Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22 декабря 2011 г. N Ф10-4690/11 по делу N А54-6206/2010

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 21 сентября 2012 г. N Ф10-4690/11 по делу N А54-6206/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 декабря 2011 года.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего	Шуровой Л.Ф.
судей	Егорова Е.И.
	Леоновой Л.В.
При участии в заседании:
от ИП Воробьева А.В. 391300, Рязанская область, г. Касимов, ул. Горького, д. 32, кв. 1 ОГРНИП 406622606200017	не явились, о дате и времени слушания дела извещены надлежащим образом
от МИ ФНС России N 9 по Рязанской области 391303, Рязанская область, г. Касимов,мкр. Приокский, д. 12а	не явились, о дате и времени слушания дела извещены надлежащим образом
УФНС России по Рязанской области (третье лицо) 390000, г. Рязань, пр-д Завражнова, д. 5	не явились, о дате и времени слушания дела извещены надлежащим образом
от Цынкина А.С. (третье лицо) 391300, Рязанская область, г. Касимов, ул. Полевая, д. 6	не явились, о дате и времени слушания дела извещены надлежащим образом

рассмотрев кассационную ИП Воробьева А.В. на решение Арбитражного суда Рязанской области от 18.07.2011 (судья Крылова И.И.) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2011 (судьи Еремичева Н.В., Дорошкова А.Г., Тимашкова Е.Н.) по делу N А54-6206/2010,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Воробьев Андрей Витальевич (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 9 по Рязанской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.09.2010 N 14-21/1689 дсп.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 18.07.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Обжалуемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 293 708 руб., ЕСН в сумме 32 945, 6 руб., начисления пеней за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 82 148, 04 руб., за несвоевременную уплату ЕСН в сумме 8 095, 95 руб., привлечения ИП Воробьева А.В. к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 29 370, 8 руб., за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 3 294, 56 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Ссылаясь на нарушение норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам спора и имеющимся в деле доказательствам, Предприниматель обратился в Федеральный арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит об отмене принятых по делу судебных актов в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит кассационную коллегию отказать в её удовлетворении, полагая, что доводы жалобы являлись предметом проверки судов первой и апелляционной инстанций, опровергаются материалами дела, представленными доказательствами и положениями действующего законодательства.

Согласно ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на неё, кассационная коллегия полагает необходимым судебные акты в обжалуемой налогоплательщиком части отменить, направив дело в отмененной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Воробьева А.В. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов (сборов) за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 02.09.2010 N 14-21/1510дсп и вынесено решение от 30.09.2010 N 14-21/1689 дсп.

Названным решением, оставленным без изменения решением УФНС России по Рязанской области от 22.11.2010 N 15-12/3907, Предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 37 276, 60 руб., за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 9 187, 65 руб., за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в виде штрафа в сумме 10 451, 8 руб. Кроме того, налогоплательщику доначислен НДФЛ в сумме 372 766 руб., ЕСН в сумме 91 876,36 руб., единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в сумме 104 518 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в т.ч. по НДФЛ в сумме 104 248, 78 руб., по ЕСН в сумме 25 243, 42 руб., по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в сумме 16 299, 16 руб.

Основанием для доначисления ИП Воробьеву А.В. НДФЛ в сумме 343 395, 2 руб., ЕСН в сумме 58 930, 76 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 104 518 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа послужил вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов процентов, начисленных на сумму предоставленного Предпринимателю Прио-Внешторгбанк (ОАО) на основании кредитного договора от 06.12.2007 N 07-05-036 кредита в размере 4 918 605 руб.

Полагая, что решение Инспекции от 30.09.2010 N 14-21/1689 дсп не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает права налогоплательщика в сфере экономической деятельности, ИП Воробьев А.В. обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Разрешая спор по существу в обжалуемой кассатором части и отказывая Предпринимателю в удовлетворении требований, суды исходили из того, что, поскольку надлежащих доказательств, свидетельствующих об использовании ИП Воробьевым А.В. денежных средств, полученных в кредит, в сумме 4 918 605 руб. в предпринимательской деятельности, налогоплательщик не представил, у Инспекции имелись законные основания для доначисления Предпринимателю вышеназванных сумм недоимки, пени и штрафа.

Кассационная коллегия не может согласиться с указанным выводом, поскольку он основан на неполно установленных обстоятельствах спора, без учета и оценки всей совокупности имеющихся в деле доказательств.

В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.

На основании ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".

Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 настоящего Кодекса указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу п.п. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.

Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база для данной категории налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

На основании п. 1 ст. 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, предусмотренном гл. 26.2 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (п. 2 ст. 346.14 НК РФ).

В силу п. 2 ст. 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в указанном пункте, к которым, в числе прочих, относятся проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями (п.п. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Пунктом 2 ст. 346.16 НК РФ предусмотрено, что расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по единому налогу по УСН, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 Кодекса. Расходы, указанные в п.п. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организациями ст.ст. 265 и 269 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Минфином РФ и МНС России утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (Приказ от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430), определяющий правила ведения учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями.

В силу п. 9 названного Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН, содержание хозяйственной операции, с измерителями в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, т.е. условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в п. 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 269 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Из материалов дела усматривается, что 06.12.2007 ИП Воробьевым А.В. на основании заключенного с Прио-Внешторгбанком (ОАО) кредитного договора от 06.12.2007 N 07-05-036 был получен кредит в сумме 7 500 000 руб. на внутрихозяйственные нужды.

В подтверждение факта несения расходов на оплату процентов по кредиту налогоплательщик представил в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела платежные поручения. Инспекция не предъявила претензий к порядку оформления спорных расходов.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в гл. 25 НК РФ затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Таким образом, для отнесения на расходы затрат по процентам не имеет правового значения, на какие конкретно цели заем (кредит) предоставлен и на какие цели использован.

В рассматриваемом деле налоговый орган, в нарушение требований ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, не представил доказательств использования полученного налогоплательщиком кредита на цели, не связанные с осуществляемой им предпринимательской деятельностью.

Необходимо также учесть, что в оспариваемом решении Инспекции (п. 1.1) указано, что проверяющими установлен факт оформления Предпринимателем кредитного договора на внутрихозяйственные нужды.

Доказательств о наличии претензий к налогоплательщику со стороны банка относительно использования кредитных денежных средств не по целевому назначению материалы дела не содержат.

В силу п. 3 ст. 15 АПК РФ, принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Статьей 170 АПК РФ предусмотрена обязанность суда указать в мотивировочной части решения все фактические обстоятельства, установленные судом, доказательства, на которых основаны его выводы, мотивы, по которым отвергнуты те или иные доказательства, со ссылкой на закон и нормативные акты.

В соответствии с п. 12 п. 2 ст. 271 АПК РФ в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции должны быть указаны обстоятельства дела, установленные арбитражным судом апелляционной инстанции; доказательства, на которых основаны выводы суда об этих обстоятельствах; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии постановления; мотивы, по которым суд отклонил те или иные доказательства и не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

Юридически значимые для данного дела факты, доводы и доказательства сторон рассмотрены судом по отдельности, не в полном объёме и без оценки их достаточности и взаимной связи в совокупности, т.е. с нарушением положений ч. 2 ст. 71 АПК РФ.

При изложенных обстоятельствах кассационная коллегия считает вывод судов первой и апелляционной инстанций о неправомерном включении ИП Воробьевым А.В. в состав расходов процентов, начисленных на сумму предоставленного Прио-Внешторгбанк (ОАО) кредита в размере 4 918 605 руб. ошибочным.

Помимо изложенного, в судебных актах в качестве доказательства по делу оценен кредитный договор от 06.12.2007 N 07-05-036. Однако в материалах дела подлинник либо заверенная копия указанного документа отсутствуют.

Поскольку суд кассационной инстанции в силу ч. 2 ст. 287 АПК РФ не вправе самостоятельно истребовать и оценить указанное доказательство, дело в обжалуемой заявителем кассационной жалобы части подлежит направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области, в ходе которого суду, с учетом указаний кассационной коллегии (абз. 2 п. 15 ч. 2 ст. 289 АПК РФ), необходимо устранить допущенные нарушения, в полном объёме исследовать все представленные сторонами в обоснование своих доводов доказательства и, правильно применив нормы действующего законодательства, вынести законное и обоснованное решение.

Оснований для переоценки выводов судов в необжалуемой сторонами части у кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 АПК РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 18.07.2011 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2011 по делу N А54-6206/2010 в части отказа в удовлетворении требований ИП Воробьева А.В. отменить, дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.Ф. Шурова

Судьи

Е.И. Егоров Л.В. Леонова