Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 февраля 2018 г. N Ф07-15501/17 по делу N А05-1438/2017

г. Санкт-Петербург

16 февраля 2018 г.

Дело N А05-1438/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе

председательствующего Соколовой С.В.,

судей Васильевой Е.С., Родина Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Добряковой Ю.Н. (доверенность от 22.12.2017 N 02-19/16320),

рассмотрев 13.02.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Оптторг" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 26.05.2017 (судья Панфилова Н.Ю.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2017 (судьи Докшина А.Ю., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.) по делу N А05-1438/2017,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Оптторг", место нахождения: 164170, Архангельская обл., г. Мирный, ул. Гагарина, д. 19, ОГРН 1042902402300, ИНН 2925004620 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 164262, Архангельская обл., рп Плесецк, Кооперативная ул., д. 15а, ОГРН 1042902407756, ИНН 2920008100 (далее - Инспекция), от 12.09.2016 N 09-07/126 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления пеней и штрафа в соответствующем размере по эпизоду взаимоотношений с индивидуальным предпринимателем Балакиной Оксаной Валерьевной, доначисления налога на имущество организаций (далее - налог на имущество) по эпизоду принятия к бухгалтерскому учету в качестве основного средства торгового центра "Плаза" (далее - ТЦ "Плаза").

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена предприниматель Балакина О.В., ОГРНИП 313292008000010, ИНН 292006398761.

Решением от 26.05.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 27.09.2017, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить вынесенные по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По мнению подателя жалобы, апелляционный суд при рассмотрении дела должен был применить положения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); суды необоснованно отказали в удовлетворении ходатайства о назначении по делу экспертизы с целью определения размера затрат, связанных с содержанием ТЦ "Плаза"; в материалах дела отсутствуют доказательства подконтрольности и взаимозависимости Общества и предпринимателя Балакиной О.В.; Инспекция неправомерно рассчитала размер недоимки по НДС; в законодательстве о налогах и сборах имеются неустранимые сомнения, противоречия и неясности по вопросу уплаты налога на имущество, поэтому на Общество не может быть возложена обязанность по уплате этого налога.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

От предпринимателя Балакиной О.В. поступили письменные объяснения в порядке статьи 81 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в которых ее представитель просил вынесенные по делу судебные акты отменить, принять новый - об удовлетворении требований.

В судебном заседании представитель Инспекции просил оставить обжалуемые судебные акты без изменения.

Представители Общества и предпринимателя Балакиной О.В., извещенные надлежащим образом о дате и месте рассмотрения дела, в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной проверки Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 Инспекция составила акт от 28.07.2016 N 09-07/1 и вынесла решение от 12.09.2016 N 09-07/126.

Указанным решением Обществу предложено уплатить 3 546 823 руб. недоимки по НДС, 719 429 руб. 76 коп. пеней по НДС, 3 358 362 руб. недоимки по налогу на имущество, а также уменьшены за 2013, 2014 годы на 304 467 руб. и 4 253 720 руб. убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 17.11.2016 N 07-10/1/14395 решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество, считая решение Инспекции недействительным в части, оспорило его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что жалоба Общества не подлежит удовлетворению.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В пункте 3 постановления N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В пункте 9 постановления N 53 определено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 НК РФ, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 названного Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о получении Обществом путем создания формального документооборота с предпринимателем Балакиной О.В. необоснованной налоговой выгоды в виде занижения выручки от сдачи имущества в аренду.

Из материалов дела следует, что в проверяемом Общество применяло общий режим налогообложения и признавалось плательщиком налога на прибыль и НДС.

Общество (арендодатель) и предприниматель Балакиной О.В. (арендатор) 01.07.2014 заключили договор аренды, в соответствии с которым арендодатель обязался предоставить во временное пользование, а арендатор принять часть нежилого помещения площадью 5939,6 кв. м, расположенного на первом и втором этажах здания ТЦ "Плаза" по адресу: Архангельская обл., г. Мирный, ул. Циргвава, д. 8.

По условиям договор от 01.07.2014 размер арендной платы состоит из постоянной и переменной частей и эксплуатационных платежей; сумма постоянной части арендной платы составляет 250 руб. /кв.м.

С апреля 2013 года Балакина О.В. заключала с организациями и индивидуальными предпринимателями договоры (предварительные договоры) субаренды с условиями о выплате более высоких арендных платежей.

В ходе проверки Инспекция установила обстоятельства, свидетельствующие о подконтрольности предпринимателя Балакиной О.В., применявшей в 2013 году упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", а в 2014 году УСН - с объектом налогообложения "доходы", Обществу, применявшему общую систему налогообложения.

Инспекция, придя к выводу о том, что фактически сдачей в аренду помещений ТЦ "Плаза" занималось Общество, налогоплательщик и предприниматель Балакина О.В. создали формальный документооборот с целью занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС, посчитала, что вся выручка, полученная Балакиной О.В. от сдачи в субаренду помещений торгового центра, является выручкой самого Общества, которая подлежит включению в налоговую базу по НДС.

Вывод Инспекции и судов о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды сделан на основании совокупности представленных Инспекцией доказательств.

Так, суды приняли во внимание показания управляющего ТЦ "Плаза" Корепановой Людмилы Владимировны, согласно которым изначально она исполняла функции управляющего у Общества, в июне 2013 года главный бухгалтер Общества Алексюк Екатерина Ивановна сообщила о регистрации Балакиной О.В. в качестве индивидуального предпринимателя и об оформлении Корепановой Л.В. с 18.06.2013 управляющим ТЦ "Плаза" у предпринимателя Балакиной О.В., указав, что должностные обязанности, заработная плата и отпуск по графику при этом не изменятся. Корепанова Л.В. подтвердила, что Балакина О.В. никакой предпринимательской деятельности не осуществляла, решением кадровых вопросов занимался Бондарь Виталий Анатольевич и Алексюк Е.И., которым непосредственно подчинялась Балакина О.В. Федеральные арендаторы помещений (Логос, Остин и Русская телефонная компания) арендовали помещения только у прямого собственника - Общества, а всю оставшуюся площадь Бондарь В.А. формально по документам передал Балакиной О.В., для чего она была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя. На самом деле вся площадь сдавалась в аренду руководителем Общества Бондарем В.А., условия аренды арендаторы всех помещений оговаривали с ним же. По инициативе Бондаря В.А. на нее была оформлена доверенность на подписание договоров аренды; Балакина О.В. в поиске арендаторов не участвовала, с субарендаторами не встречалась, лишь формально ставила подпись на договорах субаренды.

Опрошенные в ходе проверки субарендаторы помещений в ТЦ "Плаза" также подтвердили, что все вопросы аренды помещений они обсуждали непосредственно с Бондарем В.А., никаких отношений с Балакиной О.В. не имели; сотрудники Балакиной О.В., работающие в ТЦ "Плаза", пояснили, что Балакину О.В. как своего работодателя не знают, для трудоустройства приходили в офис, расположенный по адресу: Архангельская обл., г. Мирный, ул. Гагарина, д. 19.

Как установили суды, указанный адрес является юридическим адресом Общества.

Исследовав и оценив представленные Инспекцией доказательства, учтя получение Балакиной О.В. дохода только от Общества, а также наличие общих для Общества и предпринимателя трудовых ресурсов и программного обеспечения, суды сделали вывод о том, что, создав фиктивный документооборот, Общество путем согласованных действий с предпринимателем имитировало хозяйственную деятельность предпринимателя по сдаче в аренду помещений Общества, фактически самостоятельно осуществляя сдачу в аренду таких помещений, что позволило распределить полученную выручку между Обществом и предпринимателем в целях минимизации налоговых обязательств Общества и получения необоснованной налоговой выгоды.

Утверждение подателя жалобы о ведении Обществом и Балакиной О.В. самостоятельной предпринимательской деятельности, учета своих доходов, самостоятельном выполнении ими налоговых обязательств перед бюджетом, определении объекта налогообложения и налоговой базы бездоказательно.

Установленные Инспекцией в ходе проверки обстоятельства Обществом не опровергнуты.

Приведенные в оспариваемом решении расчеты недоимки по НДС и пеней судами первой и апелляционной инстанций проверены, правильность их подтверждена.

Суды обоснованно отклонили довод Общества о неправильном определении налоговым органом размера НДС, подлежащего уплате заявителем в бюджет, поскольку Инспекция начислила этот налог сверх реально полученной Балакиной О.В. от субарендаторов выручки, тогда как, по мнению заявителя, НДС содержится внутри полученной от арендаторов выручки.

В проверяемом периоде Балакина О.С. применяла специальный налоговый режим (УСН) и не была плательщиком НДС, а потому в составе арендной платы субарендаторам не предъявлялся НДС к уплате; во всех счетах, выставленных субарендаторам, и в представленных на проверку платежных документах сумма к уплате указана без НДС, следовательно, не имеется оснований полагать, что НДС включен в полученную от арендаторов выручки.

Довод Общества о необходимости принятия расчетов возможных расходов и доходов ТЦ "Плаза" суды отклонили как не имеющий правового значения для дела, поскольку уменьшение убытка для целей налога на прибыль за 2013, 2014 годы Общество в рамках данного дела не оспаривает.

Утверждение подателя жалобы о необоснованном отклонении судами ходатайства о назначении экспертизы с целью определения размера затрат, связанных с содержанием ТЦ "Плаза", суд кассационной инстанции не принимает

В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом либо предусмотрено договором или необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

Судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания.

В данном случае суды, оценив имеющиеся в деле доказательства, пришли к обоснованному выводу об отсутствии необходимости проведения экспертизы, изложив мотивы отказа в судебных актах.

Довод подателя жалобы о необходимости применения апелляционным судом положений статьи 54.1 НК РФ, введенной Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации", отклоняются судом кассационной инстанции. В силу пункта 2 статьи 2 названного Закона положения пункта 5 статьи 82 НК РФ о возложении бремени доказывания наличия обстоятельств, приведенных в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ, и (или) несоблюдении условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, на налоговые органы, действуют в отношении выездных налоговых проверок, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу данного Закона, т.е. после 19.08.2017.

Таким образом, суды двух инстанций обоснованно оставили без удовлетворения требования Общества по рассматриваемому эпизоду.

В ходе проверки Инспекция также пришла к выводу о несвоевременном принятии Обществом в качестве объекта основных средств ТЦ "Плаза", фактическая эксплуатация которого началась с июня 2013 года, что привело к неуплате Обществом 3 358 362 руб. налога на имущество за 2013 год.

В силу пункта 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Правила и порядок формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), согласно пункту 4 которого актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В пункте 7 ПБУ 6/01 указано, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В силу пункта 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования; суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; таможенные пошлины и таможенные сборы; невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Для отражения стоимости объекта на счете 01 "Основные средства" не требуется фактического ввода его в эксплуатацию, необходимо принимать во внимание цель приобретения актива. Если актив предназначен для использования в производстве продукции, при оказании услуг, при выполнении работ, он включается в состав основных средств в момент готовности к эксплуатации.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 8 информационного письма от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что при рассмотрении споров, связанных с исчислением налоговой базы по налогу на имущество, необходимо иметь в виду, что если конкретное имущество требует доведения до состояния готовности и возможности эксплуатации, такое имущество может учитываться в качестве основного средства и признаваться объектом налогообложения только после осуществления необходимых работ и формирования в установленном порядке первоначальной стоимости с учетом соответствующих расходов.

Таким образом, если объект приобретен для использования в хозяйственной деятельности, он включается в состав основных средств, когда готов к использованию, то есть когда произведены все затраты, связанные с приобретением и приведением его в состояние готовности к эксплуатации.

Материалами дела подтверждается наличие акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма N КС-14) от 15.06.2013 N 1, в котором содержится решение приемочной комиссии о выполнении предъявленного к приемке многофункционального торгового центра, расположенного по адресу: Архангельская обл., г. Мирный, ул. Циргвава, дом 8, в соответствии с проектом. Весь комплекс строительно-монтажных и пусконаладочных работ выполнен ООО "Бенефит Бизнес" по договору строительного подряда от 01.06.2011 N ГПУ 11-2011.

В связи с подписанием указанного акта Общество направило в адрес Инспекции государственного строительного надзора Архангельской области извещение от 29.05.2013 N 01-07/61 об окончании строительства объекта капитального строительства.

Суды установили и Общество не отрицает, что фактически эксплуатация ТЦ "Плаза" началась с июня 2013 года.

Представленный Инспекцией в материалы дела видеоматериал открытия 15.06.2013 ТЦ "Плаза", полученный от муниципального унитарного предприятия муниципального округа "Мирный" "Городская телерадиовещательная студия", исследованный судом первой инстанции в судебном заседании 13.04.2017, также подтверждает факт эксплуатации ТЦ "Плаза" с июня 2013 года.

Суды, сославшись на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.11.2010 N ВАС-4451/10, обоснованно указали, что выданное 13.05.2014 на основании статьи 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации разрешение на ввод объекта в эксплуатацию само по себе не может рассматриваться в качестве безусловного доказательства, свидетельствующего о доведении строящегося объекта до состояния готовности и возможности его эксплуатации. Этот документ удостоверяет иные характеристики объекта, а именно его соответствие градостроительному плану земельного участка и проектной документации, а также выполнение строительства согласно разрешению на строительство.

Таким образом, поскольку в июне 2013 года ТЦ "Плаза" соответствовал всем признакам основного средства, указанным в пункте 4 ПБУ 6/01, фактически эксплуатировался с этого времени, вывод судов об обязанности Общества включить данный объект в 2013 году в состав основных средств по первоначальной стоимости в размере фактических затрат на строительство данного объекта, учтенных на счете 08 "Вложения во внереализационные активы", в связи с чем Инспекции обоснованно доначислила Обществу за 2013 год 3 358 362 руб. налога на имущество, является правильным.

Доводы заявителя о необходимости применения положений пункта 7 статьи 3 НК РФ суд кассационной инстанции отклоняет, поскольку рассматриваемая ситуация не содержит неустранимых сомнений, противоречий и неясностей, которые в силу названной нормы Кодекса должны быть истолкованы в пользу налогоплательщика.

Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Общества, выводов судов не опровергают, а по существу сводятся к иной оценке отдельных доказательств и установленных судами фактических обстоятельств вне их связи в совокупности с иными материалами дела, что находится в противоречии с правилами оценки судом доказательств, которые предусмотрены статьей 71 АПК РФ.

Поскольку суды полно и объективно исследовали все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, нормы материального права применены судами правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов, в силу чего кассационная жалоба Общества не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 26.05.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2017 по делу N А05-1438/2017 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Оптторг" - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Соколова

Судьи

Е.С. Васильева Ю.А. Родин