Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 12 мая 2009 г. N Ф09-2876/09-С3 Суд необоснованно отказал в признании недействительным решения инспекции о доначислении спорной суммы налога на прибыль, поскольку налоговым органом не представлены доказательства того, что понесенные обществом расходы по использованию товарного знака не направлены на получение налогоплательщиком прибыли, кроме того, в спорный период количество торговых объектов увеличилось и в них производится льготное обслуживание ветеранов и приравненных к ним категорий граждан (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 12 мая 2009 г. N Ф09-2876/09-С3

Дело N А07-6358/2008-А-ДГА

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24 августа 2010 г. N Ф09-2876/09-С3 по делу N А07-6358/2008

См. также Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 июня 2008 г. N 18АП-3812/2008

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Жаворонкова Д.В., судей Токмаковой А.Н., Первухина В.М.,

рассмотрел в судебном заседании жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) и закрытого акционерного общества "Форвард" (далее -общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 22.12.2008 по делу N А07-6358/2008-А-ДГА и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2009 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Моисеева Е.Е. (доверенность от 08.05.2009 б/н), Бакулин В.А. (доверенность от 12.02.2009 б/н);

инспекции - Хужин P.P. (доверенность от 29.12.2008 б/н), Юнусов А.Ф. (доверенность от 06.03.2009 б/н).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 27.03.2008 N 7 о привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 27 226 741 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 56 667 688 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 32 230 руб. 77 коп. , налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 159 208 руб., страховые взносы в пенсионный фонд в сумме 7780 руб. 88 коп. , соответствующие суммы пеней и штрафов (с учетом уточнения требований в порядке, установленном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 22.12.2008 (резолютивная часть от 10.12.2008; судья Давлеткулова Г.А.) заявленные требования удовлетворены частично; оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части предложения дополнительно уплатить НДС в сумме 27 695 220 руб., налог на прибыль в сумме 2 668 479 руб., ЕСН в сумме 32 230 руб. 77 коп. , взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 7780 руб. 88 коп. , соответствующие суммы пеней, НДФЛ в сумме 159 207 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде взыскания штрафа за неуплату в полном объеме НДС в сумме 2 749 428 руб., налога на прибыль в сумме 505 163 руб. 40 коп. , ЕСН в сумме 6446 руб. 15 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано (с учетом определений об исправлении опечатки от 26.01.2009 и 18.02.2009).

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2009 (резолютивная часть от 23.03.2009; судьи Кузнецов Ю.А., Дмитриева Н.Н., Степанова М.Г.) решение суда изменено; оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части начисления обществу НДС в сумме 14 625 314 руб. 13 коп. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судами п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, ст. 82, 83, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 1, 2, 11, 78, 87, 101, 162, 171, 172, 252, 260 Кодекса.

Инспекция в своей жалобе просит судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

В судебном заседании представители общества и инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2004 по 31.12.2005 составлен акт от 22.01.2008 N 06-19/1 дсп и вынесено решение от 27.03.2008 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафов в общей сумме 10 299 498 руб. за неуплату в полном объеме налога на прибыль, НДС, ЕСН; предусмотренной ст. 123 Кодекса, в виде взыскания штрафа в сумме 21 686 руб. за несвоевременное перечисление удержанного НДФЛ. Кроме того налогоплательщику предложено уплатить доначисленные НДС в сумме 74 343 580 руб., пени по НДС в сумме 11 450 руб., налог на прибыль в сумме 27 310 533 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 6 906 438 руб., ЕСН в сумме 343 745 руб., пени в сумме 2785 руб., взносы в Пенсионный фонд в сумме 89 231 руб., соответствующие пени в сумме 7337 руб., НДФЛ в сумме 159 207 руб., пени по НДФЛ в сумме 53 772 руб.

Полагая, что решение налогового органа частично нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд.

1. Основанием для доначисления обществу налога на прибыль за 2004 год в сумме 142 662 руб. 24 коп. послужили выводы налогового органа о необоснованном завышении налогоплательщиком расходов для целей налогообложения прибыли на стоимость услуг, оказанных отделами вневедомственной охраны. По мнению инспекции, платежи за услуги вневедомственной охраны носят целевой характер и в соответствии с п. 17 ст. 270 Кодекса не подлежат учету в целях налогообложения прибыли.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суды пришли к выводу об обоснованности включения спорных затрат в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

Выводы судов являются правильными.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

Согласно п. 1, 2 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

Подпунктом 6 п. 1 ст. 264 Кодекса установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплатлыцика на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).

Функция по охране имущества возложена на подразделения вневедомственной охраны органов внутренних дел Российской Федерации в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции", Положением "О вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации", утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589 (далее - Положение).

Положением предусмотрено, что вневедомственная охрана осуществляет свою деятельность на принципах самоокупаемости, самофинансирования и содержится за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников имущества, которые заключаются с субъектом предпринимательской деятельности с отделом вневедомственной охраны (п. 10 Положения).

Предметом данного договора является возмездное оказание услуг по охране имущества. При этом им (договором) не определено направление использования уплаченных средств в качестве цены за оказанные услуги.

В то же время, направление расходования средств, полученных от заказчиков за охранные услуги на содержание подразделений вневедомственной охраны, определяется по утвержденной в установленном порядке смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе Министерства внутренних дел Российской Федерации, но не заказчиком охранных услуг.

Установленный порядок финансирования подразделений вневедомственной охраны свидетельствует о том, что предприятия, оплачивая услуги, оказанные подразделениями вневедомственной охраны, не определяют назначение и порядок дальнейшего расходования данных средств, (аналогичная правовая позиция содержится в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003 г. N 5953/03).

В силу ст. 40 Бюджетного кодекса Российской Федерации денежные средства приобретают статус средств государственного внебюджетного фонда с момента совершения Банком России или кредитной организацией операции по зачислению (учету) денежных средств на счет органа, исполняющего бюджет государственного внебюджетного фонда.

В соответствии со ст. 251 Кодекса к средствам целевого финансирования отнесено, в частности, финансирование в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

Из анализа вышеназванных норм следует, что оплата услуг вневедомственной охраны для заказчиков охранных услуг не содержит признаков целевого финансирования, поскольку направление расходования денежных средств, поступивших в качестве оплаты услуг, не определяется ни заказчиком этих услуг, ни федеральным законом; оплата охранных услуг не содержится в перечне операций, признаваемых целевым финансированием.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что между обществом и Отделом вневедомственной охраны при УВД Орджоникидзевского района г. Уфы заключен договор от 02.12.2003 N 723/662 о предупреждении и пресечении правонарушений и преступлений с помощью тревожной сигнализации, установленной в принадлежащем обществу помещении; оплата оказанных отделом вневедомственной охраны услуг производилась обществом за счет собственных средств; первичные документы не содержат указаний на целевой характер перечисляемых средств; понесенные налогоплательщиком расходы обусловлены производственной деятельностью и документально подтверждены.

С учетом установленных обстоятельств суды пришли к правильному выводу о неправомерности доначисления обществу налога на прибыль за 2004 год в сумме 142 662 руб. 24 коп. и обоснованно удовлетворили требования в данной части.

2. В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в 2004 году понесло расходы в сумме 2 994 084 руб., связанные с осуществлением строительно-монтажных работ в арендованном помещении, расположенном по адресу: г. Уфа, ул. Трамвайная, д. 2. По мнению налогового органа, данные работы носят капитальный характер, связаны с созданием неотделимых улучшений объекта, а, следовательно, не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли как затраты на ремонт арендованных средств.

Кроме того, в проверяемом периоде налогоплательщиком понесены расходы в сумме 1 344 202 руб. 55 коп. , связанные с осуществлением ремонта в магазине, расположенном по адресу: г. Уфа, ул. Орджоникидзе, д. 36. В ходе осуществления контрольных мероприятий налоговым органом установлено, что подрядчиком при выполнении строительно-монтажных работ на вышеуказанных объектах являлось общество с ограниченной ответственностью "Витим" (далее -общество "Витим"), обладающее признаками фирмы-однодневки, что явилось основанием для признания вышеуказанных расходов документально неподтвержденными и необоснованными.

Установленные обстоятельства послужили основанием для доначисления обществу налога на прибыль за 2004 год в сумме 1 041 189 руб., НДС в сумме 610 135 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, суды пришли к выводу о недоказанности налогоплательщиком реальности понесенных расходов и их необходимости для осуществления реальной предпринимательской деятельности.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Налогоплательщик в своей жалобе указывает, что возможность отнесения затрат на производство капитального ремонта амортизируемых основных средств находится в зависимости только от соблюдения условия, указанного в п. 2 ст. 260 Кодекса, об отсутствии возмещения этих затрат со сторон арендодателя. Также общество считает, что признаков получения необоснованной налоговой выгоды в его действиях нет, налогоплательщик проявил должную осмотрительность и осторожность. Кроме того, по мнению налогоплательщика, результаты почерковедческой экспертизы нельзя признать достоверными, поскольку на исследование были представлены образцы подписей в виде электрофотокопии, содержащиеся в копии карточки банка, а также спорные образцы, содержащиеся в договорах, актах, счетах-фактурах. При этом, по мнению общества, судом первой инстанции нарушены положения ст. 82, 83 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку в определении об отложении судебного заседания суд поручил налоговому органу представить заключение почерковедческой экспертизы, тем самым не позволив обществу реализовать свои процессуальные права при ее проведении.

В силу положений ст. 252 Кодекса расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом Кодекс не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

В соответствии с п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6, 7, 8 ст. 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно ст. 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода также не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что между налогоплательщиком и обществом "Витим" заключены договоры подряда от 14.01.2004 N 9 и от 20.05.2004 N 25, в соответствии с которыми общество "Витим" обязуется выполнить строительно-монтажные работы общей стоимостью 4 338 287 руб. на территории арендованного налогоплательщиком помещения, расположенного по адресу: г. Уфа, ул. Трамвайная, д. 2, а также в помещении магазина, расположенного по адресу: г. Уфа, ул. Орджоникидзе, д. 36.

Судами также установлено, что обществом "Витим" фактически выполнены работы, связанные с осуществлением кладки стен, устройством фундаментов (в том числе разборка грунта, насыпка песчаных оснований), врезка в действующие системы отопления, гидравлические работы, работы по монтажу металлических опор, монтаж лестницы; данные работы связаны с созданием нового объекта либо существенным технологическим улучшением ранее существовавшего объекта (модернизация или реконструкция), а не заменой ранее существующего, поскольку отсутствуют работы по демонтажу старого оборудования; капитальные работы, в том числе влекущие создание или замену ранее существующих капитальных (несущих) конструкций в 2004 году не производились.

Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что осуществленные строительно-монтажные работы носят капитальный характер.

Кроме того, судами установлено, что договор аренды помещения от 01.12.2003 не содержит указания на необходимость проведения капитального ремонта помещений либо на необходимость осуществления реконструкции; доказательства согласования с собственником помещения характера и объемов строительно-монтажных работ, выполненных обществом "Витим", а также документация по согласованию спорных строительно-монтажных работ с органами, осуществляющими надзор и контроль в строительной отрасли обществом в материалы дела не представлены; доказательства экономической целесообразности несения данных расходов и направленности на получение дохода материалы дела не содержат; из заключения почерковедческой экспертизы от 13.08.2008 N 84/04, проведенной экспертом Байгузиным Ю.п. , следует, что в счетах-фактурах от 27.05.2004 N 41 и от 31.03.2004 N 35 подписи от имени директора общества "Витим" Акимова В.А. выполнены "не рукописно, а являются вмонтированными изображениями отсканированной подписи и оттиска печати"; общество "Витим" зарегистрировано на подставное лицо, строительная лицензия получена им по недостоверным документам о штатной численности, по юридическому адресу общество "Витим" отсутствует, налоговые обязательства не исполняет.

Согласно ч. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

На основании совокупности установленных обстоятельств и имеющихся в материалах дела доказательств суды пришли к выводам о недоказанности налогоплательщиком реальности понесенных расходов и их необходимости для осуществления реальной предпринимательской деятельности, а также о том, что налогоплательщик не проявил достаточной осмотрительности и осторожности, поскольку, заключая договоры подряда, не проверил сведения об обществе "Витим", не контролировал ход выполнения работ, проявил небрежность при подписании документов, в его действиях усматриваются признаки недобросовестности, а поддельные документы не могут основанием для получения налоговых льгот.

Довод общества о нарушении его процессуальных прав при назначении и проведении экспертизы, судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку, как верно отметил суд апелляционной инстанции, в силу ст. 8 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство в арбитражном процессе осуществляется на основе равноправия сторон, а действующая судебная практика обязывает суды принимать документы, которые не исследовались в ходе налоговой проверки, от налогоплательщика и от инспекции в том числе и на стадии судебного рассмотрения.

Кроме того, суд кассационной инстанции отмечает, что выводы судов сделаны на основании совокупности установленных обстоятельств и имеющихся в материалах дела доказательств, а не исключительно на основании заключения почерковедческой экспертизы.

При таких обстоятельствах суды обоснованно отказали в удовлетворении заявленных требований в данной части.

3. Основанием для доначисления обществу налога на прибыль в сумме 1 423 729 руб., НДС в сумме 533 898 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов послужили выводы инспекции о завышении обществом в 2004 году налоговых вычетов по НДС и расходов, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, по договору с обществом с ограниченной ответственностью "Меркурий" (далее - общество "Меркурий").

В ходе проверки инспекцией установлено, что между налогоплательщиком и обществом "Меркурий" заключен договор от 15.04.2004 об оказании услуг по подбору объекта недвижимости. Согласно акта выполненных работ от 24.04.2004 обществом "Меркурий" выполнены следующие работы: подобран объект недвижимости, проведены переговоры с арендатором указанного объекта недвижимости, подготовлены и оформлены документы, необходимые для заключения договора субаренды. В результате указанных мероприятий обществом заключен договор субаренды от 21.06.2004 N 10299 сроком с 24.05.2004 по 04.08.2013. Арендованное помещение общей площадью 700 кв. м расположено по адресу: г. Уфа, ул. Вологодская, д. 38, арендная плата в месяц составляет 43 750 руб., стоимость оказанных услуг согласно счету-фактуре от 10.05.2004 N 23/4 составила 5 932 203 руб. 39 коп. Данные расходы учтены в целях налогообложения прибыли.

Налоговым органом в результате проведенных контрольных мероприятий также установлено, что общество "Меркурий" по месту регистрации юридического лица отсутствует, представляет нулевую отчетность в налоговый орган, зарегистрировано на подставные лица. По мнению инспекции, услуги фактически не оказаны, все работы по договору произведены налогоплательщиком, расходы не имеют экономического обоснования, так как сумма вознаграждения превышает арендную плату за несколько лет, акт о выполнении работ составлен до заключения договора.

Отказывая в удовлетворении требований в данной части, суды согласились с доводами налогового органа.

Выводы судов являются правильными.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что переговоры по вопросу аренды торговых помещений со стороны общества проводили его работники, подготовкой и оформлением документов, необходимых для заключения договора субаренды также занимались сотрудники общества; полученная выручка не отражена контрагентом в декларациях; подпись на документах директора общества "Меркурий" Караваева СВ. визуально не совпадает с подписью на карточке с образцами подписей; общество "Меркурий" является организацией с признаками фирмы-однодневки.

При таких обстоятельствах суды пришли к правильным выводам о том, что фактически работы по выполнению договора обществом "Меркурий" не проводились, в действиях налогоплательщика наличествуют признаки недобросовестности, договор заключен с целью получения необоснованной налоговой выгоды, а, следовательно, затраты на оплату услуг по указанному договору, неправомерно включены обществом в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, суды обоснованно отказали в удовлетворении заявленных требований в данной части.

4. Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 22 093 344 руб., соответствующих пеней и штрафа послужили выводы налогового органа о неправомерности включения налогоплательщиком в состав расходов для целей налогообложения прибыли затрат в сумме 92 055 600 руб. на выплату вознаграждения индивидуальному предпринимателю Онегову А.Г. (далее -предприниматель) по договору коммерческой концессии за предоставленное право на товарный знак. По мнению инспекции, совершение сделки на право использования товарного знака лишено экономического смысла, имеет целью получение неосновательной налоговой выгоды в виде передачи выручки лицу, уплачивающему налог по упрощенной системе, который возвращал их в виде финансовой помощи.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из взаимозависимости участников сделки и неподтвержденности связи между получением товарного знака и экономической выгодой.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что между обществом и предпринимателем заключен договор коммерческой концессии от 03.01.2004. Предметом данного договора явилось предоставление обществу за вознаграждение для использования в предпринимательской деятельности исключительного права на использование товарного знака "Полушка", принадлежащего предпринимателю на основании свидетельств N 251426, 180882/1.

Установив, что предприниматель является учредителем общества, в рассматриваемом периоде заявленный налогооблагаемый доход сформирован из средств, полученных в рамках спорного договора коммерческой концессии, иной деятельности и с иными контрагентами предприниматель не осуществлял, суды пришли к выводам о том, что в рамках реализации спорного договора коммерческой концессии, действия общества и предпринимателя являются согласованными, примененный налогоплательщиком механизм гражданско-правовых отношений создает лишь видимость предоставления преимуществ при использовании товарного знака "Полушка", а также о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании им искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налога на прибыль.

Кроме того, суд апелляционной инстанции указал, что договор коммерческой концессии является ничтожным в силу п. 2 ст. 1028 Гражданского кодекса Российской Федерации ввиду несоблюдения его формы.

Между тем судами не учтено следующее.

Отнесение затрат на выплату вознаграждения предпринимателю по договору коммерческой концессии за предоставленное право на товарный знак и применение вычетов произведено налогоплательщиком в соответствии с требованиями действующего законодательства и изменение налоговой и бухгалтерской отчетности может быть произведено им только при возникновении последствий признания сделки недействительной.

Признание гражданско-правовой сделки недействительной без проведения реституции (приведения сторон в первоначальное положение) не может являться основанием для внесения изменений в декларации по налогу на прибыль и НДС и исключения из налогооблагаемой базы спорных операций в случае соблюдения налогоплательщиком требований, установленных ст. 252 Кодекса.

Таким образом, факт признания сделки недействительной не может являться основанием для отказа в удовлетворении требований общества.

Кроме того, суд кассационной инстанции отмечает, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).

Вывод судов о нецелесообразности приобретения прав на товарный знак "Полушка" сделан без учета имеющихся в деле доказательств использования данного знака в названии магазинов эконом-класса, символизирующего направленность деятельности общества на установление в торговой сети доступных цен для незащищенных слоев населения.

Суд кассационной инстанции отмечает, что налоговым органом не представлены доказательства того, что понесенные обществом расходы по использованию товарного знака не направлены на получение налогоплательщиком прибыли. Более того, суд кассационной инстанции учитывает, что с 2004 по 2008 гг. количество магазинов "Полушка" увеличилось с 7 до 114, в магазинах производится льготное обслуживание ветеранов и приравненных к ним категорий граждан.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты в данной части подлежат изменению, заявленные требования - удовлетворению.

5. Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1 224 000 руб., НДС в сумме 918 000 руб., соответствующих пени и штрафов послужили выводы инспекции о необоснованном включении обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат на приобретение у общества с ограниченной ответственностью "Ресурспоставка" (далее - общество "Ресурспоставка") материала-утеплителя. По мнению инспекции, данные расходы не связаны с производственной деятельностью налогоплательщика. Кроме того, инспекция полагает, что ремонт увеличил стоимость основных средств, следовательно, данные расходы не являются текущими и могут быть приняты в пределах амортизационных отчислений.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из правомерности действий налогоплательщика.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены ст. 252 Кодекса. Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Судами установлено, что налогоплательщиком у общества "Ресурспоставка" приобретен строительный утеплитель марки URSA П-75 согласно счетов-фактур от 02.02.2005 N 19 и от 09.03.2005 N 23; общая стоимость приобретенных материалов составила 5 100 000 руб.; приобретенный товар оприходован и оплачен; указанные строительные материалы использованы при выполнении ремонта в магазинах "Полушка-6" и "Полушка-11"; счета-фактуры оформлены в соответствии с требованиями законодательства.

При таких обстоятельствах выводы судов о том, что спорные расходы обоснованны, документально подтверждены и носят производственный характер являются правильными.

Следовательно, суды обоснованно удовлетворили заявленные требования в данной части.

6. Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1 301 817 руб., соответствующих пеней и штрафа послужили выводы инспекции о необоснованном включении обществом в состав расходов для целей налогообложения прибыли затрат в сумме 5 424 238 руб. на оплату строительно- монтажных работ, выполненных обществом с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Стройэнергосервис" (далее - общество "Стройэнергосервис"). По мнению налогового органа, данные расходы связаны с созданием объекта основных средств, являются расходами на капитальное строительство, следовательно, не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и должны быть списаны путем начисления амортизации.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суд первой инстанции исходил из отсутствия оснований для доначисления налога на прибыль.

Оставляя решение суда без изменений, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что занижение налоговой базы материалами дела не подтверждено.

Выводы суда апелляционной инстанции являются правильными.

В соответствии со ст. 256, 257 Кодекса затраты налогоплательщика на создание новых объектов основных средств, включаются в расходы предприятия путем начисления амортизационных отчислений.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что общество в декабре 2006 года отнесло стоимость предъявленных обществом "Стройэнергосервис" строительно-монтажных работ по возведению металлического склада в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, на основании счета-фактуры от 29.12.2006 N 500 на сумму 5 424 238 руб.; в декабре 2006 года налогоплательщиком сделана сторнировочная запись по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в сумме 5 424 238 руб., объект недвижимости принят на учет 26.06.2008 - после проведения проверки, зарегистрировано право на объект недвижимости, списание затрат после этой даты производится через амортизацию.

С учетом установленных обстоятельств суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии доказательств, подтверждающих занижение обществом налоговой базы по налогу на прибыль и правомерно удовлетворил заявленные требования.

7. Основанием для доначисления НДС в сумме 10 887 574 руб. послужили выводы инспекции о необоснованном завышении обществом в 2004-2005 гг. налоговых вычетов по НДС.

В ходе проверки налоговым органом выявлены расхождения между данными бухгалтерского учета налогоплательщика и данными его контрагента - общества с ограниченной ответственностью "Торговая компания "Форвард" (далее - ООО ТК "Форвард"). Сумма налога, подлежащая вычету, определена инспекцией по данным встречной проверки ООО ТК "Форвард".

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, суд первой инстанции установил, что ООО ТК "Форвард" частично не подтвердило факт осуществления расчетов за поставленную продукцию в 2004-2005 гг., перечень счетов-фактур, по которым факт оплаты не подтвержден, содержится в приложениях к оспариваемому решению.

Изменяя решение суда и частично удовлетворяя заявленные требования, суд апелляционной инстанции предложил налогоплательщику подтвердить сумму налогового вычета, заявленного в декларациях и в книге покупок счетами-фактурами ООО ТК "Форвард" и, с учетом результатов сверки расчетов, счел возможным принять вычет за 2005 год в сумме 1 204 079 руб. 13 коп. , подтвержденный документально.

Выводы суда апелляционной инстанции являются обоснованными.

В ходе судебного заседания проведена сверка налоговых обязательств общества, в результате которой установлено, что в 2004 году сумма вычетов по счетам-фактурам меньше суммы по данным проверки, налоговым органом дополнительно приняты вычеты за 2005 год в общей сумме 1 204 079 руб. 13 коп. , в 2006 году представленные вычеты не отражены в декларациях. В остальной части основания для вычета налогоплательщиком не подтверждены. Кроме того, после проведения сверки общество уточнило апелляционную жалобу - отказалось от обжалования решения суда в части признания законным начисления НДС за 2006 год в сумме 3 863 960 руб.

Таким образом, с учетом проведенной сверки расчетов суд апелляционной инстанции обоснованно удовлетворил заявленные требования частично и признал правомерным вычет по НДС за 2005 год в сумме 1 204 079 руб. 13 коп. , подтвержденный документально.

Доводы общества о нарушении судом апелляционной инстанции положений ст. 78, 87, 101 Кодекса судом кассационной инстанции отклоняются как не нашедшие своего подтверждения.

Иных доводов жалоба не содержит.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов в данной части.

8. Основанием для доначисления обществу НДС послужили выводы налогового органа о завышении налогоплательщиком в 2004-2006 гг. налоговых вычетов на сумму 22 557 322 руб. 18 коп. в результате несовпадения данных налоговых деклараций, книг покупок и регистров бухгалтерского учета. Доначисление НДС в сумме 17 393 853 руб. обществом не оспаривается.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что расхождения в учетных данных не указывают на занижение налога.

Выводы судов являются правильными.

В соответствии с подп. 12 п. 3 ст. 100 Кодекса в акте налоговой проверки излагаются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Расхождения в учетных документах между данными деклараций и бухгалтерского учета (книгами покупок и продаж) не могут быть единственным основанием для начисления налогов при отсутствии ссылок на конкретные экономические операции и первичные документы.

Судами на основании представленных обществом в материалы дела счетов-фактур, заявленных в книгах покупок, платежных документов, актов взаимозачета и иных документов, подтверждающих оплату и оприходование приобретенных товаров, сделан вывод об обоснованности заявленных в книгах продаж (с учетом представленных бухгалтерских справок) налоговых вычетов и их соответствии размеру вычетов, отраженных в налоговых декларациях.

Судами также установлено, что в акте проверки и в оспариваемом решении отсутствуют ссылки на конкретные экономические операции и первичные документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, в связи с чем выводы инспекции о занижении налоговой базы нельзя считать подтвержденными.

Довод налогового органа о наличии расхождений между данными бухгалтерского учета и книгой покупок, правомерно отклонен судами, поскольку сам по себе данный факт не может свидетельствовать о завышении налогоплательщиком вычетов по НДС, а налоговым органом в нарушение требований ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлены счета-фактуры, по которым налогоплательщиком произведено необоснованное возмещение налога.

При таких обстоятельствах суды обоснованно удовлетворили заявленные требования в данной части.

9. Основанием для доначисления НДС послужили выводы налогового органа о том, что обществом в 2004 и 2006 годах завышены налоговые вычеты по НДС по сделкам с обществом с ограниченной ответственностью "Продо Уфа" (далее - общество "Продо Уфа") на сумму 2 986 573 руб. По мнению налогового органа, заявленные налоговые вычеты по обществу "Продо-Уфа" являются необоснованными, поскольку данный контрагент является недобросовестным. Кроме того, в ходе проверки установлены расхождения данных о налоговых вычетах, а встречной проверкой установлено, что налогоплательщик предъявил к вычету сумму 930 000 руб., не произведя ее оплаты.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что исполнение договоров носило реальный характер, документы, подтверждающие право на вычет оформлены в соответствии с требованиями законодательства, а ненадлежащее исполнение контрагентом своих обязанностей не может являться основанием для отказа в налоговом вычете.

Оставляя решение суда без изменения, суд апелляционной инстанции исходил из нарушения инспекцией п. 12 ст. 101 Кодекса.

Выводы суда апелляционной инстанции являются правильными.

Судом апелляционной инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что по данным книги покупок налогоплательщиком за поставленную продукцию обществу "Продо Уфа" в ноябре 2004 года уплачено 4 930 000 руб., по данным бухгалтерского учета общества "Продо Уфа" получено 4 000 000 руб., допрошенный в качестве свидетеля главный бухгалтер общества "Продо Уфа" Юрина Л.А. поступление оплаты в сумме 930 000 руб. отрицает, доказательства оплаты спорной суммы налогоплательщиком в материалы дела не представлены.

На основании установленных обстоятельств, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что затраты в спорной сумме не являются реальными, однако данное обстоятельство не было установлено актом налоговой проверки, в нем отсутствует упоминание об этом налоговом нарушении.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что инспекцией допущено существенное нарушение прав налогоплательщика, который на дату вынесения оспариваемого решения не был извещен о существе данного налогового правонарушения, что в силу п. 12 ст. 101 Кодекса влечет недействительность решения в этой части.

Выводы суда апелляционной инстанции и установленные фактические обстоятельства переоценке судом кассационной инстанции в силу cт. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат.

10. Основанием для доначисления обществу НДС в сумме 580 886 руб. за 2005 год послужил тот факт, что общество не восстановило НДС по товарам, находящихся в магазинах, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).

Инспекция в кассационной жалобе ссылается на п. 3 ст. 170 Кодекса, обязывающий налогоплательщика восстановить сумму налога при переходе на специальный режим налогообложения, считает, что эта обязанность распространяется на отношения, возникшие до 01.01.2006.

Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу об отсутствии у общества в 2005 году обязанности по восстановлению НДС, поскольку норма измененного закона не имеет обратной силы.

В силу п. 3 ст. 346.11 и п. 4 ст. 346.26 Кодекса применение упрощенной системы налогообложения и системы налогообложения в виде ЕНВД для юридических лиц предусматривает замену уплаты, в том числе НДС.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, и систему налогообложения в виде ЕНВД не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях:

1) передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;

2) дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 Кодекса, за исключением операции, предусмотренной подп. 1 п. 3 ст. 170 Кодекса, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

Приведенный перечень требований по восстановлению ранее принятого к вычету НДС является закрытым, расширительному толкованию не подлежит.

Пунктом 19 ст. 1 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" с 01.01.2006 внесены изменения в ст. 170 Кодекса, устанавливающие порядок восстановления в налоговой отчетности сумм НДС, принятых плательщиками названного налога к вычету, в частности в случае их перехода с общей системы налогообложения на специальные налоговые режимы.

При переходе налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД в соответствии с гл. 26.2 и 26.3 Кодекса суммы налога, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествовавшем переходу на указанные специальные налоговые режимы.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.07.2007 N 2785/07, данный порядок, ранее не предусмотренный Кодексом, подлежит применению начиная с налоговых периодов по НДС 2006 года, поскольку Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ введен в действие с 01.01.2006.

Суммы НДС, уплаченные в 2005 году налогоплательщиками, применяющими с 01.01.2006 упрощенную систему налогообложения, за приобретенные товары (работы, услуги) и основные средства, отражаются в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость в соответствии с законодательством о налогах и сборах, действовавшим в 2005 году.

Иное толкование Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ является недопустимым как придающее обратную силу акту законодательства о налогах и сборах, вменившему налогоплательщикам новые обязанности, ранее не предусмотренные Кодексом.

Судами установлено и инспекцией не оспаривается, что вычеты применены обществом в 2005 году в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу об отсутствии у инспекции законных оснований для начисления НДС в сумме 580 886 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.

11. Основанием для доначисления НДС в сумме 2 074 997 руб. послужили выводы инспекции о том, что общество в 2004-2005 гг. не исчислило НДС с размера поступивших авансов.

Общество обжалует доначисление НДС в сумме 104 057 руб. По мнению налогоплательщика, сумма, на которую доначислен указанный НДС, не является авансовым платежом в целях применения ст. 162 Кодекса. Также общество указывает, что судом апелляционной инстанции в нарушение ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации данное требование не рассмотрено.

В соответствии с п. 4 ст. 166 Кодекса общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода по всем операциям, дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 162 Кодекса налоговая база по НДС, определяемая в соответствии со ст. 153-158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

Следовательно, налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров, обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.

Статьей 162 Кодекса установлен особый порядок обложения сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Данная норма не предусматривает возложение обязанности по исчислению НДС с суммы полученных авансов только налогоплательщиками, исчисляющими выручку "по оплате".

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о необоснованности исключения обществом спорных сумм из объекта налогообложения НДС и правомерно отказал в удовлетворении требований в данной части.

Выводы суда первой инстанции и установленные фактические обстоятельства переоценке судом кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат.

12. Основанием для доначисления НДС в сумме 220 442 руб. послужили выводы инспекции о том, что общество в 2004-2006 гг. не исчислило НДС со стоимости абонементов на посещение бассейна, переданных своим сотрудникам, и стоимости питания.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что в проверяемом периоде общество приобретало абонементы для своих сотрудников на посещение бассейна "Нефтяник", стоимость приобретенных абонементов удерживалась из заработной платы. Кроме того, обществом оплачивалась питание сотрудников, стоимость предоставленного питания также удерживалась из заработной платы; со стоимости приобретенных абонементов и питания НДС не возмещался.

На основании установленных обстоятельств судами сделан вывод о том, что общество фактически являлось "посредником" при осуществлении расчетов за оказанные услуги и продукты между непосредственным продавцом и конечными пользователями, аккумулируя у себя денежные средства, собранные у покупателей средства с последующей передачей их продавцу.

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу об отсутствии оснований для доначисления НДС в сумме 220 442 руб. и обоснованно удовлетворили заявленные требования.

13. Основанием для доначисления НДС в сумме 14 133 187 руб. послужил тот факт, что обществом в 2005-2006 гг. не восстановлен НДС со стоимости товаров, реализованных через сеть магазинов, переведенных на уплату ЕНВД.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции указал, что в книгу покупок включены вычеты по НДС по товарам, реализованным через магазины, переведенные на уплату ЕНВД, инспекция обоснованно восстановила учет на основании бухгалтерских регистров, доказательств восстановления сумм "входного" налога, первоначально заявленного в книгах покупок по спорным товарам в более поздние периоды общество не представило.

Изменяя решение суда и удовлетворяя требования налогоплательщика частично, суд апелляционной инстанции предложил обществу представить доказательства наличия условий для применения льготы, установленной абз. 8 ст. 170 Кодекса (подтвердить долю реализации менее 5%).

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. В статье 170 Налогового кодекса Российской Федерации абзац 8 отсутствует

После ознакомления с представленными документами, инспекция признала, что во 2 полугодии 2006 года основания для применения льготы имелись и согласилась с неправомерностью доначисления обществу НДС в сумме 3 499 180 руб.

Пунктом 4 ст. 170 Кодекса установлено, что налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 Кодекса.

С учетом этого, суд апелляционной инстанции признал необоснованным начисление НДС за 2006 год в сумме 3 499 180 руб.

В кассационной жалобе общество ссылается на то, что налоговым органом во время проведения проверки не определялся конкретный перечень тех счетов-фактур, по которым товары отгружались в магазины, чья деятельность облагается ЕНВД. Также налогоплательщик указывает, что оспариваемое решение налогового органа не содержит ссылок на конкретные счета-фактуры, по которым общество необоснованно заявило вычеты по НДС.

Между тем судами указанные обстоятельства не исследованы.

Таким образом, судебные акты в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции о доначислении НДС в сумме 10 634 007 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа подлежат направлению на новое рассмотрение.

14. Основанием для доначисления НДС в сумме 732 677 руб. и соответствующих сумм пеней послужили выводы налогового органа о том, что общество в 2004-2005 гг. не исчислило и не уплатило в бюджет НДС с сумм дохода, выплаченного арендодателю муниципального имущества.

По мнению инспекции, налог в бюджет не уплачен, поскольку налогоплательщик не указал эти суммы в декларациях по НДС за июль, август, сентябрь, декабрь 2004 года в разделе, касающемся налогового агента. За октябрь и ноябрь 2004 года декларации по НДС не представлены.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, суды пришли к выводу о том, что налог обществом удержан, но не перечислен.

При этом суд апелляционной инстанции установив, что общество перечислило сумму, равную размеру обязательного платежа, в бюджет, но не отразило ее в декларации, указал, что повторного взыскания не возникает, поскольку спорный платеж не отражен в требовании об уплате, меры по его взысканию не принимались, начисление налога является основанием для операции по расчетному счету налогоплательщика.

В кассационной жалобе общество ссылается на то, что налог уплачен им в полном размере, недоимка перед бюджетом не возникла, в связи с чем НДС доначислен необоснованно. Недекларирование налога не означает возникновение обязанности по его повторной оплате. Обоснованность начисления пеней общество не оспаривает.

В соответствии с п. 3 ст. 161 Кодекса при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как сумма арендной платы с учетом НДС.

При этом налоговая база по НДС определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что общество в соответствии с договором аренды от 01.12.2003 осуществляло аренду муниципального имущества; согласно представленных налоговых деклараций общество НДС со стоимости дохода, уплачиваемого арендодателю, налог удержало, но в бюджет не перечислило.

Однако обстоятельства исполнения обществом обязанности налогового агента, наличия (отсутствия) у него недоимки по НДС судами не исследованы. Отсутствие деклараций по НДС само по себе не может служить основанием для доначисления налога при отсутствии у него реальной обязанности по уплате указанного налога.

С учетом изложенного судебные акты в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции о доначислении НДС в сумме 732 677 руб. подлежат направлению на новое рассмотрение.

15. Основанием для доначисления ЕСН за 2005 год в сумме 23 955 руб., за 2006 год в сумме 29 912 руб. 28 коп. , страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 8666 руб. 28 коп. послужили выводы инспекции о том, что из налоговой базы неосновательно исключены выплаты, произведенные по социальному страхованию, в результате арифметической ошибки сумма данного вычета завышена и не соответствует сведениям, представленным в орган социального страхования.

Частично оспаривая произведенные доначисления общество указывает на наличие арифметических ошибках в расчетах налогового органа.

Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу о том, что доначисление налога произошло из-за ошибки в расчетах, допущенной инспекцией.

Судами исследованы представленные налогоплательщиком в материалы дела расчетно-платежные ведомости, налоговые декларации, карточки персонифицированного учета и установлено, что суммы, указанные в расчетных ведомостях по ФСС, не соответствуют суммам по расчетам налогового органа.

Представленный налогоплательщиком расчет налоговых обязательств по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование судами проверен, нарушений не установлено. Указанный расчет в соответствии с требованиями ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не опровергнут.

Кассационная жалоба инспекции также не содержит доводов относительно данного эпизода.

При таких обстоятельствах выводы судов о допущенной ошибке являются правильными.

16. Оспаривая решение налогового органа общество сослалось на нарушение инспекцией процедуры привлечения к налоговой ответственности. По мнению налогоплательщика, вручение представителю общества в один день результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и вынесенного на их основании решения является нарушением его процессуальных прав, поскольку лишает его права на представление возражений.

Отказывая в удовлетворении требований по данному основанию, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии со стороны инспекции нарушений процедуры привлечения к налоговой ответственности, установленной ст. 101 Кодекса.

Суд апелляционной инстанции согласился с доводами налогоплательщика, указав, что в ходе дополнительных мероприятий собрано большое количество дополнительных документов, ознакомиться с которыми налогоплательщик ввиду ограниченности времени не имел возможности, следовательно, он был лишен возможности представить возражения.

В кассационной жалобе инспекция ссылается на несостоятельность вывода суда апелляционной инстанции о нарушении налоговым органом процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности. Инспекция указывает, что Кодекс не предусматривает специальных сроков для представления возражений на материалы дополнительных мероприятий налогового контроля. Представитель общества ознакомлен с материалами, расписался в протоколе, ходатайств по поводу отложения принятия решения не заявил, следовательно, прав налогоплательщика не нарушены.

Выводы суда апелляционной инстанции основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Статьей 101 Кодекса установлен общий порядок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности. В соответствии с указанной статьей налогоплательщик должен быть уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов проверки, чтобы представить свои возражения и другие материалы о причинах неисполнения им требований законодательства о налогах и сборах, после чего руководитель налогового органа вправе принять решение по результатам рассмотрения материалов проверки с учетом объяснений налогоплательщика по существу правонарушения.

В силу п. 14 ст. 101 Кодекса нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Судом апелляционной инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что по результатам налоговой проверки инспекцией составлен акт на 87 листах с приложением документов на 1068 листах, в распоряжение суда инспекцией представлены приложения в 34 томах, включающие результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, в связи с чем суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что после составления акта собрано значительное количество дополнительных документов.

Судом апелляционной инстанции также установлено, что в оспариваемом решении налогоплательщику произведено доначисление налогов по эпизодам, которые не отражены в акте налоговой проверки, второй акт по результатам дополнительной проверки не составлялся, ее выводы в обобщенном и письменном виде до налогоплательщика не доводились; уведомлением от 19.03.2008 общество приглашено для вынесения решения по акту налоговой проверки на 27.03.2008, где руководитель общества пояснил, что ознакомлен с дополнительными документами, в том числе встречными проверками ООО ТК "Форвард", обществ "Меркурий", "Витим", "Продо Уфа", представителем заявлено, что он дополнений и возражений не имеет; протокол рассмотрения материалов проверки не содержит перечня документов, предъявленных для ознакомления; решение вручено представителю общества в тот же день -27.03.2008.

С учетом установленных обстоятельств суд апелляционной инстанции пришел к обоснованным выводам о том, что в ходе дополнительных мероприятий собрано большое количество дополнительных документов, ознакомиться с которыми налогоплательщик ввиду ограниченности времени не имел возможности, ему не были представлены в виде обобщенной информации результаты дополнительной проверки, в связи с чем он был лишен возможности представить мотивированные возражения. Данное нарушение признано судом апелляционной инстанции существенным и в силу п. 14 ст. 101 Кодекса является самостоятельным основанием для признания решения инспекции недействительным в части обстоятельств, установленных дополнительной проверкой.

Выводы суда апелляционной инстанции и установленные фактические обстоятельства переоценке судом кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат.

Довод инспекции о несоответствии сумм удовлетворенных требований в мотивировочной и резолютивной частях постановления суда апелляционной инстанции судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку согласно ч. 3 ст. 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации допущенные в решении описки, опечатки и арифметические ошибки по заявлению лица, участвующего в деле, судебного пристава-исполнителя, других исполняющих решение арбитражного суда органа, организации или по своей инициативе вправе исправить арбитражный суд, принявший решение.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат изменению в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции от 27.03.2008 N 7 в части начисления налога на прибыль в сумме 22 093 344 руб., начисления НДС в сумме 10 634 007 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, начисления НДС в сумме 732 677 руб.

Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 22.12.2008 по делу N А07-6358/2008-А-ДГА и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2009 по тому же делу изменить в части отказа в удовлетворении требований закрытого акционерного общества "Форвард" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 27.03.2008 N 7 в части начисления налога на прибыль в сумме 22 093 344 руб., начисления налога на добавленную стоимость в сумме 10 634 007 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, начисления налога на добавленную стоимость в сумме 732 677 руб.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан от 27.03.2008 N 7 в части начисления налога на прибыль в сумме 22 093 344 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.

В части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 10 634 007 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, в сумме 732 677 руб. дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан.

В остальной части постановление апелляционного суда оставить без изменения.