Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 17 ноября 2008 г. N Ф09-8284/08-С3 Суд пришел к выводу, что у инспекции не имелось оснований для определения налоговой базы исходя из цен реализации товарного продукта, полученного обществом в результате операций по обогащению добытого полезного ископаемого, и доначислении налога на добычу полезного ископаемого, поскольку реализуемый налогоплательщиком уголь является продуктом дальнейшей переработки добываемого полезного ископаемого и он не может быть признан полезным ископаемым, подлежащим обложению указанным налогом (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 17 ноября 2008 г. N Ф09-8284/08-С3

Дело N А76-2779/08

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 16 марта 2009 г. N 2362/09 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

См. также Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 февраля 2009 г. N 2362/09

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 сентября 2007 г. N Ф09-6954/07-С3

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 1 августа 2007 г. N Ф09-6098/07-С3

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28 мая 2007 г. N Ф09-4026/07-С3

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.05.2008 по делу N А76-2779/08 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

открытого акционерного общества по добыче угля "Челябинская угольная компания" (далее - общество, налогоплательщик) - Абрамова Е.В. (доверенность от 29.12.2007 N 102-юу), Осломщикова М.М. (доверенность от 01.09.2008 N 38-юу);

инспекции - Амелин А.С. (доверенность от 09.01.2008 N 04-07/4).

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 29.12.2007 N 75.

Решением суда от 23.05.2008 (резолютивная часть от 21.05.2008 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2008 решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, нарушение судами норм процессуального права.

По мнению инспекции, для толкования ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) суд применил утративший юридическую силу приказ Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 02.04.2002 N БГ-3-21/170, чем нарушил положения ст. 1 Кодекса; суд дополнил определение добытого полезного ископаемого в целях налогообложения, данное в п. 1 ст. 337 Кодекса, положениями, содержащимися в п. 8 Методических указаний Госгортехнадзора России от 10.12.1998, чем нарушил ст. 1, 11 Кодекса; вместо определения технологических операций по добыче, предусмотренных проектами месторождений угля группы 3Б, суд провел анализ геологической структуры разрабатываемых пород, что привело к неправильному определению продукта добычи - добытого полезного ископаемого в целях налогообложения, нарушению положений ст. 337, 339 Кодекса и не соответствует разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данным в п. 1, 3 постановления от 18.12.2007 N 64; позиция суда, заключающаяся в том, что добытое полезное ископаемое в целях налогообложения может определяться только по данным отчетности 5-гр, не соответствует казуальному толкованию, приведенному в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.08.2007 N 4822/07, и ст. 337, 340 Кодекса; судами неправильно применена ст. 339 Кодекса, так как учетная политика фиксирует метод определения количества добытого полезного ископаемого, а не его вид; судом не приняты во внимание представленные инспекцией доказательства - копии договоров на поставку угля и спецификации на отгрузку, из которых следует, что стороны пришли к соглашению о поставке угля, соответствующего определенному проектами качеству добываемого угля группы 3Б, а не специальным потребительским стандартам; суд первой инстанции необоснованно указал на то, что обстоятельства настоящего дела аналогичны обстоятельствам по другим судебным делам; для определения вида добытого полезного ископаемого в отношении угля и камня-щебня суд отказался от исследования проектов разработки карьеров, чем нарушил положения ст. 337, 339 Кодекса и разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данные в п. 1, 3 постановления от 18.12.2007 N 64.

Инспекция полагает неправомерным вывод судов о том, что видом добытого обществом полезного ископаемого является уголь в чистых пачках, так как угольная масса, не соответствующая стандарту общества и ГОСТу, направлена на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел) внутри общества; видом добытого полезного ископаемого согласно подп. 1 п. 2 ст. 337 Кодекса является уголь бурый, а не уголь в чистых пачках; уголь в чистых пачках содержится в буром угле группы ЗБ и не получен в качестве продукта; согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД) и ГОСТ Р 51951-2000 продуктом угледобывающей промышленности является бурый уголь, а не уголь в чистых пачках; для угля бурого Челябинского бассейна (группа ЗБ) установлен ГОСТ Р 51957-2002; признакам добытого полезного ископаемого, установленным п. 1 ст. 337 Кодекса, соответствуют признаки бурого угля по ГОСТ Р 51957-2002.

Инспекция считает, что поскольку на переработку поступал рядовой уголь, не соответствующий стандарту организации и ГОСТам, а не добытое полезное ископаемое, это исключает применение абз. 2 п. 1 ст. 337 Кодекса. Поскольку уголь в чистых пачках одновременно является углем, соответствующим требованиям ГОСТ Р 51957-2002, и получен одновременно с углем, соответствующим требованиям ГОСТ Р 51957-2002, то применение для определения добытого полезного ископаемого в целях налогообложения стандарта предприятия "Уголь бурый ОАО по добыче угля "Челябинская угольная компания" (далее - стандарт предприятия) противоречит п. 1 ст. 337 Кодекса.

Инспекция также ссылается на то, что строительный камень, соответствующий стандарту предприятия, является промежуточным продуктом для добычи полезного ископаемого, отрабатываемого на месторождении, -щебня, соответствующего требованиям ГОСТ 8267-93.

В отзыве, поступившем в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения. Общество полагает, что суд не рассматривал судебные акты по делам N А76-16876/06, А76-30288/06, А76-664/07, А76-665/07 как имеющие преюдициальное значение при рассмотрении настоящего спора, судом полностью исследованы все доказательства, представленные сторонами в обоснование своих доводов, им дана надлежащая оценка, ссылка на ранее принятые решения сделана в дополнение к исследованным доказательствам; судебными актами по указанным делам признана правомерной позиция общества об исчислении количества добытого полезного ископаемого (по углю бурому) по чистым угольным пачкам. Методические указания по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденные постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 N 76, не отменены в связи с принятием гл. 26 Кодекса и продолжают использоваться как арбитражными судами при рассмотрении налоговых споров, так и самими налоговыми органами при даче консультаций и разъяснений по налогу на добычу полезных ископаемых. Налоговый орган, облагая налогом на добычу полезных ископаемых всю продукцию, полученную после выхода с обогатительной фабрики, применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, что не соответствует учетной политике общества. В соответствии с п. 3 ст. 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого не может быть больше расчетного количества полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, то есть погашенных запасов. Налоговым органом не представлены доказательства в подтверждение вывода о том, что на переработку поступал рядовой уголь, не соответствующий стандарту предприятия и ГОСТам. Представленные инспекцией доказательства построены на проекте разработки одного месторождения - разреза "Коркинский", при этом проекты разработки других месторождений инспекцией во внимание не приняты. Вывод налогового органа о том, что проекты шахт Коркинская, Капитальная и разреза Коркинский являются частями проекта разработки Коркинского месторождения, не соответствует действительности. Результатом обогащения (переработки) в рассматриваемом случае является не доведение угля до соответствующего стандарта, а повышение качественных характеристик угля до показателей, установленных потребителями к качеству поставляемого угля. Переработка угля на обогатительных фабриках не относится к операциям по извлечению полезного ископаемого из недр, о чем свидетельствуют отдельные технологические процессы извлечения угля из недр и технологический процесс обогащения угля. В соответствии с Уставом общества и выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц добыча бурого угля и обогащение бурого угля являются отдельными видами деятельности общества. Продукция, получаемая после переработки на обогатительных фабриках, в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 337 Кодекса не может быть признана полезным ископаемым и, соответственно, не может являться объектом налогообложения. Поскольку общество реализовывает не добытое полезное ископаемое, а продукт переработки полезного ископаемого, то при расчете налоговой базы оно руководствуется подп. 3 п. 1, п. 4 ст. 340 Кодекса, то есть определяет налоговую базу на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

По мнению общества, выводы налогового органа со ссылкой на соответствующую схему о сокрытии обществом количества фактически добытого угля и уходе от уплаты налога сделаны без учета технологических особенностей процесса добычи и обогащения угля. При этом общество ссылается на то, что в процессе обогащения угля весь перерабатываемый уголь подвергается интенсивному увлажнению, в результате которого влажность угля увеличивается до 30%, что неизбежно влечет к изменению его веса в сторону увеличения. Представленная обществом справка о полученном товарном угле с фабрики не свидетельствует о том, что вся масса с повышенной влажностью (30%), полученная непосредственно при выходе с обогатительных фабрик, была отгружена потребителям. Отгружаемый потребителям уголь имеет влажность 11-12%, таким образом, переработанный уголь предварительно просушивается, в силу чего его масса уменьшается. Кроме того, в процессе переработки уголь смешивается с другими компонентами - шламом углеобогащения, что способствует увеличению массы угольной продукции, полученной после переработки на обогатительной фабрике.

Общество также считает, что камень строительный является продукцией, первой по своему качеству соответствующей установленному стандарту, и именно он является полезным ископаемым, подлежащим налогообложению.

Как следует из материалов дела и установлено судами, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом декларации по налогу на добычу полезных ископаемых за август 2007 года, по результатам которой составлен акт от 06.12.2007 N 70 и вынесено решение от 29.12.2007 N 75 о доначислении обществу налога на добычу полезных ископаемых в сумме 2264237 руб., начислении пеней за его несвоевременную уплату в сумме 2936 руб. 48 коп.

Основанием для доначисления налога послужили выводы инспекции о занижении обществом объемов и стоимости единицы добытых полезных ископаемых, неправильном определении видов добытых полезных ископаемых, так как, по мнению налогового органа, добытыми обществом полезными ископаемыми являются товарный уголь, соответствующий требованиям ГОСТ Р 51957-2002, и щебень, соответствующий требованиям ГОСТ 8267-93, оценка стоимости которых подлежит определению исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен их реализации.

Общество, полагая, что решение налогового органа нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суды удовлетворили заявленные требования, исходя из того, что у налогового органа отсутствовали основания для доначисления обществу налога на добычу полезных ископаемых за август 2007 года в сумме 2171506 руб., поскольку количество добытого полезного ископаемого правомерно определялось обществом по данным маркшейдерского учета по чистым угольным пачкам, то есть по угольным пачкам, не засоренным пустой породой; у налогового органа отсутствовали основания для доначисления обществу налога на добычу полезных ископаемых за август 2007 года в сумме 92731 руб., так как при отсутствии реализации камня строительного обществом при определении налоговой базы для исчисления налога на добычу полезных ископаемых по камню строительному правомерно применен расчетный способ определения стоимости добытого полезного ископаемого в соответствии с подп. 3 п. 1, п. 4 ст. 340 Кодекса. При этом суды исходили из того, что камень строительный отвечает понятию полезного ископаемого, указанному в п. 1 ст. 337 Кодекса, так как он содержится в минеральном сырье (горная масса порфиритов) и образуется в результате первичной обработки данной горной массы путем буровзрывных работ и доведения до определенных размеров, а щебень, получаемый из камня строительного, не может считаться добытым полезным ископаемым, поскольку он образуется в результате технологического передела (дробления) камня строительного.

Судами установлено, что общество на основании лицензий на право пользования недрами серии ЧЕЛ N 01633 ТЭ от 14.06.2005, серии ЧЕЛ N 01593 ТЭ от 22.03.2005, серии ЧЕЛ N 01592 ТЭ от 02.03.2005 осуществляет добычу угля бурого и является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых. Приказом об учетной политике общества от 21.03.2005 N 33 утвержден косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого. Техническими проектами разработки шахт предусмотрено, что результатом разработки является получение товарного (чистого) угля, определяемого из добытой массы по угольным пачкам. Для соблюдения требований потребительских стандартов добываемый уголь подлежит обогащению и направляется на обогатительную фабрику.

Обществом разработан стандарт предприятия, в соответствии с которым добытый уголь (бурый) - это органическое полезное ископаемое низшей степени углефикации, добытое из недр, которое по параметрам мощности исходных пачек и показателям их зольности соответствует утвержденным государственной комиссией по запасам полезных ископаемых кондициям для подсчета балансовых запасов угля по каждому разрабатываемому месторождению.

Объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (подп. 1 п. 1 ст. 336 Кодекса).

Согласно п. 1 ст. 337 Кодекса для целей налогообложения полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии со ст. 340 Кодекса оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций; исходя из цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Поскольку реализуемый налогоплательщиком уголь является продуктом дальнейшей переработки добываемого обществом полезного ископаемого и он не может быть признан полезным ископаемым, подлежащим обложению налогом на добычу полезных ископаемых, суды сделали правильные выводы о том, что добытым обществом полезным ископаемым, то есть продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, первой по своему качеству соответствующей имеющимся стандартам, является уголь, соответствующий стандарту предприятия; количество добытого полезного ископаемого правомерно определено обществом косвенным методом по содержанию угля в чистых угольных пачках; оценка стоимости добытого полезного ископаемого правомерно произведена обществом исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого в связи с отсутствием фактов его реализации.

Таким образом, у инспекции не имелось оснований для определения налоговой базы исходя из цен реализации товарного продукта - угля бурого, полученного обществом в результате операций по обогащению добытого полезного ископаемого.

Общество на основании лицензий на право пользования недрами серии ЧЕЛ N 07012 ТЭ, серии ЧЕЛ N 07011 ТЭ от 25.04.2005 осуществляет добычу строительного камня на Тимофеевском (Южном и Северном) месторождении порфиритов.

Обществом разработан стандарт предприятия СТП ЧУК 12.19.002-05 "Камень строительный из плотных горных пород для производства строительных материалов ОАО по добыче угля "Челябинская угольная компания", в соответствии с которым камень строительный - это естественный, не подвергшийся обработке камень скальных пород, пригодный для строительных целей, производства щебня и щебеночно-гравийно-песчаных смесей. Указанным стандартом предусмотрены нормы показателей качества, которым строительный камень должен соответствовать по физико-механическим и технологическим свойствам.

Судами сделаны выводы о том, что камень строительный является полезным ископаемым, добываемым обществом, так как он содержится в минеральном сырье (горная масса порфиритов) и образуется в результате первичной обработки данной горной массы путем буровзрывных работ и доведения до определенных размеров; щебень, в дальнейшем получаемый из камня строительного, не может считаться добытым полезным ископаемым, поскольку он образуется в результате технологического передела (дробления) камня строительного, осуществляемого за пределами горного отвода.

Выводы судов являются правильными, соответствуют материалам дела и действующему законодательству.

Поскольку щебень является продуктом дальнейшей переработки полезного ископаемого, добываемого обществом, на основании абз. 2 п. 1 ст. 337 Кодекса щебень в данном случае не может быть признан полезным ископаемым, подлежащим обложению налогом на добычу полезных ископаемых.

Доводы инспекции, приведенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и направлены на переоценку их выводов, основания для которой в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Нормы материального права применены судами правильно, выводы судов соответствуют установленным фактическим обстоятельствам и материалам дела, исследованным в соответствии с требованиями, предусмотренными ст. 65, 71, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

Доводы инспекции о необоснованности выводов судов относительно видов добываемых обществом полезных ископаемых и подлежащего применению расчетного способа определения стоимости добытых полезных ископаемых при реализации продуктов переработки добытых полезных ископаемых противоречат доказательствам, представленным сторонами, которым судами дана надлежащая правовая оценка, соответствующая требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Выводы судов соответствуют правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64, из которой следует, что не признается полезным ископаемым продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 23.05.2008 по делу N А76-2779/08 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.08.2008 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Челябинской области - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Челябинской области в доход федерального бюджета госпошлину по кассационной жалобе в сумме 1000 руб.