Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 1 марта 2006 г. N А26-6826/04-25 Иск ОАО о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления налогов, в том числе налога на прибыль, платежей за право пользования недрами, земельного налога, НДС, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, не удовлетворен по нескольким эпизодам, так как, в частности, примененный Обществом метод определения платежей за пользование недрами исходя из себестоимости добычи полезных ископаемых законодательством о недрах не предусмотрен

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 1 марта 2006 г. N А26-6826/04-25

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 февраля 2006 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 января 2006 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 ноября 2005 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Блиновой Л.В., Мунтян Л.Б., при участии в судебном заседании от открытого акционерного общества "Карельский окатыш" Воробьевой С.А. (доверенность от 01.01.2006 N СР/КО-060Д), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия Коваленко В.В. (доверенность от 01.02.2006 N 7), Сетовой М.А. . (доверенной от 03.02.2006 N 31),

рассмотрев 28.02.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 24.12.2004 (судья Васильева Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2005 (судьи Згурская М.Л., Серикова И.А., Шестакова М.А.) по делу N А26-6826/04-25,

установил:

Открытое акционерное общество "Карельский окатыш" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия (после реорганизации - Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия; далее - Инспекция) от 30.06.2004 N 07-07/7413 в части доначисления 98 922 735 руб. налогов, 17 154 083 руб. пеней и 13 124 758 руб. штрафа (с учетом уточнений заявителя),

Суд первой инстанции привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, Межрегиональную Инспекцию Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (после реорганизации - Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5; далее - Межрегиональная инспекция).

Решением суда от 24.12.2004 заявление Общества удовлетворено частично. Решение Инспекции от 30.06.2004 N 07-07/7413 признано недействительным в части отказа в принятии для целей обложения налогом на прибыль за 9 месяцев 2003 года 4 002 362 руб. расходов заявителя за услуги Европейского Банка Реконструкции и Развития; доначисления 20 352 194 руб. платежей за право пользования недрами по железной руде за 2000-2001 годы, 1 701 109 руб. штрафа и 6 783 473 руб. пеней; 10 941 951 руб. платежей за право пользования недрами по геллефлинтам за 2000-1001 годы и 1 132 284 руб. штрафа; 7 391 руб. земельного налога за 2001-2003 годы и 1 478 руб. штрафа; 36 531 руб. налога на добавленную стоимость за 2002-2003 годы по образовательным услугам, оказанным организациями, не имеющими лицензии на образовательную деятельность, 7 342 695 руб. за услуги, оказанные закрытым акционерным обществом "Северсталь-групп" (далее - ЗАО "Северсталь-групп") и 1 925 825 руб. за оплату товара, поставленного обществами с ограниченной ответственностью "Ониктехтрейд", "Сибион", "Мега Плюс" и "Ладога" (далее - ООО "Ониктехтрейд", ООО "Сибион", ООО "Мега Плюс", ООО "Ладога"), в остальной части в удовлетворении заявления отказано. Указанным решением суд также обязал Инспекцию устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.

Постановлением апелляционной инстанции от 05.08.2005 решение суда первой инстанции изменено. Оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 2 429 983 руб. отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы, 248 271 руб. пеней и 485 997 руб. штрафа; 1 259 015 руб. платы за загрязнение окружающей природной среды; 48 493 948 руб. налога на добычу полезных ископаемых, 10 093 310 руб. пеней и 9 698 790 руб. штрафа. В остальной части решение суда от 24.12.2004 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов фактических обстоятельствам дела, просит отменить решение и постановление в части удовлетворения заявленных требований и принять новый судебный акт.

В отзыве на жалобу Общество просит оставить постановление апелляционного суда в части признания недействительным решения Инспекции от 30.06.2004 N 07-07/7413 без изменения, считая его законным и обоснованным.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы, а представитель Общества их отклонил.

Представители Межрегиональной инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте слушания дела, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2000 по 30.09.2003, о чем составлен акт от 09.06.2004 N 3. По результатам проверки налоговым органом принято решение от 30.06.2004 . N 07-07/7413 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 13 138 010 руб. штрафа, начислении 17 166 836 руб. пеней и 99 480 658 руб. ряда налогов и сборов. Названным решением налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Общество не согласилось с решением Инспекции от 30.06.2004 N 07-07/7413 и обжаловало его в арбитражный суд в части доначисления 98 922 735 руб. налогов и сборов, начисления 17 154 083 руб. пеней и 13 124 758 руб. штрафа.

Судебные инстанции, удовлетворяя требования заявителя по эпизоду, связанному с отнесением к расходам стоимости консалтинговых услуг, оплаченных Европейскому Банку Реконструкции и Развития (далее - Банк), исходили из того, что данные затраты относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и правомерно учтены Обществом в составе расходов при налогообложении прибыли.

В жалобе Инспекция, оспаривая судебные акты по указанному эпизоду, указывает на то, что спорные расходы связаны с предполагаемым финансированием, которое в проверяемом периоде Обществом еще не получено, в связи с чем они не должны уменьшать доходы, полученные от реализации товаров (работ услуг) в отчетном (налоговом) периоде, в силу пункта 1 статьи 272 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налогооблагаемой базы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические и информационные услуги, на консультационные и иные аналогичные услуги (подпункты 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Как установили судебные инстанции, согласно пункту 1 мандатного письма, заключенного Обществом с Банком, заявитель, предполагая осуществить проект разработки Корпангского железнорудного месторождения в Республике Карелия, обратился к Банку за долгосрочным финансированием данного проекта. В соответствии с названным мандатным письмом Банк обязался подготовить анализ экономической целесообразности проекта и осуществить юридическую и финансовую проверку.

В силу пункта 5 мандатного письма Общество обязалось оплачивать все подтвержденные расходы Банка в соответствии с подготовкой проекта, а также подготовкой, согласованием и проверкой проектной документации и всей иной документации, относящейся к проекту.

Фактическое оказание указанных консалтинговых услуг (исследование рынка и техническое рассмотрение) и их оплата подтверждаются актом сдачи-приемки и инвойсом от 28.01.2003 N 6200003535 и не оспаривается налоговым органом.

Суды первой и апелляционной инстанции сделали правильный вывод о том, что спорные консалтинговые услуги не являются банковскими, поскольку они не поименованы в статье 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности".

Обоснованным является и вывод судебных инстанций о том, что затраты Общества на оплату консалтинговых услуг банка могут быть отнесены в силу подпунктов 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Поскольку расходы на консультационные (информационные) услуги являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией продукции, при методе начисления в силу пункта 2 статьи 272 НК РФ они признаются в том периоде, когда такие услуги оказаны.

Кроме того, согласно пункту 1 статье 318 НК РФ спорные расходы относятся к косвенным. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.

В данном случае суды признали, что налогоплательщик обосновал и документально подтвердил экономическую оправданность спорных расходов, которые направлены на получение дохода. При этом представители Общества пояснили, что в настоящее время налогоплательщиком получен кредит Банка на разработку Корпангского месторождения. Указанные выводы не опровергаются в кассационной жалобе.

Суд кассационной инстанции также согласен в выводами судебных инстанций о правомерности уменьшения налогоплательщиком доходов на суммы расходов по оплате услуг, оказанных Банком, которые связаны с деятельностью направленной на получение дохода, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Инспекция указывает, что представленные заявителем документы не отвечают требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ, поскольку инвойс (счет) "не имеет построчного перевода".

Согласно статье 252 НК РФ расходы должны быть подтверждены документами, составленными в соответствии с российским законодательством

На основании пункта 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Следовательно, документирование хозяйственных операций, включая оформление первичных учетных документов, осуществляется на русском языке.

Согласно статье 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных организацией, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

В соответствии со статьей 87 НК РФ, если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) (встречная проверка).

Статья 22 Закона Российской Федерации от 25.10.1991 N 1807-1 "О языках народов Российской Федерации" предусматривает использование иных языков, кроме русского, при ведении коммерческой деятельности российских организаций с иностранными контрагентами.

В данном случае, как правомерно отметил апелляционный суд, Инспекция при проведении налоговой проверки не воспользовалась правом, предоставленным ей статьями 31 и 93 НК РФ, и не истребовала у Общества необходимые дополнительные документы.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции, а решение и постановление в этой части считает законным.

Инспекция в жалобе просит отменить судебные акты в части признания недействительным решения от 30.06.2004 N 07-07/7413 по эпизоду начисления Платежей за право пользования недрами по железной руде за 2000-2001 годы, соответствующих пеней и штрафа.

Судебные инстанции, удовлетворяя требования заявителя в этой части, исходили из того, что законодательством о налогах и сборах не установлен метод определения стоимости добытых полезных ископаемых, в связи с чем в силу пункта 7 статьи 3 НК РФ налогоплательщик правомерно рассчитывал платежи за пользование недрами исходя из своих прямых затрат при добыче полезного ископаемого.

Суд кассационной инстанции считает, что такой вывод сделан при неверном толковании судами положений статьи 41 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах).

В соответствии со статьей 39 Закона о недрах, действовавшего в проверенный период, при пользовании недрами производятся платежи за пользование недрами и другие платежи и налоги, предусмотренные законодательством. Одним из видов платежей за пользование недрами согласно статье 40 названного Закона являются платежи за добычу полезных ископаемых.

Согласно пункту 4 статьи 41 Закона о недрах платежи за добычу полезных ископаемых взимаются в формах разового, а также последующих регулярных платежей после начала добычи. Их размеры включаются в себестоимость добычи полезных ископаемых и определяются как доля от стоимости добытых полезных ископаемых и потерь при добыче, превышающих нормативы, устанавливаемые ежегодными планами горных работ, согласованными с органами государственного горного надзора. При этом платежи за добычу полезных ископаемых с объемов сверхнормативных потерь взимаются в двойном размере.

Из приведенных норм следует, что налоговая база по платежам за добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых и потерь при добыче.

При этом примененный Обществом и поддержанный судами первой и апелляционной инстанций метод определения платежей за пользование недрами исходя из себестоимости добычи полезных ископаемых, законодательством о недрах не предусмотрен.

При таких обстоятельствах следует согласиться с мнением налогового органа о том, что под стоимостью добытых полезных ископаемых и потерь при их добыче необходимо понимать их денежную оценку, которая соответствует цене реализации.

Указанная позиция нашла отражение в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.09.2003 N 7726/03.

Частью 7 статьи 41 Закона о недрах также предусмотрено, что окончательные размеры платежей за пользование недрами устанавливаются при предоставлении лицензии на пользование недрами.

Как видно из материалов дела, Общество в 2000-2001 годах осуществляло пользование недрами на основании лицензии серии ПТЗ N 00558 ТЭ, согласно которой ставка регулярного платежа за право на добычу железистых кварцитов составляет 3 процента (размер платежа) от стоимости (налоговой базы) добытого минерального сырья.

Доводы Общества о необоснованности применения налоговым органом расчета налоговой базы по плате за добычу полезных ископаемых, исходя из стоимости полезных ископаемых, а также законодательной неопределенности налоговой базы, подлежат отклонению, поскольку не основаны на законе.

Суд кассационной инстанции считает неосновательным вывод судебных инстанций о преюдициальном значении судебных актов, принятых по делу N А26-7794/02-26, поскольку в рамках настоящего дела рассматривается вопрос о правомерности примененного налогоплательщиком метода определения стоимости добытых полезных ископаемых. Положения статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) освобождают от доказывания фактических обстоятельств дела, но не исключают их различной правовой оценки, которая зависит от характера конкретного спора.

Таким образом, оспариваемые судебные акты по рассмотренному эпизоду в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат отмене, а заявленные налогоплательщиком в этой части требования - отклонению.

Налоговой проверкой также выявлено, что Общество в 2000 и 2001 годах занизило для расчета платежей за право пользования недрами объем добытого полезного ископаемого (геллефлинтов), что привело к неполной уплате налога за право пользования недрами. В нарушение положений Закона о недрах, а также условий, предусмотренных лицензионным соглашением, при добыче геллефлинтов налогоплательщик исчислил платежи за пользование недрами лишь от объема использованного минерального сырья, а не всего добытого (том дела 2, листы 27-29).

Судебные инстанции, удовлетворяя заявление Общества в части признания недействительным решения налогового органа о доначисления платежей за право пользования недрами и налоговых санкций по указанному эпизоду, правомерно исходили из того, что платежи за добытые, но не использованные геллефлинты, уплачены в составе платежей за железную руду.

Согласно лицензионному соглашению серии ПТЗ N 00558 ТЭ Общество осуществляло разработку железистых кварцитов и геллефлинтов. Представители налогоплательщика пояснили, что теллефлинтовая скала является попутной (вскрышной) породой, которая непосредственно не является объектом добычи, а используется лишь в небольшом объеме для производства щебня.

Суды установили, что геллефлинтовая скала, добытая Обществом, но не использованная им, обложена платежом за право пользования недрами по ставке 3. процента. При этом включение в состав стоимости добычи железной руды затрат на добычу (вскрышу) геллефлинтовой скалы не привело к занижению подлежащего уплате в бюджет платежа. Следовательно, решение и постановление в этой части является законными.

В жалобе Инспекция также оспаривает судебные акты по эпизоду, связанному с применением заявителем вычетов по налогу на добавленную стоимость при оказании консультационных и юридических услуг ЗАО "Северсталь-групп". Налоговый орган указывает на неподтверждение налогоплательщиком обоснованности и экономической оправданности спорных расходов. По данному эпизоду Инспекция доначислила Обществу 7 342 695 руб. налога на добавленную стоимость (том дела 2, листы 3-5; 60).

В обоснование заявленных требований Общество сослалось на то, что положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают в качестве обязательного условия для включения сумм налога на добавленную стоимость в вычеты "экономической обоснованности оказанных и оплаченных услуг".

Судебные инстанции согласились с доводами заявителя и удовлетворили требования по этому эпизоду.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Из пункта 2 статьи 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычетам подлежат только те суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено фактами уплаты им суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), принятия на учет данных товаров (работ, услуг) и наличием соответствующих первичных документов.

Как видно из материалов дела, Общество (заказчик) заключило с ЗАО "Северсталь-групп" (исполнитель) договор от 22.03.2002 N 882, согласно условиям которого исполнитель обязался ежемесячно оказывать заказчику юридические услуги и услуги в сфере управления производством.

Суды установили фактическое оказание услуг, которые являются объектом обожения налогом на добавленную стоимость, и их оплату, в том числе уплату заявителем указанного налога. Следовательно, Общество правомерно предъявило к вычету сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную при оплате услуг ЗАО "Северсталь-групп".

Судебные инстанции правильно отклонили как не основанные на нормах главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации доводы налогового органа о том, что спорные расходы не являются экономическими оправданными.

Таким образом, решение и постановление в этой части соответствуют нормам материального права и оснований для их отмены не имеется.

Инспекция также признала необоснованным включение в состав налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных ООО "Ониктехтрейд", "Сибион", "Мега Плюс" и "Ладога", поскольку результатами встречных проверок данных организаций не подтверждаются факты реализации товара и его оплаты. Основанием для такого вывода послужило, в частности, ненахождение названных организаций по адресу, указанному в их учредительных документах, непредставление ими отчетности, отсутствие складских и офисных помещений.

Суды, оценив в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, сделали обоснованный вывод о том, что Общество представило все документы, необходимые для подтверждения налоговых вычетов.

При этом судебные инстанции правильно отклонили доводы Инспекции о неуплате сумм налога на добавленную стоимость в бюджет поставщиками товара, поскольку нормы Налогового кодекса Российской Федерации не ставят право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость в зависимость от уплаты налога поставщиками.

Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-0, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

В данном случае Инспекция не представила доказательств недобросовестности Общества при реализации им права на применение налоговых вычетов. Не ссылается налоговый орган на данные обстоятельства и в кассационной жалобе. У суда кассационной инстанции отсутствуют полномочия и основания для переоценки имеющихся в деле доказательств.

Суд кассационной инстанции считает обжалуемые судебные акты в этой части законными, в связи с чем не находит оснований для их отмены или изменения.

В ходе налоговой проверки Инспекция посчитала необоснованным неуплату Обществом 2 249 983 руб. отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы в отношении полезных ископаемых, добытых до 01.01.2002.

В соответствии со статьей 44 Закона о недрах пользователи недр, осуществляющие добычу всех видов полезных ископаемых, разведанных за счет государственных средств, производят отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

Согласно статье 1 Федерального закона от 30.12.1995 N 224-ФЗ "О ставках отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы" (далее - Закон N 224-ФЗ), пункту 3 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 31.12.1996 N 44 "О порядке исчисления, уплаты в Фонд воспроизводства минерально-сырьевой базы и целевом использовании отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы" (далее - Инструкция N 44) налогооблагаемой базой по указанным отчислениям является стоимость первого товарного продукта, полученного и реализованного из фактически добытых полезных ископаемых.

Из приведенных норм следует, что объектом обложения по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы являлся первый товарный продукт, полученный из фактически добытых полезных ископаемых.

В пункте 15 Инструкции N 44 предусмотрено, что датой совершения оборота по реализации первого товарного продукта, полученного из полезных ископаемых, считается день поступления средств за реализованную продукцию на счета предприятий в учреждениях банков. В тех же случаях, когда у плательщика метод определения выручки от реализации установлен по мере отгрузки продукции, датой совершения оборота считается день отгрузки (при этом датой отгрузки продукции считается день передачи соответствующего товарораспорядительного документа).

Согласно пункту 17 названной Инструкции отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы перечисляются в Фонд воспроизводства минерально-сырьевой базы налогоплательщиками ежемесячно либо ежеквартально исходя из фактических объемов реализации продукции за истекший месяц и ставок отчислений.

Таким образом, как правомерно отметил суд апелляционной инстанции, объект налогообложения по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы связан с реализацией добытых полезных ископаемых.

Суды установили, что добытые Обществом в 2001 году полезные ископаемые реализованы им в течение 1 квартала 2002 года.

Статьей 3 Федерального закона от 08.08.2001 N 126-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового Кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации" (далее - Закон N 126-ФЗ) в пункт 1 статьи 19 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (далее - Закон N 2118-1) внесены изменения и дополнения, согласно которым из перечня федеральных налогов исключены отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, и данный перечень дополнен налогом на добычу полезных ископаемых.

Следовательно, с 01.01.2002 отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы заменены налогом на добычу полезных ископаемых.

Согласно статье 13 Закона N 126-ФЗ недоимка, пени и штрафы, образовавшиеся на 1 января 2002 года по платежам за пользование недрами, отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы и акцизам на нефть и стабильный газовый конденсат, зачисляются в доход федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов в соответствии с законодательством Российской Федерации, действующим до введения в действие указанного Закона.

В данном случае в ходе налоговой проверки задолженности Общества по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы по состоянию на 01.01.2002 года не выявлено.

Апелляционный суд правомерно отклонил ссылки налогового органа на положения абзаца 2 статьи 13 Закона N 126-ФЗ.

Согласно пункту 4 статьи 3 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 57-ФЗ) статья 13 Закона N 126-ФЗ дополнена абзацем вторым, в соответствии с которым в отношении полезных ископаемых, добытых до 1 января 2002 года, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы исчисляются и уплачиваются в порядке, действовавшем до 1 января 2002 года, независимо от даты поступления денежных средств за реализованную продукцию

Вместе с тем, как установлено судами, в проверенный период для Общества моментом совершения налогооблагаемого оборота по отчислениям на воспроизводство минерально-сырьевой базы признавалось поступление денежных средств за реализованную продукцию (полезные ископаемые).

В соответствии с пунктом 1 статьи 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

В силу пункта 6 и 7 статьи 3 НК РФ при установлении налогов и сборов должны быть определены все элементы налогообложения. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Учитывая, что Закон N 224-ФЗ, который устанавливал налогооблагаемую базу и ставки отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы, а также подпункт 3 пункта 1 статьи 19 Закона N 2118-1 отменены с 01.01.2002, суд апелляционный инстанции сделал обоснованный вывод о том, что у Общества отсутствовала обязанность по исчислению и уплате названных отчислений после 01.01.2002.

При таких обстоятельствах следует признать, что апелляционный суд законно отменил решение суда первой инстанции по рассмотренному эпизоду. Основания для удовлетворения жалобы налогового органа отсутствуют.

Инспекция не согласна с решением и постановлением судов первой и апелляционной инстанций в части удовлетворения требований заявителя о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа по эпизоду доначисления 1 259 015 руб. платежей за загрязнение окружающей природной среды за 2 квартал 2002 года.

Податель жалобы указывает, что в случае осуществления организациями деятельности, связанной с негативным воздействием на окружающую природную среду, они должны вносить плату за загрязнение окружающей природной среды за весь период действия постановления Правительства Российской Федерации от 28.08.1992 N 632 "Об утверждении порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия" (далее - Постановление N 632), в том числе за апрель и май 2002 года.

Обжалуя решение налогового органа от 30.06.2004 N 07-07/7413 в этой части, Общество сослалось на то, что с апреля 2002 года налогоплательщики не обязаны исчислять и уплачивать платежи за загрязнение окружающей природной среды в связи с отсутствием законно установленных и подлежащих применению базовых нормативов данных платежей, поскольку решением Верховного Суда Российской Федерации от 12.02.2003 по делу N ГКПИОЗ-49, оставленным без изменения определением Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 15.05.2003 N КАСОЗ-167, признаны недействующими пункт 2 Постановления N 632 и пункт 9 Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия, утвержденного названным Постановлением.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований, указав, что платежи за негативное воздействие на окружающую среду являются по своей природе фискальными сборами и плата за загрязнение окружающей природной среды подлежит внесению плательщиками за весь период действия Постановления N 632. Суд также учел, что определением Конституционного Суда Российской Федерации от 10.12.2002 N 284-О Постановление N 632 признано соответствующим Конституции Российской Федерации и принятым в пределах полномочий Правительства Российской Федерации.

Апелляционный суд, отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя заявление налогоплательщика, исходил из того, что спорные платежи являются фискальным сбором, не входящим в систему налогов и сборов, установленную налоговым законодательством, в связи с чем налоговые органы не вправе контролировать их исчисление и уплату в бюджет. При этом суд апелляционной инстанции признал ошибочным вывод суда первой инстанции о возможности применения норм Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении и уплате платежей за загрязнение окружающей природной среды.

Статья 2 НК РФ определяет, что законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действия (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 при решении вопроса о применении к спорным правоотношениям положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации необходимо исходить из того, что круг отношений, регулируемый законодательством о налогах и сборах, определен в части 1 статьи 2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с этим часть первая Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит применению к иным правоотношениям с участием налоговых органов, не связанным с установлением, введением и взиманием налогов и сборов в Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции согласен с выводом апелляционного суда о том, что спорные платежи в соответствии с пунктом 5 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 10.12.2002 N 284-0 взимаются с хозяйствующего субъекта во исполнение им финансово-правовых обязательств (обязанностей), возникающих из осуществления такой деятельности, которая оказывает негативное воздействие на окружающую природную среду и представляет собой форму возмещения экономического ущерба от такого воздействия.

Данные платежи не включаются в систему налогов, которая согласно статье 75 Конституции Российской Федерации подлежит установлению федеральным законом. Эти платежи не обладают рядом признаков, присущих налоговому обязательству в его конституционно-правовом смысле, а носят индивидуально-возмездный и компенсационный характер и являются по своей природе не налогом, а фискальным сбором.

Таким образом, платежи за негативное воздействие на окружающую среду относятся к обязательным платежам неналогового характера, которые взимаются в публично-правовом порядке и к ним не применяются положения Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 1 НК РФ действие названного Кодекса распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов в тех случаях, когда это прямо предусмотрено названным Кодексом.

В данном случае платежи за загрязнение окружающей природной среды не предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации, а установлены Законом РСФСР от 19.12.1991 N 2060-1 "Об охране окружающей среды" и Федеральным законом от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды", а также Порядком определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия, утвержденным Постановлением N 632, и являются платежом (сбором) неналогового характера.

Плата за загрязнение окружающей среды является фискальным сбором, не входящим в систему налогов и сборов, установленных налоговым законодательством, а следовательно, налоговые органы не наделены правом контролировать ее исчисление и уплату в бюджет.

При таких обстоятельствах следует признать, что апелляционный суд, правильно применив нормы материального права и не нарушив нормы процессуального права, обоснованно признал недействительным решение налогового органа по рассмотренному эпизоду и оснований для отмены судебного акта в этой части нет.

Налоговой проверкой также выявлено применение Обществом в 1 полугодии 2002 года методики расчета стоимости добытых полезных ископаемых, которая, по мнению Инспекции, противоречит положениям статьи 340 НК РФ, что привело к неполной уплате налога на добычу полезных ископаемых.

Налоговый орган посчитал, что все расходы (прямые и косвенные) по подразделениям, занятым основным производством при добыче полезных ископаемых, должны включаться в полном объеме (косвенные расходы без распределения) в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого (том дела 2, листы 30-32).

Суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа и отказал в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду.

Апелляционный суд, удовлетворяя заявление налогоплательщика по рассматриваемому эпизоду, сделал вывод о том, что в 1 полугодии 2002 года заявитель не обязан при определении стоимости добытых полезных ископаемых расчетным способом включать в нее иные косвенные расходы, кроме тех, которые указаны в подпункте 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ. При этом методика определения расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, примененная налоговым органом в 1 и 2 кварталах 2002 года, не соответствует требованиям действовавшего законодательства о налогах и сборах.

Способы и порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых установлены статьей 340 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции установлено, что Общество определяло стоимость добытых полезных ископаемых в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 340 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 340 НК РФ при определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых расходы, осуществленные налогоплательщиком в налоговом периоде, разделяются на прямые и косвенные. Прямыми являются расходы, установленные подпунктами 1-6 пункта 4 статьи 340 НК РФ. Косвенными являются расходы, установленные подпунктом 7 пункта 4 настоящей статьи.

При этом прямые расходы, осуществленные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 НК РФ. Сумма косвенных расходов, осуществленных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между различными видами производимых налогоплательщиком товаров (работ, услуг) пропорционально доле каждого вида товаров (работ, услуг) в общей сумме выручки от реализации этих товаров (работ, услуг). Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Учитывая приведенные нормы, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о том, что в первом полугодии 2002 года при определении стоимости добытых полезных ископаемых расчетным путем Общество не обязано включать в стоимость ископаемых иные косвенные расходы, не указанные в подпункте 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "Федерального закона от 29.05.2002 N 58-ФЗ" следует читать "Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ"

В соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ, в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 58-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 58-ФЗ), при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Предлагаемый налоговым органом расчет стоимости добытых полезных ископаемых не отвечает требованиям статьи 340 НК РФ в редакции, действовавшей до внесения в нее изменений Законом N 58-ФЗ, поскольку в стоимости добытых полезных ископаемых Инспекция учла, в том числе, долю общих косвенных расходов, в которую повторно включена часть косвенных расходов, относящихся к добытым полезным ископаемым. Следовательно, апелляционный суд обоснованно признал такой расчет противоречащим статье 340 НК РФ Доводы налогового органа о том, что положения Закона N 57-ФЗ, которые внесли изменения в статью 340 НК РФ, вступили в силу с 01.01.2002, правильно отклонен апелляционным судом со ссылкой на статью 5 НК РФ.

В ходе налоговой проверки установлено занижение Обществом прямых расходов в 2002 и 2003 годах соответственно на 326 305 827 руб. и 144 123 250 руб., поскольку в нарушение статьей 318 и 338 НК РФ оно не включило в прямые расходы материальные затраты, предусмотренные подпунктом 1 пунктом 4 статьи 340 НК РФ, а именно, взрывчатые вещества и Компоненты, детонирующий шнур, средства взрывания, долота шарошечные и средства инициирования "Нонель", используемые непосредственно для извлечения руды из недр и являющимися необходимыми компонентами для добычи полезных ископаемых.

Суд первой инстанции согласился с мнением налогового органа о том, что спорные затраты относятся в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ к прямым расходам, поскольку указанные материалы являются необходимыми для добычи полезных ископаемых и используются для обеспечения основного технологического процесса.

Суд апелляционной инстанции, отменил решение суда первой инстанции по указанному эпизоду, так как, по его мнению, спорные затраты по взрывчатым веществам, относятся к косвенным расходам и при расчете стоимости полезных ископаемых для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых учитываются в доле косвенных расходов, а не в составе материальных (прямых) расходов.

Согласно абзацу 2 пункта 4 статьи 340 НК РФ при применении налогоплательщиком способа оценки, указанного в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ, он применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Статьей 318 НК РФ предусмотрено, что к прямым расходам относятся материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Как пояснил налогоплательщик, назначение взрывчатых материалов при горнодобывающем производстве носит вспомогательный характер, поскольку они необходимы для добычи (извлечения) полезных ископаемых. Следовательно, спорные затраты не могут быть отнесены к расходам, определяемым подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции, учитывая особенности производственного процесса горнодобывающих производств металлургического комплекса, отнес затраты на взрывчатые вещества к материальным расходам согласно подпункту 2 пункта 1 или подпункта 4 пункта 7 статьи 254 НК РФ, как материалы, используемые на другие производственные цели или на эксплуатационные горноподготовительные работы на карьерах. Данный вывод суда не противоречит положениям статьи 254, 318 и 340 НК РФ. У суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для переоценки вывода апелляционного суда о том, что затраты на приобретение взрывчатых веществ являются косвенными расходами и при расчете стоимости полезных ископаемых учитываются лишь в доле косвенных расходов.

Суд кассационной инстанции считает постановление апелляционной инстанции в рассмотренной части законным.

Инспекция также не согласна с постановлением суда апелляционной инстанции в части вывода о правомерности применения заявителем в январе и марте-сентябре 2003 года порядка определения стоимости добытого полезного ископаемого (руды), предусмотренного подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ.

Налоговый орган в жалобе указывает на то, что Общество в течение 2003 года не реализовывало руду, а направляло ее на дробильно-обогатительную фабрику для производства железорудного концентрата, то есть все добытое в 2003 году полезное ископаемое использовано на собственном производстве. Инспекция полагает, что налогоплательщик необоснованно в 2003 году определял стоимость добытого полезного ископаемого (руды) исходя из сложившихся у него за соответствующий налоговый период цен реализации этого ископаемого, поскольку у Общества в спорный период отсутствовала реализация руды. Данное нарушение привело к неуплате 22 201 489 руб. налога на добычу полезных ископаемых (том дела 2, листы 41-42).

В соответствии со статьей 338 НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых в соответствии со статьей 340 Кодекса.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ налогоплательщик вправе самостоятельно осуществлять оценку стоимости добытых полезных ископаемых, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

Если у налогоплательщика отсутствует реализации добытого полезного ископаемого, то им применяется способ оценки, установленный подпунктом 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ, - исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Суд апелляционной инстанции установил, что заявитель на основании договора от 14.09.2001 N 1268, заключенного с обществом с ограниченной ответственностью "Энергометмаш" (далее - ООО "Энергометмаш"), передал в 2003 году грузополучателю - открытому акционерному обществу "Олкон" (далее - ОАО "Олкон") железную руду.

Фактическая отгрузка руды подтверждается квитанциями железной дороги в приеме груза. По запросам Общества железная дорога (перевозчик) дала ответы, из которых следует, что магнетитовая руда отправлена со станции Костомукша- товарная и передана грузополучателю - ОАО "Олкон". Соглашения о взаимозачете от 30.11.2003 N 433 и от 31.12.2003 N 515 свидетельствуют об оплате реализованной руды.

Апелляционный суд обоснованно отклонил ссылку Инспекции на отчет 5-ГР "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых", так как данный отчет не является регистром бухгалтерского либо налогового учета и не может служить основанием для доначисления Обществу налога на добычу полезных ископаемых.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявления налогоплательщика по рассматриваемому эпизоду, исходил из того, что Общество не представило достаточных доказательств наличия у него намерения реализовать руду.

Однако в газете "Новости Костомукши" от 17.07.2003 опубликовано сообщение, свидетельствующее о намерении Общества реализовать железную руду.

Таким образом, суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, сделал вывод о том, что Общество документально подтвердило фактическую реализацию руды в 2003 году, а следовательно, стоимость добытой руды при определении налоговой базы правильно определялась в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ - исходя из цен реализации добытого полезного ископаемого.

Учитывая изложенное, оснований для доначисления заявителю налога на добычу полезных ископаемых не имелось. Суд кассационной инстанции считает постановление суда апелляционной инстанции по этому эпизоду законным

Руководствуясь статьей 286 и пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 24.12.2004 и постановление Тринадцатого арбитражного аппеляционного суда от 05.08.2005 по делу N А26-6826/04-25 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия от 30.06.2004 N 07-07/7413 по эпизоду начисления платежей за право пользования недрами по железной руде за 2000-2001 годы, соответствующих пеней и штрафа.

Открытому акционерному обществу "Карельский окатыш" отказать в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия от 30.06.2004 N 07-07/7413 по эпизоду начисления платежей за право пользования недрами по железной руде за 2000-2001 годы, соответствующих пеней и штрафа.

В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2005 по настоящему делу оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

М.В. Пастухова Л.В. Блинова

Л.Б. Мунтян