Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 февраля 2012 г. N Ф07-1493/11 по делу N А42-7404/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Пастуховой М.В.,

при участии от открытого акционерного общества "Кольская энергосбытовая компания" Недоборовского В.В. (доверенность от 19.12.2011 N 712/11-07), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Братищева В.Ю. (доверенность от 16.08.2011 N 14-09/03796) и Гордеевой Н.В. (доверенность от 16.05.2011 N 14-09/02175),

рассмотрев 02.02.2012 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Кольская энергосбытовая компания" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.06.2011 (судья Янковая Г.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2011 (судьи Абакумова И.Д., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А42-7404/2010,

установил

Открытое акционерное общество "Кольская энергосбытовая компания", место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Коминтерна, д. 5, ОГРН 1055100064480 (далее - Общество, ОАО "Кольская энергосбытовая компания"), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, место нахождения: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 2 (далее - Инспекция), от 16.07.2010 N 14 в части:

- доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2008 год, начисления соответствующих пеней и штрафов по эпизоду, связанному с занижением выручки от реализации электроэнергии на 10 521 039 руб., составляющих стоимость недопоставленной в 2006 и 2007 годах электроэнергии в адрес отдельных потребителей;

- доначисления налога на прибыль за 2008 год, начисления соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, связанному с исключением из состава внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 69 755 127 руб. пеней за несвоевременное исполнение обязательств по оплате электроэнергии и мощности на оптовом рынке;

- доначисления налога на прибыль за 2008 год, начисления соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, связанному с исключением из состава внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 2 806 179 руб. дебиторской задолженности муниципального унитарного предприятия "Многоотраслевое коммунальное хозяйство";

- доначисления налога на прибыль за 2008 год, начисления соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, связанному с занижением налоговой базы на 12 394 324 руб. в результате завышения суммы переносимого на текущий налоговый период убытка, полученного в 2007 году.

Решением суда первой инстанции от 14.06.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2008 год, начисления соответствующих пеней и штрафов по эпизоду, связанному с исключением из состава внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 42 094 486 руб. 93 коп. пеней за несвоевременное исполнение обязательств по оплате электроэнергии и мощности на оптовом рынке, а также по эпизоду, связанному с занижением налоговой базы на 2 544 713 руб. 58 коп. в результате завышения суммы переносимого на текущий налоговый период убытка, полученного в 2007 году.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением апелляционного суда от 21.09.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 14.06.2011 и постановление от 21.09.2011 в части удовлетворения заявления Общества по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов 42 094 486 руб. 93 коп. пеней за несвоевременное исполнение обязательств по оплате электроэнергии и мощности на оптовом рынке, и принять в указанной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Как полагает налоговый орган, размер пеней за несвоевременное исполнение обязательства по оплате электроэнергии был окончательно определен в 2009 году (в связи с предоставлением заявителю федеральных субсидий), и, следовательно, только с данного момента сумма пеней могла быть учтена заявителем в составе внереализационных расходов. По мнению подателя жалобы, суды не исследовали его довод о том, что моментом признания долга является совершение должником конкретных действий по исполнению обязательства, свидетельствующих о признании долга. Инспекция указывает, что сумма пеней, рассчитанных и предъявленных заявителю в 2008 году, последним не признавалась и не уплачивалась.

В отзыве Общество просит в удовлетворении кассационной жалобы Инспекции отказать, считая ее доводы необоснованными.

В кассационной жалобе ОАО "Кольская энергосбытовая компания", ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований по эпизоду, связанному с занижением выручки от реализации электроэнергии на стоимость недопоставленной в 2006 и 2007 годах электроэнергии.

По мнению подателя жалобы, суды неправильно определили момент реализации электрической энергии, которым, как полагает Общество, следует считать момент оформления перехода права собственности на энергию; неправомерно применили к спорным правоотношениям абзац второй пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в то время как проведение перерасчета электроэнергии не свидетельствует о допущенной заявителем ошибке; не определили фактические обязательства налогоплательщика перед бюджетом.

В отзыве Инспекция просит в удовлетворении данной кассационной жалобы отказать, указывая на несостоятельность ее доводов.

В судебном заседании представители ОАО "Кольская энергосбытовая компания" и налогового органа поддержали доводы своих кассационных жалоб.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов кассационных жалоб согласно положениям статьи 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку правильности исчисления и своевременности уплаты ОАО "Кольская энергосбытовая компания" налогов и сборов, в том числе налога на прибыль и НДС, за период с 01.01.2008 по 31.12.2008.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговый орган составил акт от 16.06.2010 N 8 и принял решение от 16.07.2010 N 14 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением ОАО "Кольская энергосбытовая компания" доначислено 22 914 400 руб. налога на прибыль, начислено 1 964 418 руб. 79 коп. пеней и 1 236 771 руб. штрафов, предложено уменьшить на 2 878 871 руб. завышенные суммы НДС, предъявленные к возмещению из бюджета.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 22.11.2010 N 774, принятым по результатам рассмотрения поданной в административном порядке апелляционной жалобы налогоплательщика, указанное решение Инспекции в части выводов по оспариваемым эпизодам оставлено без изменения.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, Общество оспорило решение Инспекции от 16.07.2010 N 14 (в части) в арбитражном суде.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что Общество в нарушение требований статей 247, 252, 265 и 272 НК РФ необоснованно включило 69 755 127 руб. пеней, начисленных за несвоевременное исполнение обязательства по оплате электроэнергии и мощности на оптовом рынке, в состав внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год. По мнению Инспекции, налогоплательщик документально не подтвердил факт признания в 2008 году обязанности уплатить данную сумму пеней.

Суды первой и апелляционной инстанции посчитали данный вывод Инспекции неправильным и не соответствующим установленным при судебном разбирательстве обстоятельствам по спорному эпизоду.

Суды первой и апелляционной инстанции посчитали неправильным и не соответствующим установленным при судебном разбирательстве обстоятельствам вывод Инспекции об исключении из состава расходов в 2008 году 42 094 486 руб. 93 коп. пеней.

В силу подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств.

Согласно Положению об учетной политике Общества на 2008 год, утвержденной приказом генерального директора от 29.12.2007 N 118, в проверяемом периоде доходы и расходы для целей налогообложения определялись заявителем по методу начисления.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Подпунктом 8 пункта 7 статьи 272 НК РФ установлено, что датой осуществления внереализационных и прочих расходов считается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по расходам в виде сумм штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств.

Из материалов дела видно, что между Обществом (покупатель), организациями-продавцами и некоммерческим партнерством "Администратор торговой системы оптового рынка электроэнергии Единой энергетической системы" (администратор) заключены регулируемые договоры купли-продажи электрической энергии и мощности от 30.12.2007.

На основании пункта 8.2 регулируемых договоров покупатель в случае нарушения сроков оплаты электрической энергии или мощности уплачивает неустойку в размере, установленном Регламентом финансовых расчетов на оптовом рынке.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что заявителем в 2008 году совершены действия, свидетельствующие о признании им обязанности по уплате 42 094 486 руб. 93 коп. начисленных пеней за нарушение сроков оплаты электрической энергии и мощности.

Общество, обладающее статусом гарантирующего поставщика, подписало договор о присоединении к торговой системе оптового рынка от 31.03.2008.

В соответствии со статьей 30 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" к основным принципам организации оптового рынка относится взаимодействие субъектов оптового рынка на основе безусловного соблюдения договорных обязательств и финансовой дисциплины.

Согласно пункту 12.1. Регламента финансовых расчетов на оптовом рынке электроэнергии, являющегося приложением к договору от 31.03.2008 (далее - Регламент), участник оптового рынка уплачивает неустойку в размере 1/225 от ставки рефинансирования Центрального банка России на сумму задолженности за каждый банковский день просрочки платежа. Неустойка за ненадлежащее исполнение обязательств, срок исполнения которых наступил в расчетном периоде, подлежит уплате 21 числа месяца, следующего за расчетным периодом.

При этом закрытым акционерное общество "Центр финансовых расчетов" (далее - ЗАО "ЦФР"), на которое договором от 31.03.2008 возложена обязанность участвовать в проведении расчетов между участниками оптового рынка, после окончания каждого операционного дня осуществляет расчет размера неустойки за нарушение сроков оплаты электроэнергии; уведомлять участников оптового рынка после окончания каждого операционного дня о наличии неустойки, а в первый рабочий день месяца, следующего за расчетным, - об общей сумме неустойки, рассчитанной за нарушение сроков исполнения обязательств по каждому из заключенных участником оптового рынка договоров путем публикации на сайте коммерческого оператора уведомления о расчете неустойки по установленной форме; начиная с 21 числа месяца, следующего за расчетным периодом, включать суммы неустойки в сводный реестр платежей и передавать эти сведения в уполномоченную кредитную организацию, которая производит списание денежных средств с клиринговых (торговых) счетов участника оптового рынка (пункт 12.2 Регламента).

Заявителем (клиент) заключены с открытым акционерным обществом "Альфа-банк" (далее - ОАО "Альфа-банк") договоры банковского счета от 20.12.2007, в соответствии с пунктом 8.3 которых клиент поручает, а банк обязуется при получении от ЗАО "ЦФР" сообщения списывать со счета без дополнительных распоряжений клиента денежные средства для осуществления расчетов по договорам, регулирующим куплю-продажу электроэнергии и мощности на оптовом рынке.

Приняв во внимание сложившийся централизованно регулируемый порядок уплаты неустойки участниками оптового рынка, исследовав обстоятельства дела, суды первой и апелляционной инстанций сделали вывод о том, что в данном случае заявитель, поручив кредитной организации без дополнительных распоряжений исполнять требования ЗАО "ЦФР" о перечислении пеней, в безусловном порядке признал свою обязанность по уплате пеней.

По представленным ОАО "Альфа-Банк" сведениями, проанализированным сторонами, судами установлено, что в 2008 году фактически предъявлено к уплате и уплачено заявителем 42 094 486 руб. 93 коп. пеней за нарушение сроков оплаты электроэнергии и мощности.

Получил надлежащую оценку апелляционного суда и правомерно отклонен довод Инспекции о том, что заявитель должен был учитывать спорную сумму пеней при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2009 году в виду того, как указывает налоговый орган, что ЗАО "ЦФР" в 2009 году произвело перерасчет пеней за 2008 год, установив срок их уплаты до 21.02.2009, в связи с получением Обществом субсидии на ликвидацию межрегионального перекрестного субсидирования.

Судом апелляционной инстанции обоснованно указано, что спорные пени относятся к 2008 году и признаны заявителем в 2008 году. При этом размер пеней, факт уплаты которых в 2008 году установлен судами, не превышает размера пеней, подлежащих уплате Обществом за 2008 год после перерасчета с учетом полученной субсидии (51 418 782 руб. 39 коп.).

Ссылка суда апелляционной инстанции на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.09.2008 N 3873/08, в котором определена правовая позиция по вопросу о порядке признания расходов в виде санкций за нарушение договорных обязательств, подлежащих уплате на основании вступившего в законную силу решения суда после даты вступления решения суда в законную силу, не имеет значения как не относящаяся к обстоятельствам спорного эпизода и не влияющая на сделанные судами выводы по нему.

При изложенных обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о том, что пени в сумме 42 094 486 руб. 93 коп. правомерно включены ОАО "Кольская энергосбытовая компания" в состав расходов, уменьшающих доходы при исчислении налога на прибыль именно в 2008 году. Таким образом, доначисление заявителю оспариваемым решением Инспекции налога на прибыль, начисление соответствующих пеней и штрафа по данному эпизоду является необоснованным, в силу чего суды законно и обоснованно признали оспариваемый налоговый акт по этому эпизоду неправомерным.

С учетом изложенного кассационная жалоба Инспекции подлежит отклонению.

По результатам проведенной проверки Инспекция сделала вывод о занижении налогоплательщиком в 2008 году выручки от реализации электроэнергии на 10 521 039 руб., составляющих стоимость недопоставленной в 2006 и 2007 годах электроэнергии в адрес отдельных потребителей. Указанное обстоятельство послужило основанием для доначисления Обществу налога на прибыль, НДС, а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафов.

ОАО "Кольская энергосбытовая компания" произвело перерасчет электроэнергии в 2008 году на основании информации, поступившей от сетевых организаций, а также на основании изменений, внесенных в 2008 году в ранее заключенные договоры энергоснабжения с потребителями, в связи расторжением в 2008 году договоров энергоснабжения за 2006 и 2007 годы. Ввиду этого заявитель выставил скорректированные счета-фактуры, в которых сторнировал количество и стоимость недопоставленной в 2006 и 2007 годах электроэнергии путем уменьшения текущего потребления электроэнергии в 2008 году. Корректировку налоговой базы 2006 и 2007 года налогоплательщик не производил.

Отказывая в удовлетворении заявления Общества о признании недействительным оспоренного решения налогового органа в части выводов Инспекции по указанному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, под которой следует понимать передачу права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг.

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ установлено, что моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей обложения НДС является: для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг); для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В соответствии с пунктом 3 статьи 167 НК РФ в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях настоящей главы приравнивается к его отгрузке.

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (пункт 1 статьи 271 НК РФ).

В силу пункта 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

Суды сделали мотивированный вывод о том, что уменьшение ОАО "Кольская энергосбытовая компания" в 2008 году объема реализации электроэнергии в целях определения налогооблагаемой базы на количество энергии, недопоставленной в 2006 и 2007 годах, противоречит положениям и 271 НК РФ.

Абзацем вторым пункта 1 статьи 54 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В данном случае искажение в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и НДС, связанное с обстоятельствами фактического отпуска электрической энергии, имело место в 2006 и 2007 годах, о чем Обществу было достоверно известно. Следовательно, налогоплательщик обязан произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога именно за 2006 и 2007 годы - периоды, в которых непосредственно имели место указанные искажения, а не в 2008 году.

Суд кассационной инстанции отклоняет ссылку ОАО "Кольская энергосбытовая компания" на то, что судебные инстанции не определили фактические обязательства налогоплательщика перед бюджетом с учетом счетов-фактур, в которых был увеличен объем реализации электроэнергии. Факт уплаты заявителем налога на прибыль и НДС с перевыставленных объемов электроэнергии не был предметом рассмотрения выездной налоговой проверки и признан судами документально не подтвержденным.

Кассационная инстанция считает, что фактические обстоятельства дела установлены судами первой и апелляционной инстанций в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем основания для отмены решения от 14.06.2011 и постановления от 21.09.2011 и удовлетворения кассационных жалоб Инспекции и Общества отсутствуют.

В соответствии с положениями подпунктов 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при обжаловании решений и постановлений по делам о признании недействительными ненормативных правовых актов государственная пошлина для юридических лиц составляет 1000 руб. Излишне уплаченная Обществом государственная пошлина подлежит возврату заявителю в порядке, предусмотренном подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.06.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2011 по делу N А42-7404/2010 оставить без изменения, а кассационные жалобы открытого акционерного общества "Кольская энергосбытовая компания" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Кольская энергосбытовая компания", место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Коминтерна, д. 5, ОГРН 1055100064480, из бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной на основании платежного поручения от 13.10.2011 N 8479.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.Р. Журавлева М.В. Пастухова