Формирование чистой и нераспределенной прибыли организаций и соблюдение условий о возможности и невозможности использования прибыли прошлых лет в течение 2001 года (И.В.Березкин, "Консультант бухгалтера", N 5, май 2001 г.)

Формирование чистой и нераспределенной прибыли организаций
и соблюдение условий о возможности и невозможности использования
прибыли прошлых лет в течение 2001 года

В настоящее время с принятием ПБУ 10/99 и нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденного приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года N 94н, на практике возникают многочисленные вопросы, связанные с возможностью направления на финансирование отдельных затрат организации средств нераспределенной прибыли отчетного года и прошлых лет и отражения данных хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

А с введением с 1 января 2001 года глав 23 и 24 части второй НК РФ, регулирующих вопросы исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц и единого социального налога (взноса), позволяющих не уплачивать данные налоги с ряда выплат (доходов) в пользу физических лиц, погашаемых за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль, количество таких вопросов только увеличилось.

В связи с этим следует отметить следующее.

До перехода на новый План счетов, внесения соответствующих изменений в действующие нормативные акты необходимо придерживаться наиболее взвешенной позиции, сочетающей в себе как требования ПБУ 10/99, определяющего классификацию расходов организации, так и устоявшиеся и пока еще применимые в течение 2001 года положения Плана счетов, утвержденного приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 года N 56, и структуру фондов специального назначения организаций (накопления, потребления, социальной сферы и т.п.), формируемых согласно положениям их учетной политики или учредительным документам.

Мнения же отдельных должностных лиц финансовых органов о невозможности отражения в бухгалтерском учете (и следовательно в бухгалтерской отчетности) использования средств нераспределенной прибыли прошлых лет, отраженных на счете 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" Плана счетов 1991 года в течение 2001 года нельзя признать непререкаемым. И вот по каким причинам.

ПБУ 10/99 хотя и предусматривает деление всех расходов организации на расходы по обычным видам деятельности, операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы, но никак не останавливается на расходах, которые согласно устоявшейся практике финансируются за счет фондов специального назначения (например, суммы материальной помощи, премии работникам за счет фондов потребления; финансирование социальной сферы за счет фонда социальной сферы и т.п.). Никакой нормативный акт напрямую не запрещает использование в течение 2001 года счета 88 Плана счетов 1991 года (в том числе и Методические указания о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, разработанные уже после вступления в силу ПБУ 10/99).

И последнее. Все же ПБУ 10/99 не рассматривает всей проблемы структуры расходов организации - в частности, в нем нисколько не упоминается о расходах, связанных с приобретением и доведением до состояния, в котором они пригодны, активов организации - основных средств, материально-производственных запасов и нематериальных активов (этой проблеме соответственно посвящены ПБУ 6/97, 5/98 и 14/2000). Такое положение дел уже привело в 2000 году к тому, что Методическими указаниями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденными приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 года N 68н, перечень операционных и внереализационных расходов, отражаемых по соответствующим статьям "отчета о прибылях и убытках" (форма N 2), был значительно дополнен. И опять же, источник финансирования расходов, производимых согласно сложившейся практике за счет средств специальных фондов, и в этом нормативном акте не определен.

План же счетов 1991 года и Инструкция по его применению до настоящего времени предусматривают возможность формирования фондов специального назначения (потребления, накопления, социальной сферы) и использования средств нераспределенной прибыли прошлых лет в течение года.

Исходя из вышеизложенного, мнение автора настоящей публикации состоит в том, что до перехода на новый План счетов организации в соответствии с действующим порядком вправе использовать в течение 2001 года для финансирования отдельных затрат средства, отраженные по счету 88. С переходом же на новый План счетов счет 84 в течение года использоваться не может, а все затраты подлежат учету в порядке, определенном ПБУ 10/99 и Инструкцией по применению нового Плана счетов.

При этом и до перехода на новый План счетов организации вправе по собственному желанию счет 88 в течение года не использовать, а все затраты, производимые ранее за счет данного источника, подлежат отнесению к операционным, внереализационным или чрезвычайным расходам, с соответствующей организацией их бухгалтерского учета.

Рассмотрим порядок формирования чистой и нераспределенной прибыли организации при использовании старого и нового Плана счетов.

Затраты организации, их структура и отражение
в бухгалтерском учете по новому и старому Планам счетов

В соответствии с пунктом 4 ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- операционные расходы;

- внереализационные расходы;

- чрезвычайные расходы.

Расходы, связанные с приобретением (сооружением, строительством, изготовлением) объектов основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию согласно своему предназначению, в соответствии с действующим порядком относятся на увеличение первоначальной стоимости данных объектов.

По объектам основных средств такое положение определено пунктом 3.2 ПБУ 6/97 и пунктом 21 "Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", утвержденных приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 года N 33н; материально-производственных запасов - пунктом 6 ПБУ 5/98;

нематериальным активам - пунктом 6 ПБУ 14/2000.

К расходам, относимым на увеличение первоначальной стоимости активов, могут быть отнесены:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставки их поставщику, договором купли-продажи продавцу;

- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением активов;

- регистрационные сборы, государственные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объекты активов;

- таможенные пошлины и иные платежи;

- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением активов;

- вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретены активы;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением активов и затраты по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию (например, суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы).

При создании активов самой организацией их стоимость определяется как сумма всех фактических расходов на их создание и изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам и др.).

Кроме того, как отмечалось ранее, при использовании Плана счетов 1991 года можно выделить следующие текущие расходы, производимые за счет фондов специального назначения, образованных, согласно учетной политике организации и (или) ее учредительных документов, из средств нераспределенной прибыли прошлых лет:

- на производственное развитие организации (приобретение и создание нового имущества, строительство новых объектов) - за счет фондов накопления (субсчет "Фонды накопления" счета 88);

- на развитие социальной сферы в части капитальных вложений - за счет фонда социальной сферы (субсчет "Фонд социальной сферы" счета 88);

- на финансирование социальной сферы организации (за исключением капитальных вложений, финансируемых за счет фонда социальной сферы), материальное поощрение работников организации и иные текущие расходы за счет средств нераспределенной прибыли прошлых лет, не приводящие к образованию нового имущества, - за счет фондов потребления (субсчет "Фонды потребления" счета 88).

Перечни расходов, производимые за счет средств нераспределенной прибыли организации, определяются самой организацией при определении предназначения создаваемых фондов, а также отдельными нормативными документами, регулирующими вопросы формирования себестоимости продукции и налогообложения прибыли организации (например, Положения о составе затрат; "Основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях", утвержденными ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20 июля 1970 года N ВГ-21-Д; отраслевыми особенностями применения Положения о составе затрат).

К обычным видам деятельности организации в соответствии с Инструкцией по применению нового Плана счетов, пунктом 5 ПБУ 9/99 и пунктом 5 ПБУ 10/99, относится деятельность, связанная с:

- изготовлением и реализацией готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства;

- выполнением и реализацией работ и услуг промышленного и непромышленного характера;

- реализацией покупных изделий (приобретенных для комплектации);

- выполнением и реализацией строительных, монтажных, проектно-изыскательских, геологоразведочных, научно-исследовательских и т.п. работ;

- приобретением и реализацией товаров;

- оказанием услуг по перевозке грузов и пассажиров;

- выполнением (оказанием) транспортно-экспедиционных и погрузочно-разгрузочных работ (услуг);

- оказанием услуг связи;

к предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации);

- предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это является предметом деятельности организации);

- участием в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.

Как правило, в качестве обычной принимается деятельность, ради которой была создана организация. При этом к обычной может быть также отнесена та или иная деятельность при условии наличия в регистрационных документах организации соответствующего ей кода ОКОНХ (Общесоюзного классификатора отраслей народного хозяйства, утвержденного Госкомстатом СССР и Госпланом СССР 14 января 1975 года N 18 в редакции последующих изменений), или ОКДП (Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденного постановлением Госстандарта РФ от 6 августа 1993 года N 17).

Кроме того, во всех случаях необходимо учитывать, что право осуществления той или иной обычной деятельности организации должно быть подтверждено соответствующими лицензиями или иными разрешающими документами (пункт 3 статьи 49 ГК РФ).

Согласно Плану счетов 1991 года расходы по обычным видам деятельности относятся согласно своему предназначению на счета производственных затрат:

счет 20 "Основное производство" - затраты основного производства, то есть производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания организации;

счет 23 "Вспомогательные производства" - затраты вспомогательных производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства или основной деятельности организации (обслуживание различными видами энергии (электроэнергией, паром, газом, воздухом и др.); транспортное обслуживание; ремонт основных средств; изготовление инструментов, штампов, запасных частей, строительных деталей, конструкций или обогащение строительных материалов; добычу камня, гравия, песка и других нерудных материалов; лесозаготовки, лесопиление; засолка, сушка и консервирование сельскохозяйственных продуктов);

счет 25 "Общепроизводственные расходы" - затраты по обслуживанию основного и вспомогательных производств организации, включающие в себя расходы: по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления на полное восстановление и затраты на ремонт основных средств производственного назначения; расходы по страхованию производственного имущества; расходы на отопление, освещение и содержание производственных помещений; арендная плата за производственные помещения, машины и оборудование, другие арендуемые средства, используемые в производстве; оплата труда производственного персонала, занятого обслуживанием производства; другие аналогичные по назначению расходы;

счет 26 "Общехозяйственные расходы" - управленческие и хозяйственные расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом, например: административно-управленческие расходы; содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления на полное восстановление и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских и консультационных услуг; другие аналогичные по назначению расходы;

счет 28 "Брак в производстве" - расходы по выявленному внутреннему и внешнему браку, а также затраты на гарантийный ремонт в объеме, превышающем норму (в новом Плане счетов последнее предложение отсутствует);

счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" - расходы, связанные с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами организации, к которым могут быть отнесены организации жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитии, прачечных, бань и т.п.); пошивочных и других мастерских бытового обслуживания; столовых и буфетов; детских дошкольных учреждений (садов, яслей); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительского назначения; научно-исследовательских и конструкторских подразделений;

счет 43 "Коммерческие расходы" - расходы, связанные с реализацией (сбытом) продукции: расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим предприятиям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее реализации и оплате труда продавцов на сельскохозяйственных предприятиях; рекламные расходы и т.п.;

счет 44 "Издержки обращения" - расходы снабженческих, сбытовых, торговых, иных посреднических и других подобных им предприятий на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов (в том числе посуды и обеденных приборов на предприятиях общественного питания); по хранению и подработке товаров; на рекламу, другие аналогичные расходы.

Предприятия, заготавливающие и перерабатывающие сельскохозяйственную продукцию, а также строительные предприятия, заготавливающие материалы и конструкции, используют счет 44 для учета расходов по заготовке и доставке указанных ценностей на предприятие до включения в фактическую себестоимость приобретения (заготовления) ценностей;

счет 31 "Расходы будущих периодов" - расходы, произведенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам (горноподготовительные работы; подготовительные к производству работы в сезонных отраслях промышленности; освоение новых предприятий, производств, установок и агрегатов; рекультивация земель; неравномерно производимый в течение года ремонт основных средств; взносы арендной платы за последующие периоды и т.п.).

В дальнейшем учтенные расходы по обычным видам деятельности, в порядке принятом в организации, подлежат списанию на счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (так, например, все затраты по счетам 20-29 могут списываться на счет 20 или же затраты по счету 26 могут относится непосредственно на счет 46):

дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счетов 02 "Износ основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" - суммы износа (амортизации) используемых организацией активов;

дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счета 10 "Материалы" - стоимость использованных материалов;

дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - суммы начисленной заработной платы в пользу работников соответствующих производств и хозяйств, структурных подразделений;

дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - отчисления с выплат в пользу работников единого социального налога (взноса), на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - стоимость работ и услуг сторонних организаций, относимых к расходам по обычным видам деятельности;

дебет счета 20 кредит счетов 23, 25, 26, 28 - списание затрат вспомогательных производств (хозяйств), общехозяйственных и общепроизводственных расходов, потерь от брака в рамках, относимых к основному производству организации;

дебет счета 23 кредит счетов 25, 26, 28, 29 - списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов, потерь от брака, обслуживающих производств, относящихся к вспомогательным производствам организации;

дебет счета 29 кредит счета 23 - списание затрат вспомогательных производств и хозяйств в рамках услуг, оказанных для нужд вспомогательных производств (хозяйств);

дебет счета 46 кредит счетов 20, 43, 44 - списание понесенных затрат при реализации продукции (работ, услуг);

дебет счета 46 кредит счета 26 - списание общехозяйственных расходов в рамках затрат, относящихся к основному производству организации (такое списание производится без первоначального отражения затрат по счету 20, и допускается при условии наличия данного положения в учетной политике организации или в соответствующем нормативном законодательном акте);

дебет счета 46 кредит счетов 23, 29 - списание затрат, понесенных вспомогательными и обслуживающими производствами и хозяйствами организации в рамках продажи продукции (оказания услуг, выполнения работ) сторонним потребителям;

дебет счета 88 кредит счета 29 - списание убытка от эксплуатации жилищно-коммунального хозяйства и прочих обслуживающих производств и хозяйств, не оказывающих услуги на сторону (если организация в течение 2001 года намерена использовать счет 88);

дебет счета 31 кредит счетов 70, 69, 60, 76, др. - учтены расходы будущих периодов;

дебет счетов 20-29, 44 кредит счета 31 - в течение периода, к которому относятся расходы будущих периодов, они списаны на счета учета производственных затрат.

Конкретный перечень расходов организации, относимых на счета производственных затрат, определяется Положением о составе затрат (пункты 1-12) и отраслевыми методическими рекомендациями по его применению.

При этом Положение о составе затрат определяет порядок формирования себестоимости продукции (работ, услуг) для целей налогообложения.

Практически это означает следующее - любая из организаций вправе относить на счета производственных затрат (20-29, 43, 44) любые затраты в рамках основного производства, вспомогательных и обслуживающих производств и хозяйств, а также издержки обращения, признавая их расходами по обычным видам деятельности (например, согласно положений ПБУ 10/99). При этом для целей налогообложения необходимо производить корректировку налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, не уменьшая ее на затраты, не относимые в соответствии с Положением о составе затрат на себестоимость продукции (работ, услуг).

Или же организация может принять решение при использовании Плана счетов 1991 года списывать на счета производственных затрат только затраты, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг) согласно Положения о составе затрат, а остальные расходы производить за счет средств нераспределенной прибыли. При этом корректировка налогооблагаемой базы по налогу на прибыль или не производится (если расходы учтены по счетам производственных затрат строго согласно Положения о составе затрат), или же производится только по отдельным расходам (это касается в основном нормируемых расходов), отнесенным на счета производственных затрат, но подлежащим корректировке при определении налогооблагаемой базы.

Пример N 1

Затраты организации по изготовлению и реализации продукции (выполнению работ, оказанию услуг) за отчетный период составили 125 000 руб., в том числе суммы материальной помощи работникам согласно их письменным заявлениям к отпуску - 5 000 руб., суточные по служебным командировкам в пределах нормы 55 руб. за одни сутки - 550 руб., сверх нормы - 250 руб.

Выручка за отчетный период составила 240 000 руб., в том числе НДС 20% - 40 000 руб.

В бухгалтерском учете организации затраты могут быть учтены одним из следующих способов:

1. С отнесением всех расходов организации, связанных с изготовлением и реализацией продукции (выполнением работ, оказанием услуг) к расходам по обычной деятельности:

дебет счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29 кредит счетов 02, 05, 13, 10, 70, 69, 60, 76 - 125 000 руб. - учтены произведенные затраты;

дебет счета 46 кредит счетов 20, 26, 23, 29 - 125 000 руб. - произведенные затраты отнесены на счета реализации;

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 46 - 240 000 руб. - выручка от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), включая НДС;

дебет счета 46 кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - НДС с выручки от реализации;

дебет счета 46 кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - 75 000 руб. (240 000 руб. - 40 000 руб. - 12 5000 руб.) - балансовая прибыль от реализации продукции (работ, услуг).

Так как в соответствии с Положением о составе затрат суммы материальной помощи и суточные по служебным командировкам сверх установленных норм на себестоимость продукции (работ, услуг) не относятся, то для целей налогообложения необходимо произвести корректировку суммы полученной балансовой прибыли.

Налогооблагаемая прибыль за отчетный период составит 80 250 руб. (75 000 руб. + 5 000 руб. + 250 руб.).

2. С отнесением отдельных расходов за счет средств нераспределенной прибыли прошлых лет:

дебет счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29 кредит счетов 02, 05, 13, 10, 70, 69, 60, 76 - 120 000 руб.(125 000 руб. - 5 000 руб.) - учтены произведенные затраты, связанные с изготовлением и реализацией продукции (работ, услуг) за исключением сумм материальной помощи, погашаемых за счет фондов специального назначения, формируемых из средств нераспределенной прибыли прошлых лет;

дебет счета 88 кредит счета 70 - 5 000 руб. - суммы материальной помощи;

дебет счета 46 кредит счетов 20, 26, 23, 29 - 120 000 руб. - производственные затраты отнесены на реализацию;

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 46 - 240 000 руб. - выручка от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), включая НДС;

дебет счета 46 кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - НДС с выручки от реализации;

дебет счета 46 кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - 80 000 руб. (240 000 руб. - 40 000 руб. - 120 000 руб.) - балансовая прибыль от реализации продукции (работ, услуг).

Для целей налогообложения суммы балансовой прибыли подлежат корректировке на суточные, произведенные сверх установленных норм.

Тем самым налогооблагаемая прибыль за отчетный период составит 80 250 руб. (80 000 руб. + 250 руб.).

При переходе организаций на новый План счетов расходы по обычным видам деятельности учитываются на одноименных счетах 20-29, либо на счетах 20-39 (счета 30-39 Плана счетов 2000 года наименований не имеют). В последнем случае счета 20-29 используются для группировки по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также исчисления производственной себестоимости продукции (работ, услуг), а счета 30-39 применяются для учета расходов по элементам расходов (состав и методика использования схемы счетов 20-39 устанавливается организацией исходя из особенностей деятельности, структуры, организации управления на основе рекомендаций Минфина РФ, которые до настоящего времени к сожалению не разработаны).

Коммерческие расходы, связанные с реализацией (сбытом) продукции (счет 43 Плана счетов 1991 года), а также издержки обращения торговых и посреднических организаций (счет 44 Плана счетов 1991 года) с переходом на План счетов 2000 года учитываются по счету 44 "Расходы на продажу".

Так как в соответствии с Планом счетов 2000 года использование в течение года счета учета средств нераспределенной прибыли прошлых лет (счет 84) и создание за счет таких средств фондов специального назначения не предусмотрено, то все расходы организации, связанные с изготовлением и реализацией продукции (выполнением работ, оказанием услуг), в соответствии с требованиями ПБУ 10/99, должны быть отнесены к расходам по обычным видам деятельности.

При этом в учете отражаются следующие записи:

дебет счетов 20-29, 44 кредит счетов 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" - суммы износа (амортизации) используемых организацией активов;

дебет счетов 20-29, 44 кредит счета 10 "Материалы" - стоимость использованных материалов;

дебет счетов 20-29, 44 кредит счетов 70, 69 - суммы начисленной заработной платы и отчислений с нее единого социального налога (взноса) и обязательных отчислений на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

дебет счетов 20-29, 44 кредит счетов 60, 76 - стоимость работ и услуг сторонних организаций, относимых к расходам по обычным видам деятельности;

дебет счета 20 кредит счетов 23, 25, 26, 28 - списание затрат вспомогательных производств (хозяйств), общехозяйственных и общепроизводственных расходов, потерь от брака в рамках, относимых к основному производству организации;

дебет счета 23 кредит счетов 25, 26, 28, 29 - списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов, потерь от брака, расходов обслуживающих производств, относящихся к вспомогательным производствам организации;

дебет счета 29 кредит счета 23 - списание затрат вспомогательных производств и хозяйств в рамках услуг, оказанных для нужд вспомогательных производств (хозяйств);

дебет счета 29 кредит счета 26 - списание общехозяйственных расходов в их части, приходящейся на обслуживающие производства и хозяйства, если последние выполняли работы и оказывали услуги на сторону;

дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 20, 44 - списание понесенных затрат при реализации продукции (работ, услуг);

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 26 - списание общехозяйственных расходов организаций, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность);

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 23, 29 - списание затрат, понесенных вспомогательными и обслуживающими производствами и хозяйствами организации в рамках продажи продукции (оказания услуг, выполнения работ) сторонним потребителям;

дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" кредит счетов 70, 69, 60, 76, др. - учтены расходы будущих периодов;

дебет счетов 20-29, 44 кредит счета 97 - в течение периода, к которому относятся расходы будущих периодов, они списаны на счета учета производственных затрат.

Пример N 2

Из примера N 1 в бухгалтерском учете организации при переходе на План счетов 2000 года должны быть оформлены следующие проводки:

дебет счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29 кредит счетов 02, 05, 10, 60, 69, 70, 76 и др. - 125 000 руб. - учтены произведенные затраты, связанные с изготовлением и реализацией продукции (работ, услуг);

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 20, 23, 26, 29 - 125 000 руб. - произведенные затраты отнесены на счета реализации;

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 90, субсчет "Выручка" - 240 000 руб. - выручка от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), включая НДС;

дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - НДС с выручки от реализации;

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 75 000 руб. (240 000 руб. - 40 000 руб. - 125 000 руб.) - балансовая прибыль от реализации продукции (работ, услуг).

Так как в соответствии с Положением о составе затрат суммы материальной помощи и суточные по служебным командировкам сверх установленных норм на себестоимость продукции (работ, услуг) не относятся, то для целей налогообложения необходимо произвести корректировку суммы полученной балансовой прибыли.

Налогооблагаемая прибыль за отчетный период составит 80 250 руб. (75 000 руб. + 5 000 руб. + 250 руб.).

К операционным расходам организации в соответствии с пунктом 11 ПБУ 11/99 относятся:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, если это не является предметом деятельности организации;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, если это не является предметом деятельности организации;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если это не является предметом деятельности организации;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- прочие операционные расходы (например, в соответствии с пунктом 76 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности к операционным расходам организации также отнесены расходы по содержанию законсервированных производственных мощностей и объектов, мобилизационных мощностей; расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров); прекращением производства, не давшего продукции; расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитарных услуг и т.п.); суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком).

К внереализационным расходам организации в соответствии с пунктом 12 ПБУ 10/99 относятся:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- суммы уценки активов (за исключением внеоборотных активов);

- прочие внереализационные расходы (например, в соответствии с пунктом 78 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности к внереализационным расходам организации относятся также убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, по которым исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика; убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых по решениям суда не установлены; судебные расходы).

При использовании Плана счетов 1991 года операционные и внереализационные расходы относятся на счет 80, а при переходе на План счетов 2000 года - на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы".

При этом в целях налогообложения данные расходы учитываются также в порядке, предусмотренном Положением о составе затрат и Инструкцией по налогу на прибыль, что требует, при необходимости, корректировки налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (например, при реализации объектов основных средств их остаточная стоимость в целях налогообложения должна быть скорректирована с применением "индекса-дефлятора", а также на сумму убытка от реализации и прочего выбытия объектов основных средств; проценты за пользование кредитами учитываются для целей налогообложения в порядке, определенном подпунктом "с" пункта 2 Положения о составе затрат).

В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи по учету операционных и внереализационных расходов и их финансированию (определению источника оплаты).

При применении Плана счетов 1991 года:

дебет счета 80 кредит счетов 02, 10, 20, 23, 29, 69, 70 и др. - расходы по содержанию и эксплуатации переданного в аренду имущества; расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности; расходы, связанные с участием в капиталах других организаций, если все эти виды деятельности не являются предметом деятельности организации;

дебет счета 76 кредит счета 80 - начисление сумм арендной платы, платежей за предоставление за плату соответствующих прав, доходов от участия в деятельности в капиталах других организаций;

дебет счета 51 кредит счетов 76, 80 - фактическое поступление сумм доходов (счет 80 - если до этого не было произведено начисление доходов);

дебет счета 51 кредит счета 83 "Доходы будущих периодов" - поступление сумм доходов, относящихся к последующим отчетным периодам;

дебет счета 83 кредит счета 80 - списание доходов, относящихся к последующим отчетным периодам, при наступлении этих периодов;

дебет счета 80 кредит счетов 51, 76 - проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

дебет счетов 06 "Долгосрочные финансовые вложения", 58 "Краткосрочные финансовые вложения", 76, 51 кредит счета 80 - проценты, подлежащие получению (полученные) организацией;

дебет счета 62 кредит счетов 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов" - выручка от реализации принадлежащих организации объектов основных средств (счет 47) и прочих активов (счет 48);

дебет счетов 47, 48 кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС со стоимости реализованных активов;

дебет счетов 47, 48 кредит счетов 01, 04, 10, 12 - списание первоначальной стоимости активов;

дебет счета 47, 48 кредит счетов 10, 69, 70 и др. - затраты, связанные с реализацией активов организации;

дебет счетов 02, 05, 13 кредит счетов 47, 48 - списание суммы начисленного износа (амортизации) по реализуемым и выбываемым активам;

дебет счетов 47, 48 (80) кредит счетов 80 (47, 48) - финансовый результат от реализации и прочего выбытия активов организации (соответственно - прибыль и убыток);

дебет счета 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества" кредит счета 80 - доходы, получаемые организацией по договору простого товарищества;

дебет счета 80 кредит счетов 10, 20, 23, 28, 69, 70 и др. - расходы организации на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации; по содержанию мобилизационных мощностей; связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), и прекращением производства, не давшего продукции; с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитарных услуг, и т.п.);

дебет счета 80 кредит счета 68 - суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком, за исключением сумм налога на прибыль;

дебет счетов 50 "Касса", 51, 52 кредит счета 80 - безвозмездно полученные организацией денежные средства;

дебет счетов 01, 04, 10, 12 кредит счета 83 - стоимость безвозмездно полученных организацией активов;

дебет счетов 20-29 кредит счетов 02, 05, 13 - сумма начисленного износа по безвозмездно полученным активам;

дебет счета 83 кредит счета 80 - одновременно с начислением износа признаются внереализационные доходы организации по безвозмездно полученным активам;

дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счета 10 - отпуск материалов, полученных безвозмездно, в производство;

дебет счета 83 кредит счета 80 - одновременно с отпуском материалов в производство, признаются внереализационные доходы организации;

дебет счетов 76, 63 "Расчеты по претензиям" кредит счета 80 - присужденные к получению организацией суммы штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий договоров;

дебет счетов 51, 52 кредит счетов 76, 63, 80 - полученные организацией суммы штрафных санкций;

дебет счета 80 кредит счетов 76, 63 - суммы штрафных санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, подлежащие уплате организацией;

дебет счетов 76, 63, 80 кредит счетов 51, 52 - платежи организации по уплате штрафных санкций за нарушение условий хозяйственных договоров;

дебет счетов 60, 76, 70, 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" и др. кредит счета 80 - списание сумм кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

дебет счета 80 кредит счетов 62, 76 и др. - списание сумм дебиторской задолженности, нереальных для взыскания.

При применении Плана счетов 2000 года:

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 02, 10, 20, 23, 29, 69, 70 и др. - расходы по содержанию и эксплуатации переданного в аренду имущества; расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности; расходы, связанные с участием в капиталах других организаций, если все эти виды деятельности не являются предметом деятельности организации;

дебет счета 76 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - начисление сумм арендной платы, платежей за предоставление за плату соответствующих прав, доходов от участия в деятельности в капиталах других организаций;

дебет счета 51 кредит счетов 76, 91, субсчет "Прочие доходы" - фактическое поступление сумм доходов (счет 91 - если до этого не было произведено начисление доходов);

дебет счета 51 кредит счета 98 "Доходы будущих периодов" - поступление сумм доходов, относящихся к последующим отчетным периодам;

дебет счета 98 кредит счета 80 - списание доходов, относящихся к последующим отчетным периодам, при наступлении этих периодов;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 51, 76 - проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

дебет счетов 58 "Финансовые вложения", 76, 51 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - проценты, подлежащие получению (полученные) организацией;

дебет счета 62 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - выручка от реализации принадлежащих организации активов;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС со стоимости реализованных активов;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 01, 04, 10 - списание остаточной стоимости активов (по материалам - балансовая стоимость);

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 70, 69, 10 и др. - затраты, связанные с реализацией активов организации;

дебет счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" кредит счета 01 - списание первоначальной стоимости реализуемых объектов основных средств (при использовании субсчета "Выбытие основных средств");

дебет счета 02 кредит счета 01 - списание суммы начисленной амортизации по реализуемым и выбываемым объектам основных средств (если используется субсчет "Выбытие основных средств", то проводка по счету 01 отражается по кредиту данного субсчета);

дебет счета 05 кредит счета 04 - списание суммы начисленной амортизации по реализуемым и выбываемым нематериальным активам;

дебет счета 76, субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и прочим доходам" кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - доходы, получаемые организацией по договору простого товарищества;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 10, 20, 23, 69, 70 и др. - расходы организации на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации; по содержанию мобилизационных мощностей; связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), и прекращением производства, не давшего продукции; с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитариях услуг, и т.п.);

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 68 - суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком, за исключением сумм налога на прибыль;

дебет счетов 50 "Касса", 51, 52 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - безвозмездно полученные организацией денежные средства;

дебет счетов 01, 04, 10 кредит счета 98 - стоимость безвозмездно полученных организацией активов;

дебет счетов 20-29 кредит счетов 02, 05 - сумма начисленного износа по безвозмездно полученным активам;

дебет счета 98 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - одновременно с начислением износа признаются внереализационные доходы организации по безвозмездно полученным активам;

дебет счетов 20-29, 44 кредит счета 10 - отпуск материалов, полученных безвозмездно, в производство;

дебет счета 98 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - одновременно с отпуском материалов в производство, признаются внереализационные доходы организации;

дебет счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - присужденные к получению организацией суммы, штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий договоров;

дебет счетов 51, 52 кредит счетов 76, субсчет "Расчеты по претензиям", 91, субсчет "Прочие доходы" - полученные организацией суммы штрафных санкций;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" - суммы штрафных санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, подлежащие уплате организацией;

дебет счетов 76, субсчет "Расчеты по претензиям", 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 51, 52 - платежи организации по уплате штрафных санкций за нарушение условий хозяйственных договоров;

дебет счетов 60, 76, 70, 71, 73, 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" и др. кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - списание сумм кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 62, 76, 66, 67 и др. - списание сумм дебиторской задолженности, нереальных для взыскания;

дебет счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" (99) кредит счета 99 (91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов") - ежемесячное выявление финансового результата по операционным и внереализационным операциям организации (соответственно - прибыль и убыток).

К чрезвычайным расходам организации в соответствии с пунктом 13 ПБУ 10/99 относятся расходы организации, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности, к которым, в частности, можно отнести стоимость утраченных при стихийных бедствиях, пожарах, авариях и т.п. материально-производственных ценностей; убытки от списания пришедших в негодность в результате чрезвычайных событий и не подлежащих восстановлению и дальнейшему использованию объектов основных средств, и т.п.

В бухгалтерском учете чрезвычайные расходы при использовании Плана счетов 1991 года отражаются по дебету счета 80, при использовании Плана счетов 2000 года - по дебету счета 99.

При использовании Плана счетов 1991 года:

дебет счета 80 кредит счетов 47, 48 - убыток от списания объектов основных средств и нематериальных активов, утраченных или испорченных при чрезвычайных обстоятельствах;

дебет счета 80 кредит счетов 70, 69, 10 - затраты, понесенные организацией при ликвидации последствий чрезвычайных обстоятельств.

При использовании Плана счетов 2000 года:

дебет счета 99 кредит счетов 01, 04, 10 - списание остаточной стоимости (по материалам - балансовой стоимости) утраченных или испорченных в результате чрезвычайных обстоятельств активов организации;

дебет счета 99 кредит счетов 70, 69, 10 - затраты, понесенные организацией при ликвидации последствий чрезвычайных обстоятельств.

Виды доходов организации; отражение в учете;
определение финансового результата

Вся совокупность доходов организации, как и их расходов, в соответствии с пунктом 4 ПБУ 9/99 подразделяется на:

- доходы от обычных видов деятельности;

- операционные доходы;

- внереализационные доходы;

- чрезвычайные доходы.

К доходам от обычных видов деятельности в соответствии с пунктом 5 ПБУ 9/99 относится выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

При использовании Плана счетов 1991 года для учета доходов от обычных видов деятельности предназначены счета учета реализации (46, 47, 48) и счет 80, при использовании Плана счетов 2000 года - счет 90.

Финансовый результат от обычных видов деятельности организации при использовании Плана счетов 2000 года определяется ежемесячно путем сопоставления кредитового оборота по субсчету "Выручка" счета 90 и дебетовых оборотов по субсчетам "Себестоимость продаж", "Налог на добавленную стоимость", "Акцизы" счета 90.

При этом прибыль за отчетный месяц списывается с дебета счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" в кредит счета 99, а убыток - наоборот с кредита счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" в дебет счета 99.

Пример N 3

Из примеров N 1 и N 2 допустим, в течение отчетного месяца, прочей реализации в рамках основной деятельности организации, не было (в противном случае финансовый результат в конце месяца определяется по итогам всех операций).

По итогам месяца организация получит прибыль.

При этом при использовании Плана счетов 1991 года дополнительных записей по учету не производится, а прибыль за отчетный месяц подлежит учету по кредиту счета 80 в сумме 75 000 руб. (если не использует для финансирования каких-либо затрат средства фондов специального назначения) или 80 000 руб. (если средства нераспределенной прибыли прошлых лет на финансирование каких-либо затрат не несет).

При использовании же Плана счетов 2000 года в бухгалтерском учете при исчислении финансового результата должна быть отражена следующая запись:

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 75 000 руб. (240 000 руб. - 40 000 руб. - 125 000 руб.).

К операционным доходам организации в соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/99 относятся:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, если это не является предметом деятельности организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, если это не является предметом деятельности организации;

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

К внереализационным доходам организации в соответствии с пунктом 8 ПБУ 9/99 относятся:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

- курсовые разницы;

- суммы дооценки активов (за исключением внеоборотных активов);

- прочие внереализационные доходы.

При применении Плана счетов 1991 года операционные и внереализационные доходы организации отражаются по кредиту счета 80, при переходе на План счетов 2000 года - по кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы".

Финансовый результат по всем операционным и внереализационным доходам при использовании Плана счетов 2000 года определяется ежемесячно путем сопоставления кредитовых оборотов по субсчету "Прочие доходы" счета 91 и дебетовых оборотов по субсчету "Прочие расходы".

При этом положительный результат относится с дебета счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" в кредит счета 99, отрицательный - с кредита счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" в дебет счета 99.

Пример N 4

Допустим, за отчетный период организация имела следующие хозяйственные операции:

- поступление сумм арендной платы - 15 000 руб.;

- уплачены суммы штрафных санкций - 20 000 руб.

В бухгалтерском учете отражаются следующие записи:

При использовании Плана счетов 1991 года:

дебет счета 51 кредит счета 80 - 15 000 руб. - суммы поступившей арендной платы;

дебет счета 76 кредит счета 51 - 20 000 руб. - суммы уплаченных организацией штрафных санкций.

При использовании Плана счетов 2000 года:

дебет счета 51 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - 15 000 руб. - суммы арендной платы;

дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 51 - 20 000 руб. - уплаченные штрафные санкции;

дебет счета 99 кредит счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" - 5 000 руб. - превышение операционных и внереализационных расходов организации за отчетный месяц над операционными и внереализационными доходами.

К чрезвычайным доходам в соответствии с пунктом 9 ПБУ 9/99 относятся поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение; стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

В бухгалтерском учете при использовании Плана счетов 1991 года чрезвычайные доходы отражаются по кредиту счета 80, при использовании Плана счетов 2000 года - по кредиту счета 99 (например, оприходование материалов от списания непригодных объектов - дебет счета 10 кредит счета 80 (99).

Пример N 5

Допустим, за отчетный период потери организации от стихийных бедствий составили 15 000 руб. (стоимость утраченных материалов).

В учете организации отражаются следующие записи:

1. По Плану счетов 1991 года:

дебет счета 80 кредит счета 10 - 15 000 руб.;

2. По Плану счетов 2000 года:

дебет счета 99 кредит счета 10 - 15 000 руб.

Основные проводки по учету доходов организации приведены выше при рассмотрении расходов организации.

Чистая прибыль организации, ее формирование и отражение в
бухгалтерском учете

Под чистой прибылью организации понимается конечный финансовый результат деятельности организации по состоянию на отчетную дату, который формируется путем сопоставления финансовых результатов от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов, а также по чрезвычайным доходам и расходам.

Кроме того, для определения чистой прибыли (убытка) полученный результат подлежит уменьшению на суммы начисленных платежей по налогу на прибыль, а также суммы налоговых санкций.

Пример N 6

Допустим, за отчетный период к уплате причитаются по принадлежности суммы налога на прибыль в размере 20 000 руб.

В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи:

1. По Плану счетов 1991 года:

дебет счета 81 "Использование прибыли" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 20 000 руб.

2. По Плану счетов 2000 года:

дебет счета 99 кредит счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 20000 руб.

Из примеров 1-5 итоговый результат организации за отчетный период (размер чистой прибыли) составит:

1. При использовании Плана счетов 1991 года:

- при использовании средств нераспределенной прибыли прошлых лет - 40 000 руб. (80 000 руб. + 15 000 руб. - 20 000 руб. - 15 000 руб. - 20 000 руб.);

- при неиспользовании в течение года средств нераспределенной прибыли прошлых лет - 35 000 руб. (75 000 руб. + 15 000 руб. - 20 000 руб. - 15 000 руб. - 20000 руб.).

2. При использовании Плана счетов 2000 года:

- сумма чистой прибыли составит 35 000 руб. (75 000 - 5 000 руб. - 15 000 руб. - 20000 руб.).

Нераспределенная прибыль организации, ее формирование,
отражение в бухгалтерском учете

Нераспределенная прибыль организации за отчетный год представляет собой итоговый (конечный) финансовый результат организации за год. Если по итогам года организация достигла положительного результата, ведется речь о нераспределенной прибыли, если отрицательного - о непокрытом убытке.

Пример N 7

Из примеров N 1-6 предположим, что других операций организация в течение года не совершала.

Соответственно сумма нераспределенной прибыли организации за отчетный год составит сумму чистой прибыли из примера N 6.

В бухгалтерском учете при этом отражаются следующие проводки:

1. По Плану счетов 1991 года:

а) при использовании в течение года средств нераспределенной прибыли прошлых лет:

дебет счета 80 кредит счета 81 - 20 000 руб. - списаны суммы начисленного налога на прибыль;

дебет счета 80 кредит счета 88, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" - 40 000 руб. - чистая прибыль организации за отчетный год;

б) при неиспользовании в течение года средств нераспределенной прибыли прошлых лет:

дебет счета 80 кредит счета 81 - 20 000 руб. - списаны суммы начисленного налога на прибыль;

дебет счета 80 кредит счета 88, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" - 35 000 руб. - суммы чистой прибыли организации за отчетный год.

2. По Плану счетов 2000 года:

дебет счета 99 кредит счета 84 - 35 000 руб. - суммы чистой прибыли организации за отчетный год.

При этом разница в полученных итоговых результатах не должна смущать читателей.

Если например, на начало года суммы нераспределенной прибыль прошлых лет числились в учете организации в размере 22 000 руб., то во всех случаях суммы нераспределенной прибыли на конец года составят 57 000 руб.:

- при применении Плана счетов 1991 года и использовании средств нераспределенной прибыли прошлых лет в течение года - 57 000 руб. (40 000 руб. + 22 000 руб. - 5 000 руб., где 5 000 руб. - суммы материальной помощи, выплаченные за счет фондов специального назначения);

- при применении Плана счетов 2000 года или Плана счетов 1991 года но без использования в течение года нераспределенной прибыли прошлых лет - 57 000 руб. (22 000 руб. + 35 000 руб.).

В заключение необходимо отметить, что с переходом на новый План счетов образование фондов потребления и социальной сферы не предусмотрено, а все расходы, ранее производимые за счет данных фондов, подлежат отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг) или непосредственно на счета учета прибылей и убытков (в частности, на счет 91 "Прочие доходы и расходы").

Вместе с этим согласно Инструкции по применению нового Плана счетов аналитический учет по счету 84 должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств, при чем в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться. При этом необходимо учитывать, что средства нераспределенной прибыли, направляемые на финансовое обеспечение производственного развития организации (приобретение нового имущества), безвозвратно не расходуются, а представляют собой ни что иное, как источник финансирования капитальных вложений на приобретение нового имущества.

Исходя из этого суммы нераспределенной прибыли прошлых лет, направленные на приобретение нового имущества организации должны отражаться в бухгалтерском учете внутренней корреспонденцией по субсчетам счета 84:

дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчета "Строительство объектов основных средств", "Приобретение объектов основных средств" кредит счетов 60, 76 - капитальные вложения организации в строительство объектов основных средств (принятие к оплате счетов за выполненные работы строительно-монтажными организациями) или их приобретение (получение имущества от поставщиков);

дебет счета 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов" кредит счетов 60, 76 - поступление в организацию приобретаемых объектов нематериальных активов;

дебет счетов 60, 76 кредит счета 51 - оплата стоимости приобретенных (приобретаемых) объектов основных средств и нематериальных активов, оплата подрядных работ по строительству объектов основных средств;

дебет счета 01 кредит счета 08, субсчета "Строительство объектов основных средств", "Приобретение объектов основных средств" - ввод в эксплуатацию (принятие к учету) приобретенных (построенных) объектов основных средств;

дебет счета 04 кредит счета 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов" - принятие к учету приобретенных объектов нематериальных активов;

дебет счета 84, субсчет "Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет" кредит счета 84, субсчет "Использованная нераспределенная прибыль прошлых лет" - одновременно с принятием объектов основных средств и нематериальных активов на учет отражается источник финансирования затрат на их приобретение (строительство).

При этом еще раз необходимо отметить, что общая сумма нераспределенной прибыли прошлых лет в течение года является величиной постоянной и неизменной.

По итогам же года она может быть направлена на погашение непокрытого убытка отчетного года.

И.В.Березкин

"Консультант бухгалтера", N 5, май 2001 г.