Письмо Минфина РФ от 4 мая 2010 г. N 03-02-07/1-213 Об отсутствии оснований для налогообложения НДФЛ скидок к плате за обучение, размер которых зависит от результатов вступительных испытаний и обучения студентов

Письмо Минфина РФ от 4 мая 2010 г. N 03-02-07/1-213

Вопрос: Во вверенных нам Государственных образовательных учреждениях студентам предоставляются скидки по договорам оказания образовательных услуг. Скидки предоставляются по результатам вступительных испытаний, за успехи в обучении в соответствии с Положениями о предоставлении скидок студентам соответствующих ВУЗов. Таким образом, скидки предоставляются наиболее перспективным студентам, заинтересованным в приобретении знаний, и направлены на проведение политики по обеспечению доступности получения качественного образования российскими гражданами. Скидки в зависимости от образовательных успехов студентов достигают 80 процентов от цены договора оказания образовательных услуг.

В связи с этим возникают следующие вопросы:

1. В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени. В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Дополнительно в Письме Министерства финансов РФ от 8 февраля 2007 г. N 03-02-07/1-51 также указано, что отклонение цен, применяемых по образовательным услугам в отношении определенных категорий учащихся, более чем на 20 процентов в сторону понижения от уровня рыночных цен идентичных (однородных) услуг, оказанных в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях, может являться основанием для доначисления налогов, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие услуги.

Однако согласно пункту 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ при определении рыночной цены учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные маркетинговой политикой.

Исходя из вышеизложенного просим разъяснить следующее: учитывая, что скидки, предоставляемые студентам в соответствии с принятыми в наших организациях Положениями, не носят индивидуальный характер и предоставляются исключительно по объективным критериям, т.е. носят обычный характер, правы ли мы, считая, что в данном случае положения пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ о доначислении выручки исходя из уровня рыночных цен не применяются в связи с тем, что цена договора на обучение со скидкой является обычной рыночной ценой?

2. Согласно положениям статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам, получаемым налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся: оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями услуг, в том числе обучения в интересах налогоплательщика; выполненные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.

Просим разъяснить следующее: учитывая, что скидки, предоставляемые в наших организациях студентам согласно утвержденным положениям, носят обычный характер, и, соответственно, цена договора на обучение со скидкой является обычной рыночной ценой, правы ли мы, считая, что в данном случае у студентов, пользующихся скидками, отсутствует получение дохода в натуральной форме (в виде оплаты организацией обучения в интересах налогоплательщика или в виде выполнения в его интересах услуг на безвозмездной основе или с частичной оплатой), а, следовательно, отсутствует объект налогообложения подоходным налогом?

Ответ: В Минфине России рассмотрено обращение по вопросам о применении статей 40 и 211 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в случаях применения образовательными учреждениями обычных скидок к плате за обучение по результатам вступительных испытаний, а также по результатам обучения и сообщается следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Кодекса, если данной статьей не предусмотрено иное, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 Кодекса).

При определении рыночных цен принимаются во внимание сделки, указанные в пункте 8 статьи 40 Кодекса. При этом учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

Условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Кроме того, при определении рыночных цен учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В том числе обычные скидки, вызванные маркетинговой политикой.

Таким образом, обычные скидки, применяемые образовательными учреждениями в сопоставимых условиях к плате за обучение, учитываются при применении статьи 40 Кодекса.

Согласно пункту 6 статьи 274 Кодекса для целей определений налоговой базы по налогу на прибыль организаций рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем вторым пункта 3, а также пунктами 4-11 статьи 40 Кодекса, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на добавленную стоимость, акциза).

Пунктом 1 статьи 210 Кодекса предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Статья 41 Кодекса определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с главой 23 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 Кодекса к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе обучения в его интересах.

Снижение образовательным учреждением стоимости обучения в зависимости от результатов вступительных испытаний, а также от результатов обучения, произведенное на основании приказа образовательного учреждения, не может рассматриваться в качестве дохода (экономической выгоды), полученного в натуральной форме, если возможность снижения стоимости обучения предусмотрена для студентов, достигших соответствующих результатов вступительных испытаний и (или) результатов обучения, то есть не носит характера индивидуальной льготы.

С.Д. Шаталов