Новое в исчислении и уплате налога на добавленную стоимость (В.В. Ермаков, "Бухгалтерский учет", N 6, март 2001 г.)

Новое в исчислении и уплате налога на добавленную стоимость

С 1 января 2001 г. введена в действие глава 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Со дня введения в действие данной главы утратили силу Закон РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" и инструкция Госналогслужбы России от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость". Однако до 1 января 2002 г. применяются следующие положения п.1 ст.5 этого закона:

подпункт "т" с 01.01.01 применяется в измененной редакции, предусматривающей освобождение от НДС работ по строительству жилых домов, производимому с привлечением средств бюджетов всех уровней, при условии, что такие средства составляют не менее 50% стоимости работ. При определении указанного размера с 01.01.01 для подтверждения права на льготу по НДС средства целевых внебюджетных фондов, в том числе и государственных внебюджетных фондов, не должны учитываться. Таким образом, с 01.01.01 до 01.01.02 строительство жилых домов с использованием внебюджетных источников финансирования, размер которых в сумме и согласно смете превышает 50%, влечет возникновение обязанности у подрядчика по увеличению цены работ на сумму НДС. Если работы финансируются за счет средств бюджетов в размере от 50% и более, то независимо от того, в каком налоговом периоде доля бюджетных средств, фактически перечисленных подрядчику, окажется меньше доли внебюджетных средств, также фактически перечисленных, в налоговую базу по НДС все фактически перечисленные денежные средства включаться не должны.

Еще одно изменение указанной нормы связано с долей участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в финансировании строительства жилых домов: размер соответствующих расходов бюджетов всех уровней должен составлять не 40%, а 50% от цены работ, предусмотренной в смете.

Освобождение от НДС предоставляется только в случае перечисления денежных средств. Передача ценных бумаг или иного имущества, прекращение денежного обязательства иным способом, за исключением финансирования строительства путем зачета денежных обязательств подрядчика перед бюджетом, не могут являться основанием для использования указанной льготы по налогу.

После 01.01.02 освобождение от налогообложения работ по строительству жилых домов в гл.21 НК РФ не предусмотрено.

Положения указанного подпункта будут применяться параллельно с подп.16 п.2 ст.149 НК РФ;

подпункт "у" применяется только в части освобождения от уплаты НДС операций по реализации лекарственных средств, изделий медицинского назначения и медицинской техники.

Вместе с данным подпунктом применяются также положения подп.1 п.2 ст.149 НК РФ, которые введены с 01.01.01.

Порядок освобождения от НДС с 01.01.01 не изменился в отношении лекарственных средств, изделий медицинского назначения и медицинской техники. Таким образом, при освобождении от НДС в 2001 г. лекарственных средств, изделий медицинского назначения и медтехники необходимо применять письмо Минфина России N 04-03-07, Госналогслужбы России N ВЗ-4-03/31н от 10.04.96 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции".

Данный порядок распространяется на индивидуальных предпринимателей и организации любой формы собственности и ведомственной принадлежности, в том числе осуществляющих посредническую деятельность по реализации вышеуказанных товаров;

в подпункте "щ" в течение календарного года будут действовать абзацы третий и шестой, а также положение, касающееся освобождения от НДС ввозимых на территорию Российской Федерации сырья, материалов и оборудования, закупаемых предприятиями народных художественных промыслов для производства изделий народных художественных промыслов.

Соответствующая норма будет применяться независимо от ст.150 НК РФ, предусматривающей освобождение указанных в этой статье товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации;

подпункт "э" применяется в действующей редакции, предусматривающей освобождение от НДС: оборотов по реализации продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, а также редакционной, издательской и полиграфической деятельности по производству книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, газетной и журнальной продукции. Подпункт применяется с учетом подп.17 и 21 п.3 ст.149 НК РФ, утрачивающих силу с 01.01.02;

подпункт "я1" применяется в неизменной редакции, в соответствии с которой от НДС освобождаются работы и услуги по реставрации и охране памятников истории и культуры, охраняемых государством. Данная норма применяется параллельно с действующей частью подп.15 п.2 ст.149 НК РФ.

* * *

До 1 июля 2001 г. реализация товаров (работ, услуг) в государства - участники Содружества Независимых Государств приравнивается к реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Товары, за исключением нефти, стабильного газового конденсата и природного газа (работы, услуги), реализованные с 01.07.01 в государства - участники СНГ, подлежат налогообложению по ставке 0% в порядке, предусмотренном в ст.164 НК РФ, и с соблюдением специальных положений межгосударственных соглашений, которые после их принятия Российской Федерацией будут иметь обязательную и высшую, чем гл.21, юридическую силу.

Налогоплательщиками с 01.01.01, кроме организаций и лиц, перемещающих товары через таможенную границу Российской Федерации, признаются также индивидуальные предприниматели, т. е. физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, не признаются налогоплательщиками НДС.

Индивидуальные предприниматели должны встать на учет в налоговых органах по месту жительства в качестве налогоплательщиков. Поэтому при реализации таким лицом товаров (работ, услуг) на территории, не входящей в юрисдикцию органа государственной власти, зарегистрировавшего такого индивидуального предпринимателя, НДС должен уплачиваться по месту жительства, а не по месту осуществления деятельности.

Иностранные организации, не вставшие на налоговый учет по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации (согласно гл.21 НК РФ таким организациям предоставляется право встать на учет в налоговых органах), не освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость в случае возникновения объекта налогообложения. Обязанность по уплате налога этими лицами будет исполняться налоговым агентом в соответствии со ст.24 и 161 НК РФ. Причем налоговыми агентами согласно ст.161 НК РФ признаются только организации и индивидуальные предприниматели, независимо от того, уплачивают они НДС или освобождены от исполнения указанной обязанности.

Плательщиками НДС являются также индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения в соответствии с Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства". Этим законом для индивидуальных предпринимателей предусмотрена замена уплаты установленного законодательством Российской Федерации подоходного налога на доход, полученный от осуществляемой предпринимательской деятельности, уплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью.

Не являются плательщиками НДС согласно п.2 ст.1 Федерального закона от 29.12.95 N 222-ФЗ организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности (за исключением случаев, предусмотренных в ст.161 НК РФ, когда организации исполняют обязанность по удержанию налога у источника выплат и уплаты его в бюджет, т. е. выполняют обязанности налогового агента).

Не являются плательщиками НДС согласно ст.1 Федерального закона от 31.07.98 N 148-ФЗ (ред. от 31.03.99) "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности (за исключением случаев, предусмотренных в ст.161 НК РФ, когда организации исполняют обязанность по удержанию налога у источника выплат и уплате его в бюджет, т. е. выполняют обязанности налогового агента).

Указанные организации и индивидуальные предприниматели по тем видам деятельности, по которым они не являются плательщиками НДС (организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, - по всем видам деятельности), не выписывают своим покупателям счета-фактуры и осуществляют расчеты с ними без выделения в первичных документах сумм налога.

Налог на добавленную стоимость по товарно-материальным ценностям производственного назначения, используемым организациями и индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату единого налога на вмененный доход, либо организациями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, к вычету не принимается, а относится на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг). Если товары (работы, услуги) были реализованы в соответствии с заключенными договорами до перехода организации или индивидуального предпринимателя на уплату единого налога на вмененный доход или организации на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, а выручка за эти товары (работы, услуги) получена после такого перехода, то НДС исчисляется и уплачивается в бюджет в общеустановленном порядке.

Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды деятельности, которые не подпадают под налогообложение единым налогом на вмененный доход, являются плательщиками НДС по этим видам деятельности.

Индивидуальным предпринимателям, являющимся с 01.01.01 плательщиками НДС, необходимо учитывать, что налог принимается к вычету только по товарам (работам, услугам), приобретенным (принятым к учету) и оплаченным после 01.01.01, при наличии счетов-фактур поставщиков, зарегистрированных в книге покупок у покупателя.

Суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным до 01.01.01, к вычету не принимаются и учитываются в составе их покупной стоимости.

* * *

Необходимо отметить, что гл.21 "Налог на добавленную стоимость" части второй Налогового кодекса Российской Федерации применяется ко всем налогоплательщикам, в том числе и к субъектам малого предпринимательства. Следовательно, абзац второй п.1 ст.9 Федерального закона от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" к отношениям, урегулированным частью второй НК РФ, не применяется.

Таким образом, индивидуальные предприниматели, признаваясь субъектами малого предпринимательства, обязаны исполнять обязанности по уплате НДС, в том числе и в части порядка и сроков уплаты этого налога в соответствии с гл.21 НК РФ.

В гл.21 НК РФ установлено, что организации и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) с учетом акцизов и без включения в них НДС, налога на реализацию горюче-смазочных материалов и налога с продаж за три предшествующих последовательных календарных месяца не превысила в совокупности 1 млн.руб. Это же условие относится также к стоимости передаваемых для собственных нужд товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов и без включения в них НДС, налога на реализацию горюче-смазочных материалов и налога с продаж, и стоимости выполненных строительно-монтажных работ для собственного потребления, исчисленной исходя из всех фактических расходов налогоплательщика. При исчислении указанного показателя должны учитываться операции, освобождаемые от налогообложения и не признаваемые реализацией товаров (работ, услуг).

Кроме того, при определении размера налоговой базы за три предшествующих календарных месяца не учитываются все доходы налогоплательщика, связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученные им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Следовательно, налоговая база для целей освобождения от НДС определяется без учета сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), и без учета авансов и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) на экспорт или местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Кроме того, в целях подтверждения права на освобождение не должна учитываться стоимость товаров (работ, услуг), передаваемых на безвозмездной основе.

Право на освобождение не предоставляется организациям и индивидуальным предпринимателям, реализующим подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье.

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика предоставляется на 12 последовательных календарных месяцев.

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по уплате налога предоставляется с 1 апреля 2001 г. на основании данных о его деятельности за январь-март 2001 г.

Освобождение от уплаты НДС не освобождает от обязанностей по представлению налоговой декларации по окончании периода освобождения, а также обязанностей налогового агента.

Для подтверждения права на освобождение (продление освобождения) от исполнения обязанности налогоплательщика в налоговый орган по месту постановки на учет (налоговый орган по месту представления декларации по НДС) представляются соответствующее заявление и следующие документы и сведения:

по организациям:

налоговые декларации по НДС за прошедшие налоговые периоды (3 календарных месяца, при продлении освобождения - 12 календарных месяцев) с отметкой налогового органа о сверке с представленными налоговыми декларациями за отчетные периоды и об их принятии;

выписка из бухгалтерского баланса и документы, подтверждающие сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг);

выписка из бухгалтерского баланса и документы, подтверждающие сумму образовавшейся дебиторской задолженности;

книга продаж;

журнал полученных и выставленных счетов-фактур;

справка налогового органа об отсутствии задолженности по налогам и сборам;

документы, подтверждающие отсутствие деятельности по производству и реализации подакцизной продукции и возникновения обязанности по исчислению и уплате акцизов;

по индивидуальным предпринимателям:

налоговые декларации по НДС за прошедшие налоговые периоды (3 календарных месяца, при продлении освобождения - 12 календарных месяцев) с отметкой налогового органа о сверке с представленными налоговыми декларациями за отчетные периоды и об их принятии;

документы, подтверждающие сумму выручки (дохода) от реализации товаров (работ, услуг);

документы, подтверждающие сумму образовавшейся дебиторской задолженности;

журнал полученных и выставленных счетов-фактур;

книга продаж;

книга доходов и расходов;

справка налогового органа об отсутствии задолженности по налогам и сборам;

документы, подтверждающие отсутствие деятельности по производству и реализации подакцизной продукции и возникновения обязанности по исчислению и уплате акцизов.

При проведении проверки налоговый орган вправе истребовать другие документы и сведения, которые необходимы для проведения налогового контроля, в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Заявление, сведения и документы представляются налогоплательщиком, претендующим на освобождение (продление освобождения) от исполнения обязанностей налогоплательщика, не позднее 20 числа календарного месяца, начиная с которого налогоплательщик претендует на освобождение (продление освобождения по окончании действия ранее вынесенного в отношении него решения об освобождении). Если налогоплательщик не обратился с заявлением об освобождении (о продлении освобождения) от исполнения обязанностей налогоплательщика или не представил подтверждающих сведений и документов, то данный налогоплательщик исчисляет и уплачивает НДС в общеустановленном порядке.

Форма заявления на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика утверждается Министерством РФ по налогам и сборам.

В течение 10 дней, начиная со дня представления полного пакета документов и сведений, налоговый орган производит их проверку для установления правомерности освобождения (продления освобождения) от исполнения обязанностей налогоплательщика, выносит решение и направляет первый экземпляр решения налогоплательщику.

Налоговый орган принимает решение об освобождении от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС на срок, равный 12 последовательным календарным месяцам, или о продлении действия освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, оформляемое в двух экземплярах, первый из которых направляется налогоплательщику, второй - остается у налогового органа.

При установлении недостоверности сведений в представленных налогоплательщиком документах, при представлении неполного пакета документов или сведений, несвоевременном представлении данных документов или сведений, а также при установлении несоответствия размера выручки (дохода) требованиям ст.145 НК РФ налоговый орган выносит отрицательное решение.

Повторная подача налогоплательщиком заявления, сведений и документов производится в следующем налоговом периоде, не позднее 20 числа календарного месяца, начиная с которого налогоплательщик претендует на освобождение (продление освобождения).

Освобождение от уплаты налога индивидуального предпринимателя, перешедшего на уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства в соответствии с Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", производится в общеустановленном порядке.

Организации (индивидуальные предприниматели), получившие право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика и принявшие для целей налогообложения дату возникновения налогового обязательства по мере поступления денежных средств, при поступлении от покупателей оплаты за товары (выполненные работы, оказанные услуги) обязаны начислить и уплатить в бюджет суммы налога, предъявленные покупателям в счетах-фактурах на эти товары (работы, услуги) до даты получения освобождения.

Суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), используемым организациями (индивидуальными предпринимателями) для производства (реализации) товаров (работ, услуг), после получения права на освобождение от обязанностей налогоплательщика, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в общеустановленном порядке с отражением этих сумм в налоговой декларации.

Суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным организацией (индивидуальным предпринимателем), утратившей право на освобождение от обязанностей налогоплательщика по уплате налога, при проведении налогооблагаемых операций принимаются к вычету в порядке, определенном в ст.172 НК РФ.

* * *

В гл.21 НК РФ приведены новые объекты налогообложения:

- передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не относятся на себестоимость продукции (работ, услуг), в том числе и через амортизационные отчисления;

- выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Кроме того, в перечень операций, не признаваемых реализацией товаров (работ, услуг), дополнительно включены:

- выполнение работ (оказание услуг) органами системы государственной власти и местного самоуправления в рамках возложенных на них функций в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

- передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

В гл.21 НК РФ определено понятие "место реализации товаров". Местом реализации товаров признается Российская Федерация, если:

- товар находится в Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется (положение применяется к недвижимому имуществу). Соответствующее правило может применяться также к движимому имуществу, если, например, покупатель осуществляет деятельность в месте нахождения товара или изменение места нахождения товара не соответствует интересам покупателя либо не может быть изменено в силу специфики самой сделки;

- товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится в Российской Федерации.

Существенных изменений, касающихся правил определения места реализации работ (услуг), в гл.21 НК РФ не содержится. Однако следует указать на нововведения, отсутствовавшие в Законе РФ "О налоге на добавленную стоимость":

если услуги в сфере туризма оказываются фактически на территории Российской Федерации, то местом их реализации признается Российская Федерация;

если покупатель услуг в сфере образования, научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ осуществляет деятельность в Российской Федерации, то местом реализации указанных услуг и работ признается Российская Федерация.

* * *

С 01.01.01 предусмотрено освобождение от налогообложения следующих операций:

- реализация на территории Российской Федерации долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах;

- реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, услуг по обеспечению технического и санитарного состояния в домах жилищно-строительных кооперативов, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду) до 01.01.04;

- услуги, оказываемые без взимания дополнительной платы, по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, в том числе медицинских товаров, в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним.

Не подлежат налогообложению (без определения места реализации):

посреднические операции купли-продажи иностранной валюты, осуществляемые банками;

выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы "клиент-банк", включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала;

до 01.01.02 реализация производимых и реализуемых товаров (по перечню), работ, услуг организациями, соответствующими следующим требованиям:

- уставный капитал таких организаций полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов (союзов общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%,

- среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%,

- доля этих инвалидов в фонде оплаты труда - не менее 25%; операции, осуществляемые организациями, обеспечивающими информационное и технологическое взаимодействие между участниками расчетов, включая оказание услуг по сбору, обработке и рассылке участникам расчетов информации по операциям с банковскими картами;

отдельные банковские операции организаций, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации вправе их совершать без лицензии Банка России (например, ломбарды);

реализация необработанных алмазов добывающими предприятиями обрабатывающим предприятиям всех форм собственности;

внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.95 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных товаров;

оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме;

работы (услуги) по тушению лесных пожаров.

Из перечня льгот, которые предусмотрены в действующем законодательстве о налоге на добавленную стоимость, не включены в гл.21 НК РФ налоговые льготы (за исключением перечисленных выше), касающиеся:

патентно-лицензионных операций, связанных с объектами промышленной собственности, а также получения авторских прав;

услуг вневедомственной охраны МВД РФ;

реализации конфискованных, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования к государству;

стоимости зданий, строений и сооружений, передаваемых безвозмездно одними профсоюзными организациями другим профсоюзным организациям;

услуг, выполняемых профессиональными аварийно-спасательными службами, профессиональными аварийно-спасательными формированиями по договорам;

пожарно-технической продукции; работ и услуг в области пожарной безопасности, выполняемых и оказываемых на договорной основе; материалов и комплектующих изделий, используемых для производства пожарно-технической продукции, а также для выполнения работ и оказания услуг в области пожарной безопасности; оборотов по безвозмездной передаче имущества граждан и юридических лиц пожарной охране для выполнения ею задач, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

платежей малых предприятий по лизинговым сделкам.

* * *

В соответствии с п.6 ст.149 НК РФ освобождение от уплаты НДС услуг по перевозке пассажиров распространяется на организации, имеющие лицензии на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Не подлежат налогообложению НДС услуги непосредственно по перевозкам пассажиров только автотранспортных предприятий, на которые согласно Уставу автомобильного транспорта РСФСР, утвержденному постановлением Совета Министров РСФСР от 08.01.69 N 12, возлагается осуществление перевозок пассажиров.

Услуги организаций, оказывающих их транспортным организациям, занимающимся перевозками пассажиров, включая услугу по продаже билетов пассажирам, облагаются налогом в общеустановленном порядке, как дополнительная платная посредническая услуга.

Освобождение от налогообложения распространяется на пароходства при условии соблюдения ими единых условий перевозок пассажиров (в том числе по единым тарифам), предусмотренных и утвержденных в установленном порядке в соответствии с Уставом внутреннего водного транспорта Союза ССР, утвержденным постановлением Совмина СССР от 15.10.55 N 1801 (ред. от 28.04.95).

* * *

В период с 01.01.01 по 01.01.04 от налогообложения освобождается реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, услуг по обеспечению технического и санитарного состояния в домах жилищно-строительных кооперативов, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду).

Предоставление в пользование жилых помещений в домах, относящихся к государственному, муниципальному и общественному жилищному фонду, осуществляется на основании договора найма жилого помещения, заключенного между собственником жилого помещения либо уполномоченной собственником организацией и нанимателем - гражданином. Таким образом, от НДС освобождается только плата (оплата жилья), взимаемая в рамках договора найма в размере, обеспечивающем возмещение издержек на содержание и ремонт жилья.

Гражданам, проживающим в домах, относящихся к частному жилищному фонду, собственник жилых помещений оказывает не услуги по предоставлению в пользование жилых помещений, а услуги по обеспечению технического и санитарного состояния принадлежащих ему жилых помещений, реализация которых на территории Российской Федерации с 01.01.01 по 01.01.04 освобождается от налогообложения.

В оплату услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности в целях налогообложения включаются определенные расходы, отраженные в Методике планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства, утвержденной постановлением Госстроя России от 23.02.99 N 9.

При этом от налогообложения освобождается оплата услуг по предоставлению в пользование жилых помещений, а не эксплуатационные услуги, оплачиваемые за счет указанной платы жилищными организациями (в том числе муниципальными унитарными предприятиями, осуществляющими функции управления жилищным фондом), т. е. от НДС освобождены именно средства, поступающие этим организациям от населения в виде оплаты услуг по предоставлению в пользование жилых помещений, а не дальнейшее их перераспределение.

* * *

При оказании некоммерческими образовательными организациями услуг в сфере образования по проведению учебно-производственного (по направлениям основного или дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса освобождение от НДС предоставляется вне зависимости от того, на какие цели направлен доход, полученный за оказание этих услуг.

Под некоммерческой образовательной организацией понимается государственная (или муниципальная), а также негосударственная образовательная организация, созданная в организационно-правовых формах, предусмотренных гражданским законодательством Российской Федерации для некоммерческих организаций, и осуществляющая образовательную деятельность при наличии лицензии на право ведения образовательной деятельности.

При оказании услуг в сфере образования по проведению учебно-производственного (по направлениям основного или дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса иными образовательными организациями, в том числе созданными в виде обособленных или структурных подразделений организаций, не являющихся некоммерческими, или индивидуальными предпринимателями освобождение от налога не предоставляется.

При осуществлении некоммерческой организацией нескольких видов деятельности, в том числе образовательной деятельности, услуги в сфере образования по проведению учебно-производственного (по направлениям основного или дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, оказанные этой некоммерческой организацией, освобождаются от НДС при наличии лицензии на право ведения образовательной деятельности и при выполнении условий, предусмотренных п.4 ст.149 НК РФ (раздельный учет). Этот порядок освобождения от НДС распространяется на некоммерческие организации, имеющие обособленные или структурные подразделения, созданные для целей проведения образовательного процесса.

Услуги некоммерческих образовательных организаций по сдаче в аренду имущества, в том числе недвижимого, подлежат обложению налогом в общеустановленном порядке.

При оказании услуг некоммерческими образовательными организациями по сдаче в аренду закрепленного за ними федерального, муниципального имущества или имущества субъектов Российской Федерации на основе договоров аренды, заключенных между арендаторами и балансодержателями - некоммерческими образовательными организациями (не относящимися к органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления) без органа государственной власти и управления и органа местного самоуправления, уплату НДС в бюджет осуществляют данные некоммерческие образовательные организации, вне зависимости от того, куда перечисляет арендатор указанную арендную плату - на счет балансодержателя имущества (некоммерческой образовательной организации), в бюджет или на специально открытый для этого балансодержателя счет в органах казначейства.

При оказании услуг некоммерческими образовательными организациями по сдаче в аренду закрепленного за ними федерального имущества, муниципального или имущества субъектов Российской Федерации на основе договоров аренды, заключенных между арендаторами, балансодержателями - некоммерческими образовательными организациями (не относящимися к органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления) и органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления, применяется порядок уплаты НДС в бюджет, указанный в п.3 ст.161 НК РФ.

* * *

Освобождение от НДС распространяется на работы по выполнению индивидуальными предпринимателями и организациями любой формы собственности и ведомственной принадлежности ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ, в том числе общестроительных (за исключением археологических и земляных работ в зоне памятников, чеканных, выколотных и давильных работ, гидроизоляционных работ, работ по укреплению грунтов оснований и фундаментов, контроля качества работ, производства реставрационных и консервационных конструкций и материалов, выполнения комплексов работ по электросвязи, инженерным сетям и системам, а также работ (включая строительные) по воссозданию памятников вновь), перечисленных в разделе III Примерного перечня видов работ, услуг и охраны на памятниках истории и культуры, подлежащих лицензированию, прилагаемого к приказу Минкультуры России от 10.09.98 N 469 "О перечне лицензируемых видов деятельности по обследованию состояния, консервации, реставрации и ремонту памятников истории и культуры федерального (общероссийского) значения", а также на аналогичные работы, перечисленные в разделе III Примерного перечня видов деятельности работ (в том числе услуги и охрана) на памятниках истории и культуры, прилагаемого к приказу Минкультуры России от 02.07.98 N 365 (в части, касающейся памятников, находящихся на территории субъектов Российской Федерации или муниципальных образований и лицензируемых органами местного самоуправления).

Работы и услуги, перечисленные в других разделах указанных перечней, от налога не освобождаются, так как они являются иными видами работ и услуг, обеспечивающих выполнение непосредственно реставрационных работ квалифицированными специалистами, а также необходимыми материальными ресурсами, проектной и технологической документацией, разработанной на основании проведенных инженерных, археологических, геодезических или иных научных изысканий и исследований, за исключением тех, которые в качестве самостоятельной льготы приведены в ст.149 НК РФ (например, образовательные услуги или научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы).

* * *

В случае отмены с 01.01.01 налогового освобождения по товарам (работам, услугам), действовавшего по 31.12.2000 (включительно) в соответствии со ст.5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", и если оно не предусмотрено в ст.149 НК РФ, должен применяться следующий порядок налогообложения:

- по товарам (работам, услугам), отгруженным по 31.12.2000 включительно, счета-фактуры выставляются по 31.12.2000 включительно без НДС. В случае, если оплата поступила после 01.01.01, то по этим товарам (работам, услугам) налогообложение не производится;

- по товарам (работам, услугам), оплаченным полностью, но не отгруженным до 31.12.2000 включительно, счета-фактуры выставляются покупателям без НДС начиная с 01.01.01.

В случае введения согласно ст.149 НК РФ с 01.01.01 налогового освобождения по товарам (работам, услугам), которое не было предусмотрено ранее в ст.5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", применяется следующий порядок налогообложения:

- по товарам (работам, услугам), отгруженным по 31.12.2000 включительно, счета-фактуры выставляются по 31.12.2000 включительно с НДС. В случае, если оплата поступила после 01.01.01, по этим товарам (работам, услугам) сумма налога подлежит перечислению в бюджет в общеустановленном порядке;

- по товарам (работам, услугам), оплаченным полностью, но не отгруженным до 31.12.2000 включительно, счета-фактуры выставляются покупателям без НДС начиная с 01.01.01 в том случае, если с покупателем произведен соответствующий перерасчет, предусматривающий возврат суммы налога, полученного при поступлении предоплаты и включенного в декларацию продавцом. По итогам указанных перерасчетов производятся в установленном порядке перерасчеты с бюджетом.

В случае частичной оплаты товаров (работ, услуг) до 01.01.01, реализованных после 31.12.2000, порядок налогообложения указанных операций с 01.01.01 должен определяться в соответствии с положениями гл.21 НК РФ.

Налогоплательщик может отказаться от использования одной или нескольких налоговых льгот, предусмотренных в п.3 ст.149 НК РФ, не менее чем на один год.

В гл.21 НК РФ содержатся новые положения, касающиеся также порядка определения налоговой базы. Согласно п.3 ст.154 НК РФ при реализации имущества, учтенного с НДС, налоговая база определяется как разница между продажной ценой этого имущества (с учетом налога) и его стоимостью (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

При использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) (товарообменные операции) налог, фактически уплаченный налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), для целей принятия к вычету исчисляется исходя из стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

По срочным сделкам налоговая база определяется на основе цены, указанной в договоре. Эта цена не может быть ниже цены, определенной в соответствии со ст.40 НК РФ и действующей на дату реализации.

Впервые на законодательном уровне установлен порядок определения налоговой базы по договорам уступки права требования (цессии) и финансирования под уступку денежного требования. Отличие по таким сделкам единственное. Если в основе договора уступки права сторонами не исполнен договор, обязательства по которому освобождены от обложения НДС, то ни цедент (продавец), ни цессионарий (новый кредитор) не исчисляют и не уплачивают налог с сумм, превышающих размер дебиторской задолженности, числящейся у цедента (продавца).

Лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основании посреднического договора, налоговую базу определяет исходя из установленного в посредническом договоре размера вознаграждения.

С 01.01.01 освобождаются от налогообложения посреднические операции, осуществляемые в рамках исполнения договоров, предметом которых являются:

- оказание услуг по сдаче в аренду служебных или жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации;

- реализация (передача для собственных нужд) на территории Российской Федерации медицинских товаров, предусмотренных в подп.1 п.2 ст.149 НК РФ;

- реализация ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей (в порядке и на условиях, определяемых Правительством РФ).

В соответствии с п.3 ст.153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России, действующему на дату реализации товаров (работ, услуг). Таким образом, с 01.01.01 законодательство о налоге на добавленную стоимость не увязывает сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, с курсом Банка России, действующим на дату такой уплаты.

* * *

В ст.163 НК РФ установлено, что для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж, не превышающими 1 млн.руб., налоговый период устанавливается как квартал. В этом случае налогоплательщик вправе уплачивать НДС исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения работ, в том числе для собственных нужд, оказания услуг, в том числе для собственных нужд) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Налогоплательщик самостоятельно должен определять финансовые показатели хозяйственной деятельности за каждый текущий месяц в квартале. Если в январе и феврале сумма выручки (без учета всех налогов) не превысила 1 млн.руб., а в марте размер выручки превысил указанное значение, то налогоплательщик обязан представить расчеты за каждый месяц текущего квартала. В этой ситуации к налогоплательщику могут быть применены меры налоговой ответственности, предусмотренные в ст.119 НК РФ, а также начислены пени за несвоевременную уплату налога.

* * *

В гл.21 НК РФ установлен новый порядок определения даты реализации товаров (работ, услуг). Документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, является счет-фактура. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного в гл.21 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Срок выставления счета-фактуры с 01.01.01 сократился с 10 до 5 дней со дня отгрузки товаров (работ, услуг). Если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, то передача права собственности приравнивается к его отгрузке.

С 01.01.01 суммы налога, уплаченные при приобретении служебных легковых автомобилей и микроавтобусов, подлежат вычету в общеустановленном порядке.

* * *

В соответствии с гл.21 НК РФ налогоплательщики, приобретая товары (работы, услуги), используемые ими в последующем при производстве и реализации товаров (работ, услуг), как облагаемых, так и необлагаемых налогом, должны распределять сумму НДС пропорционально стоимости товаров (работ, услуг) в объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за месяц. Если доля стоимости товаров (работ, услуг), используемых для производства или реализации льготируемых товаров (работ, услуг), не превышает 5% общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), то все суммы налога подлежат вычету.

Пример 1.

Ломбард, предоставляя денежные средства физическим лицам по договору займа, оказывает услугу по хранению вещей. Для оказания соответствующих услуг ломбард по договору аренды получил во временное владение и пользование помещение, а также приобрел услуги, облагаемые налогом. Общая стоимость услуг, оплаченных ломбардом в январе 2001 г., составила 24000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.). Выручка от реализации ломбардом услуг составила за январь 30000 руб. (в том числе НДС - 5000 руб.), включая:

8000 руб. (в том числе НДС - 1333 руб.) от реализации банковских операций, для которых не требуется лицензия Банка России (проценты по договору займа);

22000 руб. (в том числе НДС - 3667 руб.) от реализации услуг, облагаемых налогом (плата за хранение вещей в ломбарде).

Для распределения суммы налога, уплаченной при приобретении услуг, облагаемых налогом, необходимо определить долю стоимости услуг по хранению в общем объеме выручки от реализации (без учета НДС):

(22000 - 3667) : (30000 - 5000) х 100% = 73%.

Таким образом, из общей суммы налога, уплаченной при оплате облагаемых услуг, подлежит:

отнесению на затраты по производству и реализации услуг, не облагаемых налогом, - 2920 руб. (4000 х 73%);

вычету при определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за январь 2001 г., - 1080 руб. (4000 - 2920).

Пример 2.

В январе 2001 г. ломбард приобрел имущество на сумму 320000 руб. (в том числе НДС - 53334 руб.). Данное имущество использовалось только для оказания облагаемых налогом услуг.

Стоимость услуг, используемых для реализации услуг не облагаемых налогом, будет равна:

(24000 - 4000) х 73% = 14600 руб.

Доля этой стоимости в общей сумме расходов составит:

14600 : (320000 - 53334 + 24000 - 4000) х 100% = 5%.

Поскольку полученная величина не превышает 5%, вся сумма налога (57334 руб.), уплаченная при приобретении услуг и имущества, подлежит вычету при определении суммы этого налога, которая должна быть уплачена в бюджет за январь 2001 г.

Если налогоплательщик имеет право на льготу, но в счете-фактуре, выданном покупателю, выделил сумму НДС (хотя и не имел права отказаться от использования льготы по налогу), то он обязан уплатить сумму налога в бюджет.

Для малых предприятий, не перешедших на упрощенную систему учета, отчетности и налогообложения, в гл.21 НК РФ не предусмотрен особый порядок уплаты НДС. Данные организации уплачивают налог ежемесячно, если ежемесячная выручка (по итогам предшествующего квартала) данных организаций не превышает 1 млн.руб. (без НДС и налога с продаж).

* * *

Организации, имеющие обособленные подразделения, представляют в налоговый орган по месту нахождения обособленных подразделений расчет суммы налога, подлежащей уплате.

Доля налога, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации, исчисляется следующим образом:

Сумма НДС (Уд. вес ФОТ + Уд. вес ОПФ) 1/2,

где Сумма НДС - сумма НДС, подлежащая уплате организацией в целом; Уд. вес ФОТ - удельный вес среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (фонде оплаты труда) по организации в целом; Уд. вес ОПФ - удельный вес стоимости основных производственных фондов обособленного подразделения в стоимости основных производственных фондов по организации в целом.

Организации самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться - среднесписочная численность работников или фонд оплаты труда. Выбранный организацией показатель должен быть неизмененным в течение отчетного года.

При определении среднесписочной численности работников в соответствии с инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 07.12.98 N 121, не учитывается численность внешних совместителей и лиц, не состоящих в штате, выполняющих работы по договорам гражданско-правового характера.

При определении сумм налога, подлежащих уплате по месту нахождения обособленных подразделений, принимаются фактические показатели среднесписочной численности работающих (фонда оплаты труда) на конец отчетного налогового периода.

Среднегодовая стоимость основных производственных фондов определяется на основе их среднегодовой остаточной стоимости за предшествующий календарный год (т.е. с 1 января по 31 декабря). Если организация была создана после начала календарного года, то средняя стоимость основных производственных фондов определяется с момента создания организации и до налогового периода, предшествующего отчетному периоду.

В соответствии с Федеральным законом от 27.12.2000 N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год" налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), производимые (выполняемые, оказываемые) на территории Российской Федерации, зачисляется в доходы федерального бюджета в размере 100%. Таким образом, организация вправе самостоятельно перечислить всю сумму НДС по месту своего учета в налоговом органе, предварительно рассчитав сумму налога по каждому обособленному подразделению. В этой ситуации обязанность налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость будет считаться исполненной полностью, а налоговая ответственность может наступить только за непредставление налоговой декларации (ст.119 НК РФ).

При исчислении налога, подлежащего уплате в бюджет, разница подлежит зачету или возврату налогоплательщику. Указанная разница сначала должна засчитываться в счет уплаты налогов, пеней и штрафов, зачисляемых в тот же бюджет. Такой зачет будет производиться налоговым органом самостоятельно в течение отчетного месяца и еще трех следующих за ним месяцев. По истечении этого срока сумма, которая не была зачтена, будет возвращена налогоплательщику на основании его заявления. Решение о возврате незачтенной суммы должно быть принято налоговым органом в течение двух недель после получения указанного заявления. Это решение направляется в соответствующий территориальный орган федерального казначейства. Последний в течение двух недель со дня получения решения должен перечислить незачтенную сумму налогоплательщику.

В случае нарушения указанных сроков на незачтенную сумму будут начисляться проценты исходя из ставки рефинансирования Банка России.

Соответствующий порядок возврата или зачета также применяется и по операциям, подлежащим налогообложению по ставке 0% (например, экспорт товаров). Не позднее трех месяцев со дня представления отдельного налогового расчета налоговый орган обязан проверить обоснованность применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов. В течение этого срока должно быть принято решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

При принятии налоговым органом решения об отказе (полностью или частично) в возмещении он обязан предоставить налогоплательщику мотивированное заключение не позднее 10 дней после вынесения указанного решения. Если налоговый орган не вынес в течение 3-месячного срока решение об отказе или указанное заключение не представлено налогоплательщику, то налоговый орган обязан принять решение о возмещении на сумму, по которой не вынесено решение об отказе, и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение десяти дней.

Действующее положение о посредниках, участвующих в расчетах, в гл.21 НК РФ не используется. Облагаемым оборотом у посредника является только сумма комиссионного вознаграждения.

В соответствии со ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на доходы организаций. Таким образом, до установления налога на доходы соответствующие суммы НДС принимаются к вычету в пределах указанных нормативов, так как согласно абзацу второму п.1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (ред. от 31.05.2000), для целей налогообложения произведенные организацией затраты корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.

При этом сумма налога, подлежащая вычету, исчисляется по расчетной налоговой ставке 16,67% от суммы указанных расходов без учета налога с продаж. В случае отсутствия документов, подтверждающих указанные расходы, сумма НДС, подлежащая вычету, исчисляется по расчетной налоговой ставке 16,67% установленных минимальных норм на указанные расходы. Если соответствующие нормы отсутствуют, то суммы налога не должны приниматься к вычету.

В соответствии с приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н "О нормах и нормативах на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующих размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядке их применения" с 01.04.2000 организации, осуществляющие торговую деятельность, при расчете предельных размеров расходов на рекламу используют показатель валовой прибыли.

В п.2.3 инструкции МНС РФ от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" предусмотрено, что предприятия, осуществляющие торговую деятельность, при расчете предельных размеров платежей (страховых взносов), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с Положением о составе затрат, используют показатель валовой прибыли. При этом согласно п.2.10 названной инструкции валовая прибыль у торговых организаций определяется как разность между ценой продажи и ценой покупки реализованных товаров без налога на добавленную стоимость и акцизов.

Что касается порядка применения налоговых вычетов сумм НДС, уплаченных поставщикам по соответствующим расходам, то в соответствии со ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные налоговые вычеты. Налог на добавленную стоимость подлежит вычету в размере суммы, исчисленной исходя из норматива, учитываемого для целей налогообложения прибыли, по ставке 20%, поскольку нормативные расходы по рекламе (представительским расходам) рассчитываются исходя из показателя валовой прибыли без НДС и акцизов.

Суммы НДС, оплаченные по расходам, связанным с содержанием служебного автотранспорта, компенсацией за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, на рекламу, исчисляются по расчетной налоговой ставке 16,67% и вычитаются в общеустановленном порядке без ограничений.

При приобретении товаров (работ, услуг) для производственных целей или перепродажи за наличный расчет суммы налога, уплаченные по ним, подлежат вычету полностью, независимо от того, превышен или нет покупателем лимит расчетов наличными денежными средствами, установленный Банком России.

Если сумма НДС не выделена отдельной строкой в счете-фактуре, то вычет налога, уплаченного за товар (работу, услуг), не производится. Если же в счете-фактуре сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю, выделена, то независимо от того, что в первичных документах (счетах, накладных, приходно-кассовых ордерах, актах выполненных работ и др.) сумма НДС не выделена, покупатель товаров (работ, услуг) вправе вычесть ее при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

С 01.01.01 отменяется налог на реализацию горюче-смазочных материалов. Поэтому по горюче-смазочным материалам, приобретенным с налогом и не реализованным до 01.01.01, к вычету принимается сумма налога в размере 13,79% стоимости этих материалов.

По товарам (работам, услугам), использованным на непроизводственные нужды, по которым уплата НДС производится за счет соответствующих источников финансирования, сумма налога вычету не подлежит.

В.В. Ермаков,

советник налоговой службы III ранга

"Бухгалтерский учет", N 6, март 2001 г.