Единый социальный налог: порядок исчисления и уплаты индивидуальными предпринимателями (Н. Криксунова, "Финансовая газета", N 31, август 2001 г.)

Единый социальный налог:
порядок исчисления и уплаты индивидуальными предпринимателями

В соответствии со ст.11 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы (далее - индивидуальные предприниматели). Физическое лицо, занимающееся предпринимательской деятельностью, но не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, при исполнении обязанностей, возложенных на него НК РФ, не вправе ссылаться на то, что оно не является индивидуальным предпринимателем.

Остановимся на порядке исчисления и уплаты единого социального налога (далее - ЕСН) индивидуальными предпринимателями.

Согласно ст.235 главы 24 НК РФ налогоплательщиками ЕСН признаются следующие категории:

1) работодатели, производящие выплаты наемным работникам, в том числе:

организации;

индивидуальные предприниматели;

родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования;

крестьянские (фермерские) хозяйства;

физические лица,

2) индивидуальные предприниматели, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования, главы крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокаты.

В соответствии с пп.1 и 2 ст.236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором - пятом п.п.1 п.1 ст.235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям, в том числе:

вознаграждения (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям) по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским и лицензионным договорам;

выплаты в виде материальной помощи и иные безвозмездные выплаты в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовым договором, либо договором гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), либо авторским или лицензионным договором.

Таким образом, если индивидуальные предприниматели выступают в качестве работодателей, то они производят исчисление ЕСН с выплат, производимых в пользу наемных работников, а также с выплат и вознаграждений по договорам гражданско-правового характера. При этом индивидуальные предприниматели, выступающие в качестве работодателей, не производят исчисление ЕСН с вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, так как индивидуальные предприниматели в соответствии со ст.244 НК РФ являются самостоятельными плательщиками со своих доходов, полученных от предпринимательской деятельности.

Если, индивидуальные предприниматели не являются работодателями, то они производят исчисление ЕСН в соответствии с п.3 ст.236 НК РФ, а именно с доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Здесь следует иметь в виду, что если индивидуальный предприниматель одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, указанным выше, то он признается отдельным налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основанию. Следовательно, индивидуальные предприниматели являются плательщиками ЕСН как с дохода от предпринимательской деятельности, так и с выплат, производимых в пользу наемных работников.

Порядок исчисления и уплаты ЕСН
индивидуальными предпринимателями, являющимися работодателями

Сумму ЕСН (авансовых платежей по ЕСН) индивидуальные предприниматели должны исчислять отдельно в отношении каждого фонда и определять как соответствующую процентную долю налоговой базы. Уплату необходимо производить отдельными платежными поручениями в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР), Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ), Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (ТФОМС).

Индивидуальные предприниматели, являющиеся работодателями, исчисление ЕСН должны производить по ставкам, приведенным в табл.1.

Таблица 1

Налоговая база на каждого отдельно- го работ- ника на- растающим итогом с начала года, руб.	ПФР	ФСС РФ	Фонды обязательного медицинского страхования		Итого
			ФФОМС	ТФОМС
1	2	3	4	5	6
До 100 000	28,0%	4,0%	0,2%	3,4%	35,6%
От 100 001 до 300 000	28 000 руб. + 15,8% с суммы, пре- вышающей 100 000 руб.	4000 руб. + 2,2% с сум- мы, превы- шающей 100 000 руб.	200 руб. + 0,1% с сум- мы, превы- шающей 100 000 руб.	3400 руб. + 1,9% с сум- мы, превы- шающей 100 000 руб.	35 600 руб. + 20,0% с сум- мы, превышаю- щей 100 000 руб.
От 300 001 до 600 000	59 600 руб. + 7,9% с суммы, пре- вышающей 300000 руб.	8400 руб. + 1,1% с сум- мы, превы- шающей 300 000 руб.	400 руб. + 0,1% с сум- мы, превы- шающей 300 000 руб.	7200 руб. + 0,9% с сум- мы, превы- шающей 300 000 руб.	75 600 руб. + 10,0% с сум- мы, превышаю- щей 300 000 руб.
Свыше 600 000	83 300 руб. + 2,0% с суммы, пре- вышающей 600 000 руб.	11 700 руб.	700 руб.	9900 руб.	105 600 руб. + 2,0% с сум- мы, превышаю- щей 600 000 руб.

В соответствии с п.2 ст.241 НК РФ регрессивные ставки налогообложения применяются при выполнении следующих двух условий.

Условие 1: Налоговая база в предыдущем налоговом периоде в среднем на одного работника должна быть больше (основание: абзац 1 п.2 ст.241, ст.245 НК РФ):

25 000 руб. для получения права на регрессию в 2001 г.;

50 000 руб. для получения права на регрессию начиная с 2002 г.

Условие 2: Налоговая база нарастающим итогом с начала года (текущего) в среднем на одного работника должна быть больше 4200 руб., умноженных на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде (основание: абзац 2 п.2 ст.241 НК РФ).

Подчеркнем, что право в течение года делать расчет ЕСН с применением регрессивных ставок налогообложения только в том случае, если соблюдены оба условия.

При несоблюдении условия 1 налогоплательщики проверку условия 2 не производят и уплачивают налог (авансовые платежи) по ставкам, установленным для величины налоговой базы на каждого отдельного работника до 100 000 руб., независимо от фактической величины налоговой базы на каждого отдельного работника.

При расчете условия 2 следует иметь в виду:

если на момент уплаты авансовых платежей по налогу накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одного работника становится менее 4200 руб., умноженных на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, то исчисление и уплату налога (авансовых платежей) необходимо производить по ставкам, установленным для величины налоговой базы на каждого отдельного работника до 100 000 руб., независимо от фактической величины налоговой базы на каждого отдельного работника;

если по итогам следующего месяца величина налоговой базы в среднем на одного работника превысила указанную выше сумму (4200 руб. х количество месяцев с начала года), то исчисление налога в этом месяце можно производить с применением регрессивных ставок налогообложения, но только по тем работникам, у которых налоговая база нарастающим итогом превысила 100 000 руб.

Может возникнуть ситуация, когда несколько месяцев подряд условие 2 не выполнялось (при том, что условие 1 выполнено), но затем, например в декабре, выполнилось. В таком случае делается расчет ЕСН с применением регрессивных ставок налогообложения нарастающим итогом за весь налоговый период. При этом представления уточненных расчетов (перерасчетов) за предыдущие месяцы не требуется, так как авансовый расчет по ЕСН за декабрь делается нарастающим итогом с начала года и уже содержит пересчет ЕСН за отчетный (налоговый) период.

При расчете как условия 1, так и условия 2 принимается средняя численность работников, учитываемая при расчете суммы налога, уплачиваемой в составе ЕСН в ПФР, и рассчитанная в соответствии с Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах Федерального статистического наблюдения, утвержденной постановлением Госкомстата России от 7.12.98 г. N 121.

При расчете обоих условий в организациях с численностью работников свыше 30 человек не учитываются выплаты 10% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а в организациях с численностью работников до 30 человек (включительно) - выплаты 30% работников, имеющих наибольшие по размеру доходы. Это означает, что при расчете условий в целях корректности исключается численность работников с суммами соответствующих им выплат, которые оказались наибольшими, а не только наибольшие выплаты.

После того, как определено, возникло или не возникло право рассчитывать ЕСН по регрессивным ставкам налогообложения, можно переходить к расчетам самого налога (авансовых платежей) с учетом результатов проверки выполнения условий 1 и 2.

Сумму налога, уплачиваемую в составе налога в ФСС РФ, следует самостоятельно уменьшить на сумму произведенных расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Данные о суммах исчисленных и уплаченных авансовых платежей необходимо отражать в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным, в налоговый орган по форме, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2000 г. N БГ-3-07/469 (с изм. и доп. от 7.03.01 г.). Этим приказом также утвержден Порядок заполнения форм расчетов авансовых платежей по единому социальному налогу (взносу).

По итогам отчетного периода (месяца) индивидуальные предприниматели - работодатели должны произвести исчисление авансовых платежей по налогу исходя из налоговой базы, исчисленной с начала календарного года, включая последний отчетный период, и соответствующей ставки налога. Сумма авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей.

Уплату авансовых платежей следует производить ежемесячно в срок, установленный для получения средств в банке на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов налогоплательщика на счета работников, или по поручению работников на счета третьих лиц, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным.

По результатам работы за год индивидуальные предприниматели - работодатели обязаны представить налоговую декларацию по ЕСН не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2000 г. N БГ-3-07/468. Этим же приказом утверждены инструкции по заполнению форм налоговых деклараций по единому социальному налогу (взносу).

Если возникла разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за налоговый период, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, то эта разница подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст.78 Кодекса.

Особо следует отметить, что налогоплательщики-работодатели обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, а также сумм налога, относящегося к ним, по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. С целью упрощения ведения такого учета приказом МНС России от 27.02.01 г. N БГ-3-07/63 утверждены форма индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, а также сумм начисленного единого социального налога (взноса) и порядок ее заполнения. Данная форма носит рекомендательный характер. Поэтому каждый конкретный налогоплательщик может вносить в нее необходимые и удобные для себя изменения и дополнения.

Наряду с авансовыми расчетами (декларацией) по ЕСН индивидуальные предприниматели, использующие труд наемных работников, обязаны представлять по ним следующие сведения.

1. В ПФР - в соответствии с федеральным законодательством об индивидуальном персонифицированном учете в системе государственного пенсионного страхования. Постановлением правления ПФР от 11.03.01 г. N 33а утвержден Временный порядок регистрации налогоплательщиков (страхователей), представляющих в Пенсионный фонд Российской Федерации сведения в соответствии с Федеральным законом от 1 апреля 1996 г. N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе государственного пенсионного страхования".

Порядок ведения индивидуального (персонифицированного) учета сведений о застрахованных лицах для целей государственного пенсионного страхования регламентирован постановлением Правительства Российской Федерации от 15.03.97 г. N 318.

2. Ежеквартально, не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, в региональные отделения ФСС РФ - сведения (отчеты) по форме 4-ФСС "Об утверждении формы расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации", утвержденной ФСС РФ 30.11.2000 г. N 113, о суммах:

1) начисленного налога в ФСС РФ;

2) использованных на выплату пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком до достижения им возраста 1,5 лет, при рождении ребенка, на возмещение стоимости гарантированного перечня услуг и социального пособия на погребение, на другие виды пособий по государственному социальному страхованию;

3) направленных ими в установленном порядке на санаторно-курортное обслуживание работников и их детей;

4) расходов, подлежащих зачету;

5) уплачиваемых в ФСС РФ.

Порядок исчисления ЕСН индивидуальными предпринимателями,

не являющимися работодателями

В соответствии с п.3 ст.235 НК РФ индивидуальные предприниматели не уплачивают налог в части суммы, зачисляемой в ФСС РФ.

В соответствии с пп.1 и 2 ст.244 НК РФ исчисление суммы авансовых платежей на текущий налоговый период, подлежащих уплате индивидуальными предпринимателями, не являющимися работодателями, производится налоговым органом исходя из суммы предполагаемого дохода (с учетом расходов, связанных с его извлечением), указанного в налоговой декларации, подаваемой в порядке, предусмотренном ст.229 НК РФ, или из суммы фактической налоговой базы данного налогоплательщика за предыдущий налоговый период.

Если индивидуальные предприниматели начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного налогового периода, то они обязаны в пятидневный срок по истечении месяца со дня начала осуществления деятельности представить в налоговый орган по месту постановки на учет декларацию с указанием сумм предполагаемого дохода за текущий налоговый период.

Теперь приведем ставки, по которым индивидуальные предприниматели, не являющиеся работодателями, должны исчислять ЕСН (табл.2).

Таблица 2

Налоговая база на- растающим итогом с начала года, руб	ПФР	Фонды обязательного медицинского страхования		Итого
		ФФОМС	ТФОМС
1	2	3	4	5
До 100000	19,2%	0,2%	3,4%	22,8%
От 100001 до 300000	19200 руб. + 10,8% с суммы, пре- вышающей 100000 руб.	200 руб. + 0,1% с суммы, превышающей 100000 руб.	3400 руб. + 1,9% с суммы, превышаю- щей 100000 руб.	22 800 руб. + 12,8% с суммы, превышающей 100000 руб.
От 300 001 до 600 000	40 800 руб. + 5,5% с суммы, пре- вышающей 300000 руб.	400 руб.	7200 руб. + 0,9% с суммы, превышающей 300 000 руб.	48 400 руб. + 6,4% с суммы, превышающей 300000 руб.
Свыше 600 000	57300 руб. + 2,0% с суммы, пре- вышающей 600000 руб.	400 руб.	9900 руб.	67 600 руб. + 2,0% с суммы, превышающей 600000 руб.

Индивидуальные предприниматели должны произвести уплату авансовых платежей на основании налоговых уведомлений, выдаваемых им налоговым органом, на уплату ЕСН для индивидуальных предпринимателей по форме, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2000 г. N БГ-3-07/467, в следующие сроки:

за январь - июнь не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей;

за июль - сентябрь не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей;

за октябрь - декабрь не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей.

Пример 1. Допустим, что предполагаемый доход индивидуального предпринимателя в 2001 г. составит 500 000 руб. (указанный в налоговой декларации за 2000 г.).

В данном случае налог, подлежащий уплате в каждый фонд, составит:

в ПФР - 40 800 руб. + ((500 000 руб. - 300 000 руб.) х 5,5%) = 51 800 руб.;

в ФФОМС - 400 руб.;

в ТФОМС - 7200 руб. + ((500 000 руб. - 300 000 руб.) х 0,9%) = 9000 руб.

Авансовые платежи по периодам в каждый фонд (1/2, 1/4 и 1/4 годовой суммы авансовых платежей) составят:

в ПФР - 51 800 руб. = 25 900 руб. + 12 950 руб. + 12 950 руб.;

в ФФОМС - 400 руб. = 200 руб. + 100 руб. + 100 руб.;

в ТФОМС - 9000 руб. = 4500 руб. + 2250 руб. + 2250 руб.

Таким образом, всего в эти фонды налогоплательщиком должны быть уплачены не позднее 15 июля 2001 г., 15 октября 2001 г. и 15 января 2002 г. следующие суммы авансовых платежей:

за январь - июнь: 25 900 руб. + 200 руб. + 4500 руб. = 30 600 руб.;

за июль - сентябрь: 12 950 руб. + 100 руб. + 2250 руб. = 15 300 руб.;

за октябрь - декабрь: 12 950 руб. + 100 руб. + 2250 руб. = 15 300 руб.

В результате сумма авансовых платежей за 2001 г. составит:

30 600 руб. + 15 300 руб. + 15 300 руб. = 61 200 руб.

Согласно норме п.3 ст.244 НК РФ в случае значительного (более чем на 50%) увеличения дохода в налоговом периоде индивидуальный предприниматель обязан (а в случае значительного уменьшения дохода - вправе) представить новую налоговую декларацию с указанием сумм предполагаемого дохода на текущий год. В этом случае налоговый орган производит перерасчет авансовых платежей на текущий год по ненаступившим срокам уплаты не позднее пяти дней с момента подачи новой декларации.

Полученная в результате такого перерасчета разница подлежит уплате в установленные для очередного авансового платежа сроки либо зачету в счет предстоящих авансовых платежей.

Пример 2. Пусть предполагаемый доход индивидуального предпринимателя (указанный в налоговой декларации за 2000 г.) в 2001 г. составит 800 000 руб.

Налоговый орган должен произвести исчисление сумм авансовых платежей на текущий налоговый период и выслать налогоплательщику налоговые уведомления.

Налог, подлежащий уплате в каждый фонд, составит:

в ПФР - 67 300 руб. = 57 300 руб. + ((800 000 руб. - 600 000 руб.) х 5%);

в ФФОМС - 400 руб.;

в ТФОМС - 9900 руб.

Авансовые платежи по периодам в каждый фонд (1/2, 1/4 и 1/4 годовой суммы авансовых платежей) составят:

в ПФР - 67 300 руб. = 33 650 руб. + 16 825 руб. + 16 825 руб.;

в ФФОМС - 400 руб. = 200 руб. + 100 руб. + 100 руб.;

в ТФОМС - 9900 руб. = 4950 руб. + 2475 руб. + 2475 руб.

Всего в ПФР, ФФОМС и ТФОМС налогоплательщиком должны быть уплачены не позднее 15 июля 2001 г., 15 октября 2001 г. и 15 января 2002 г. следующие суммы авансовых платежей:

за январь - июнь: 33 650 руб. + 200 руб. + 4950 руб. = 38 800 руб.;

за июль - сентябрь: 16 825 руб. + 100 руб. + 2475 руб. = 19 400 руб.;

за октябрь - декабрь: 16 825 руб. + 100 руб. + 2475 руб. = 19 400 руб.

Сумма авансовых платежей за 2001 г. составит:

38 800 руб. + 19 400 руб. + 19 400 руб. = 77 600 руб.

Допустим, налогоплательщик подал в налоговую инспекцию новую налоговую декларацию, в которой указал, что его предполагаемый доход на 2001 г. составит 360 000 руб. При этом он уже произвел уплату первого авансового платежа, но срок данного платежа, ранее начисленного ему налоговым органом, еще не наступил.

Налоговый орган не позднее 5 дней с момента подачи плательщиком новой налоговой декларации должен сделать перерасчет сумм налога с учетом ранее уплаченных и в случае излишне уплаченных сумм авансовых платежей налога произвести зачет в счет будущих платежей в соответствии со ст.78 НК РФ.

Налог, подлежащий уплате в каждый фонд, следует исчислять с налогооблагаемой базы 360 000 руб. В результате сумма авансовых платежей составит:

в ПФР - 44 100 руб. = 40 800 руб. + ((360 000 руб. - 300 000 руб.) х 5,5%);

в ФФОМС - 400 руб.;

в ТФОМС - 7740 руб. = 7200 руб. + ((360 000 руб. - 300 000 руб.) х 0,9%).

Авансовые платежи по периодам в каждый фонд (1/2, 1/4 и 1/4 годовой суммы авансовых платежей) составят:

в ПФР - 44 100 руб. = 22 050 руб. + 11 025 руб. + 11 025 руб.;

в ФФОМС - 400 руб. = 200 руб. + 100 руб. + 100 руб.;

в ТФОМС - 7740 руб. = 3870 руб. + 1935 руб. + 1935 руб.

Таким образом, всего в ПФР, ФФОМС и ТФОМС должны быть начислены по срокам уплаты не позднее 15 июля 2001 г., 15 октября 2001 г. и 15 января 2002 г. следующие суммы авансовых платежей:

за январь - июнь: 22 050 руб. + 200 руб. + 3870 руб. = 26 120 руб.;

за июль - сентябрь: 11 025 руб. + 100 руб. + 1935 руб. = 13 060 руб.;

за октябрь - декабрь: 11 025 руб. + 100 руб. + 1935 руб. = 13 060 руб.

Следовательно, всего за 2001 г. сумма авансовых платежей составит: 52 240 руб. = 26 120 руб. + 13 060 руб. + 13 060 руб.

Учитывая, что налогоплательщик произвел уплату налога за январь - июнь в размере 38 800 руб., производится перерасчет суммы налога, подлежащей уплате по двум оставшимся срокам уплаты авансовых платежей 15 октября 2001 г. и 15 января 2002 г. В результате образовалась переплата в фонды в следующем размере:

26 120 руб. - 38 800 руб. = - 12 680 руб., в том числе по фондам:

в ПФР: 22 050 руб. - 33 650 руб. = - 11 600 руб.;

в ФФОМС: 200 руб. - 200 руб. = 0 руб.;

в ТФОМС: 3870 руб. - 4950 руб.= - 1080 руб.

Таким образом, по второму сроку следует перечислить всего 380 руб., в том числе по фондам:

в ПФР: 11 025 руб. - 11 600 руб. = - 575 руб. (переплата);

в ФФОМС: 100 руб. - 0 руб. = 100 руб.;

в ТФОМС: 1935 руб. - 1080 руб. = 855 руб.

По третьему сроку следует перечислить 12 435 руб., в том числе по фондам:

в ПФР: 11 025 руб. - 575 руб. = 10 450 руб.;

в ФФОМС: 100 руб.;

в ТФОМС: 1935 руб.

Индивидуальные предприниматели по итогам налогового периода в соответствии с п.5 ст.244 НК РФ обязаны самостоятельно произвести расчет налога исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением по ставкам, приведенным в табл.2, и представить налоговую декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной приказом МНС России от 26.12.2000 г. N БГ-3-07/456. Данным приказом также утверждена Инструкция по заполнению налоговой декларации для индивидуальных предпринимателей (включая применяющих упрощенную систему налогообложения), родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, крестьянских (фермерских) хозяйств по единому социальному налогу (взносу).

Сумма налога исчисляется налогоплательщиком отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за налоговый период, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, подлежит уплате не позднее 15 июля года, следующего за налоговым периодом, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном ст.78 НК РФ.

Порядок исчисления ЕСН индивидуальными предпринимателями,
применяющими упрощенную систему налогообложения

В соответствии с п.3 ст.236 НК РФ для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, объектом налогообложения является доход, определяемый исходя из стоимости патента. Налог для данной категории плательщиков исчисляется налоговым органом с доходов, определяемых расчетным путем исходя из стоимости патента с применением ставки налога на доходы физических лиц, установленной п.1 ст.224 НК РФ (13%).

Согласно предпоследнему абзацу п.4 приказа Минфина России от 15.03.96 г. N 27, если гражданин одновременно занимается несколькими видами предпринимательской деятельности, то патент должен быть оплачен отдельно по каждому виду такой деятельности с соответствующими размерами стоимости каждого из патентов. Для индивидуальных предпринимателей, занимающихся одновременно несколькими видами деятельности и оплативших стоимость двух и более патентов, расчет налога производится от дохода, определенного расчетным путем исходя из суммарной стоимости выданных им патентов.

Пример 3. Индивидуальным предпринимателем получены патенты на два вида деятельности: стоимостью 35 000 руб., по которому доход составляет 269 231 руб. = (35 000 х 100 : 13), и стоимостью 25 500 руб., по которому доход составляет 196 154 руб. = (25 500 х 100 : 13). Общий доход предпринимателя составляет 492 385 руб. = (296 231 + 196 154).

Исходя из шкалы ставок налога для индивидуальных предпринимателей, установленных п.3 ст.241 НК РФ, сумма налога за 2001 г. составит 60 712 руб., в том числе:

в ПФР: 40 800 руб. + ((492 385 - 300 000) х 5,5%) = 40 800 руб. + 10 581 руб. = 51 381 руб.;

в ФФОМС: 400 руб.;

в ТФОМС: 7200 руб. + ((492 385 - 300 000) х 0,9%) = 7200 руб. + 1731 руб. = 8931 руб.

Если индивидуальный предприниматель одновременно осуществляет различные виды деятельности как с применением упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, так и по ранее установленной системе налогообложения, то уплата налога производится им также по совокупному доходу от всех видов деятельности в установленном порядке.

Например, предполагаемый доход индивидуального предпринимателя в 2001 г. составит 100 000 руб. (указанный в налоговой декларации за 2000 г.). Кроме того, им получены патенты на два вида деятельности: стоимостью 70 000 руб., по которому доход составит 538 462 руб. = (70 000 х 100 : 13), и стоимостью 60 000 руб., по которому доход составит 461 538 руб. = (60 000 х 100 : 13).

Налоговый орган должен произвести исчисление сумм авансовых платежей на текущий налоговый период и выслать налогоплательщику налоговые уведомления.

Общая сумма дохода, подлежащего налогообложению, составит 1 100 000 руб. = (100 000 + 538 462 + 461 538).

Исходя из шкалы ставок налога для индивидуальных предпринимателей, установленных п.3 ст.241 НК РФ, сумма налога за 2001 г. составит 77 600 руб., в том числе:

в ПФР: 57 300 руб. + ((1100 000 - 600 000) х 5,0%) = 57 300 руб. + 25 000 руб. = 82 300 руб.;

в ФФОМС: 400 руб.;

в ТФОМС: 9900 руб.

Если индивидуальный предприниматель начал применять упрощенную систему налогообложения с начала года, то расчет налога производится исходя из годовой стоимости патента. Если же индивидуальный предприниматель начал применять упрощенную систему налогообложения со II (III, IV) квартала и уплатил стоимость патента за три (два, один) квартала, то расчет налога производится исходя из указанной в патенте его стоимости за три (два, один) квартала.

Отказ от применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности и обратный переход (возврат) к принятой ранее системе налогообложения, учета и отчетности могут осуществляться субъектами малого предпринимательства с начала очередного календарного года при условии подачи соответствующего заявления в налоговый орган в срок не позднее чем за 15 дней до завершения календарного года (п.8 ст.5 Федерального закона от 29.12.95 г. N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства").

Порядок исчисления ЕСН индивидуальными предпринимателями,
переведенными на уплату единого налога на вмененный доход
для определенных видов деятельности

В соответствии со ст.1 Федерального закона от 31.07.98 г. N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" со дня введения единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации с плательщиков этого налога не взимаются платежи в государственные внебюджетные фонды, а также налоги, предусмотренные ст.19-21 Закона Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", за исключением перечисленных в ст.1 Закона N 148-ФЗ девяти налогов, сборов и пошлин.

Федеральным законом от 5.08.2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" ЕСН включен в ст.19 Закона N 2118-1 и не указан в числе девяти налогов, сборов и пошлин, подлежащих уплате организациями и индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Таким образом, индивидуальные предприниматели не являются плательщиками ЕСН ни со своего дохода, ни с выплат, производимых наемным работникам. Однако если индивидуальный предприниматель переведен на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, но одновременно осуществляет и иные виды деятельности, то он должен уплатить ЕСН с выплат, производимых в пользу наемных работников по всем основаниям за выполнение работ по видам деятельности, не переведенным на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, и от доходов, полученных от таких видов деятельности.

При этом если с помощью прямого счета невозможно выделить суммы выплат, начисленных работникам по каждому виду деятельности, то для целей исчисления ЕСН расчет таких выплат целесообразно производить пропорционально размеру выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности.

Н. Криксунова,

советник налоговой службы I ранга

"Финансовая газета", N 31, 32, август 2001 г.