Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30 марта 2009 г. N Ф09-1640/09-С3 Суд признал незаконным доначисление налога на прибыль, поскольку основанием для списания спорной задолженности явилась ликвидация организации-должника и данная сумма правомерно включена обществом в состав расходов за отчетный период, при этом ошибочен вывод об истечение срока исковой давности по спорному долгу, так как судебный акт о включении налогоплательщика в реестр кредиторов ликвидируемого общества прерывает течение данного срока специальной процедурой банкротства (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 30 марта 2009 г. N Ф09-1640/09-С3

Дело N А47-5742/2008АК-21

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Первухина В.М., судей Жаворонкова Д.В., Гусева О.Г.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Оренбургбурнефть" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25.11.2008 по делу N А47-5742/2008АК-21 по заявлению общества о признании частично недействительным ненормативного акта Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган).

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Чадов А.А. (доверенность от 09.12.2008 N 41);

инспекции - Огуречникова Н.В. (доверенность от 11.01.2009 N 05/03).

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 21.05.2008 N 08-31/06197 в части доначисления 539 316 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) за 2004 г., 203 671 руб. ЕСН за 2005 г., 1 932 739 руб. налога на прибыль организаций за 2004 г., 3.000 руб. транспортного налога, а также соответствующих сумм пеней и штрафов.

Решением суда первой инстанции от 25.11.2008 (судья Говырина Н.И.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

В порядке апелляционного производства решение суда не обжаловалось.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами ст. 236, 238, п. 2 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), а также неполное выяснение судом обстоятельств дела.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция ссылается на законность и обоснованность судебного акта и просит оставить его без изменения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества (акт от 17.03.2008 N 08-31/00793дсп) инспекцией принято решение от 21.05.2008 N 08-31/06197 о доначислении налогов, пеней и штрафов, в том числе в обжалуемой в кассационной инстанции части.

Оспариваемым решением инспекции обществу доначислен 539 316 руб. ЕСН за 2004 г. и 203 671 руб. ЕСН за 2005 г. в связи с исключением из налоговой базы сумм компенсационных выплат за неиспользуемые ежегодные отпуска, а также в связи с неправомерным исключением из налоговой базы денежных премий за активный вклад в спортивное движение и пропаганду здорового образа жизни, участие в соревнованиях, выплаченных работникам (инструкторам-методистам по спорту) и за хорошие результаты работы в связи с профессиональным праздником.

Отказывая в удовлетворении требования общества, суд исходил из правомерности действий инспекции.

Вывод суда является правильным, соответствует законодательству и обстоятельствам дела.

Согласно ст. 236 Кодекса объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

В соответствии со ст. 237 Кодекса налоговая база налогоплательщиков по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подп. 7 п. 1 ст. 238 Кодекса).

Указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из содержания данной нормы следует, что при наличии соответствующих норм в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль из налоговой базы по ЕСН, то есть у налогоплательщика нет права выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль организаций) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат (п. 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога").

Судом установлено, что обществом систематически заключались с работниками срочные трудовые договоры, по истечения срока которых выплачивались компенсации за неиспользованные отпуска, в силу ст. 238 Кодекса не облагаемые ЕСН. При этом трудовые отношение возобновлялись на следующий день или в течение от одного до трех дней после расторжения срочного трудового договора.

Статьями 58, 59 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что срочный трудовой договор заключается, когда трудовые отношения не могут быть установлены на неопределенный срок с учетом характера предстоящей работы или условий ее выполнения. По соглашению сторон срочный трудовой договор может заключаться с поступающими на работу лицами, принимаемыми для выполнения заведомо определенной работы.

При установлении факта многократности заключения срочных трудовых договоров на непродолжительный срок для выполнения одной и той же трудовой функции с учетом обстоятельств конкретного дела трудовой договор может быть признан заключенным на неопределенный срок (п. 14 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 2 от 17.03.2004 "О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации").

При таких обстоятельствах судом сделан правильный вывод о том, что при наличии постоянной потребности в рабочей силе, учитывая систематический характер предоставленных работ, трудовые отношения общества с работниками должны быть установлены на неопределенный срок.

Таким образом, спорные выплаты в виде компенсации за неиспользованные отпуска неправомерно исключены обществом из налоговой базы по ЕСН, так как фактически являются расходами на оплату труда по трудовым договорам, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Из материалов дела следует, что обществом произведена выплата премии за активный вклад в спортивное движение и пропаганду здорового образа жизни, участие в соревнованиях, выплаченных работникам (инструкторам-методистам по спорту) и за хорошие результаты работы (перевыполнение плана на 150%) в связи с профессиональным праздником.

В силу ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Судом установлено, что названные выплаты фактически связаны с осуществлением работниками своих должностных обязанностей на основании трудовых договоров.

Поскольку указанные расходы фактически являются расходами на оплату труда, они на основании положений главы 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций" относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде, и должны учитываться при исчислении налоговой базы по ЕСН.

Таким образом, оснований для отмены решения суда в указанной части не имеется.

Оспариваемым решением инспекции обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2004 г. в сумме 1 932 739 руб. в связи с отнесением в состав расходов 2004 г. дебиторской задолженности ликвидированного общества с ограниченной ответственностью "Жемчужина бора" далее - ООО "Жемчужина бора").

По мнению инспекции, данная задолженность подлежала отнесению в расходы 2003 г., так как срок исковой давности по ней истек до 31.12.2003.

Отказывая в удовлетворении требования общества, суд исходил из неправомерности действий инспекции.

Вывод суда является ошибочным по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В целях главы 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Статьей 266 Кодекса установлено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из материалов дела следует, что общество определением Арбитражного суда Оренбургской области от 18.09.2003 по делу N А47-12806/2002ГК было включено в реестр кредиторов ликвидируемого ООО "Жемчужина бора".

При таких обстоятельствах правомерным основанием для списания указанной задолженности является ликвидация организации-должника.

В силу п. 8 ст. 63 Гражданского кодекса Российской Федерации ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в единый государственный реестр юридических лиц.

Уведомление о внесении записи о ликвидации ООО "Жемчужина бора" в единый государственный реестр юридических лиц датировано 15.01.2004 и, следовательно, спорная задолженность правомерно включена обществом в состав расходов 2004 г.

Вывод суда об истечение срока исковой давности по спорной задолженности до 31.12.2003 является ошибочным, так как определение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.09.2003 по делу N А47-12806/2002ГК о включении налогоплательщика в реестр кредиторов ликвидируемого ООО "Жемчужина бора" прерывает течения данного срока специальной процедурой банкротства.

Кроме того, судом кассационной инстанции учтено, что отражение данной операции в 2003 г. приведет к образованию переплаты по налогу на прибыль организаций за 2003 г. в спорной сумме и, следовательно, к отсутствию оснований для доначисления налога, штрафа и пеней за 2004 г.

Таким образом, кассационная жалоба общества в указанной части подлежит удовлетворению.

Иных доводов незаконности обжалуемого судебного акта в кассационной жалобе не содержится.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит изменению, кассационная жалоба - частичному удовлетворению.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 25.11.2008 по делу N А47-5742/2008АК-21 изменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Оренбургской области от 21.05.2008 N 08-31/06197 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 932 739 руб., соответствующих сумм штрафа и пеней.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.