналогичная величина списывается с дебета счета 83 в кредит счета 80 "Прибыли и убытки". При этом, отнесенные на финансовые результаты организации целевые средства, учитываются для целей налогообложения в качестве внереализационных доходов.

Однако на практике нередки случаи, когда в головных организациях создаются за счет средств, поступающих от дочерних обществ (ДАО), специализированные фонды, предназначенные для финансирования различных мероприятий, связанных с деятельностью всего холдинга в целом (к примеру, рекламные компании, маркетинг продукции, обучение сотрудников ДАО и т.д.). Такого рода затраты не подлежат отнесению на издержки производства и обращения головной организации; источником их финансирования (согласно смете) как раз и являются фонды, созданные за счет отчислений ДАО.

К сожалению, в настоящее время какие-либо нормативные или инструктивные разъяснения, касающиеся отражения указанных операций в учете, отсутствуют.

Поэтому мы полагаем, что если (в соответствии с положениями пункта 47 Методических рекомендаций) по мере использования целевых средств формируются внереализационные доходы, то должны формироваться также и соответствующие внереализационные расходы.

При этом для отражения таких расходов в учете может также использоваться счет 83, к которому следует открыть два субсчета (например, один субсчет - "Поступление целевых средств", второй - "Использование целевых средств"). Соответственно, по мере признания этих доходов и расходов, оба субсчета будут корреспондировать со счетом учета финансовых результатов предприятия (счет 80).

Что касается налогообложения указанных средств, то в данной ситуации следует руководствоваться пунктом 2.7 новой Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль, где разъяснено, что для целей налогообложения в состав доходов от внереализационных операций не включаются средства, "переданные между основными и дочерними предприятиями при условии, что доля основного предприятия составляет более 50 процентов в уставном капитале дочерних предприятий".

Таким образом, целевые средства, полученные головной организацией от ДАО, у которого доля основного предприятия в уставном капитале составляет более 50%, не подлежат обложению налогом на прибыль.

Исходя из сказанного (списания такого рода целевых средств на финансовые результаты по мере признания доходов согласно ПБУ 9/99), необходимо производить корректировку этих сумм для целей налогообложения в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (приложение N 4 к Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль). Соответственно, подлежит корректировке и величина внереализационных расходов, произведенных за счет данных целевых средств.

Если же доля головной организации в уставном капитале дочерних (зависимых) предприятий менее 50%, то перечисляемые ими суммы целевого назначения подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. При этом, соответственно, должны приниматься для целей налогообложения и внереализационные расходы, произведенные за счет целевых поступлений.

1 февраля 2001 г.

"Консультант бухгалтера", N 2, февраль 2001 г.