Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 декабря 2008 г. N 09АП-15498/2008

г. Москва

Дело N А40-36530/08-75-97

15.12.2008 г.

N 09АП-15498/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 08.12.2008г.

Постановление изготовлено в полном объеме 15.12.2008г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кольцовой Н.Н.

судей Крекотнева С.Н., Порывкина П.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сергиной Т.Ю.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.09.2008г.

по делу N А40-36530/08-75-97, принятое судьёй Нагорной А.Н.

по иску (заявлению) ЗАО "Бритиш Американ Тобакко-СПб"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя) Дуюнов А.Г. по дов. N 33 от 06.03.2008г.; Воинов В.В. по дов. N 33 от 06.03.2008г.; Батанов Е.Г. по дов. N 33 от 06.03.2008г.;

от ответчика (заинтересованного лица) Шиганов Д.А. по дов. N 02-1-27/037 от 18.04.2008г.;

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Бритиш Американ Тобакко-СПб" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 24.04.2008 г. N02-1-31/7 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 51 079 830 руб. и соответствующих сумм пени за его неуплату и штрафа в сумме 10 215 966 руб.; начисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 58 667 880 руб., соответствующих сумм пени и штрафа за его неуплату в размере 11 733 576 руб., начисления и предложения уплатить налог на доходы иностранных юридических лиц в сумме 6 125 000 руб., соответствующих сумм пени и штрафа за его неуплату в размере 1 225 000 руб.; начисления и предложения уплатить единый социальный налог в сумме 2 516 руб. и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации в размере 1 359 руб., включая страховые взносы на страховую часть в размере 958 руб. и накопительную часть в размере 401 руб., начисления и предложения уплатить соответствующие пени, а также привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации и предложения уплатить штраф в размере 503 руб.; привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль и НДС в виде штрафа в размере 8 962 287 руб. и 11 284 056 руб. за пределами сроков давности, привлечения налогового агента к ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа в размере 10 642 704 руб. (с учетом уточнения заявления).

Решением суда от 25.09.2008г. требование ЗАО "Бритиш Американ Тобакко-СПб" удовлетворено частично. Признано недействительным решение инспекции от 24.04.2008 г. N 02-1-31/7 в оспариваемой части, за исключением эпизодов начисления налога на прибыль по п. 1.4 мотивировочной части оспариваемого решения в сумме 70 681, 85 руб., соответствующей суммы пени и штрафа в размере 7 067, 02 руб.; начисления налога на доходы иностранных организаций по п. 2.1 мотивировочной части оспариваемого решения в сумме 6 125 000 руб., соответствующей суммы пени и штрафа в размере 1 225 000 рублей.

Удовлетворяя заявление налогоплательщика в части, суд исходил из того, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушает права налогоплательщика.

Отказывая в удовлетворении части заявленного требования, суд исходил из того, что правовая позиция налогового органа является законной.

МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда в удовлетворенной части ввиду его незаконности и необоснованности, в удовлетворении требования ЗАО "Бритиш Американ Тобакко-СПб" отказать, утверждая о законности решения от 24.04.2008 г. N 02-1-31/7.

ЗАО "Бритиш Американ Тобакко-СПб" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.

Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части, с учетом того, что стороны не представили возражений, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Бритиш Американ Тобакко - Санкт-Петербург" по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на доходы иностранных организаций, НДС, ЕСН и страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2005 года.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 14.02.2008 г. N 02-1-30/2 (т. 3 л.д. 7-150, т. 4 л.д. 1-5), и с учетом возражений на акт (т. 2 л. 65-150, т. 3 л. 1-6), инспекцией 24 апреля 2008 г. вынесено решение N 02-1-31/7 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1 л. 63-150, т. 2 л. 1-64).

Указанным решением общество привлечено к ответственности по основаниям, предусмотренным п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в общей сумме 23 175 461 руб., начислены пени по состоянию на 24.04.2008 г. в общей сумме 55 034 842,40 руб.; обществу предложено: уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 51 081 907 руб., НДС в сумме 58 667 880 руб.; ЕСН в сумме 2 516 руб.; взносам по ОПС в сумме 87 219 руб.; уплатить налог на доходы иностранных юридических лиц в сумме 6 125 000 руб., начисленные суммы пени и штрафов.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения в оспариваемой части.

По эпизодам доначисления заявителю оспариваемым решением инспекции налога на прибыль, соответствующих налоговых санкций и пени.

Включение в состав расходов затрат на услуги по перевозке сотрудников на такси (п. 1.2.1 оспариваемого решения инспекции).

Инспекция указывает, что заявитель в нарушение п. 1 ст. 252, п. 26 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации включил в состав расходов затраты на услуги транспортных компаний по организации перевозок своих сотрудников на такси в общей сумме 4 757 753 руб., в том числе: за 2004 г. - 2 255 105 руб., за 2005 г. - 2 502 648 руб. В результате, неуплаченная сумма налога составила 927 626 руб., в том числе: за 2004 г. - 326 990 руб., за 2005 г. - 600 636 рублей.

В обоснование указанных выводов инспекция ссылается на следующие обстоятельства. Услуги по перевозке пассажиров на такси относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения; работники заявителя пользовались услугами такси не в производственных целях; заявителем не представлены документы, подтверждающие, что перевозка работников обусловлена технологическими особенностями производства; представленный график движения автобусов подтверждает отсутствие необходимости пользования такси в связи с технологическими особенностями производства.

Суд апелляционной инстанции считает правовую позицию инспекции по данному эпизоду незаконной по следующим основаниям.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как правильно установлено судом первой инстанции, заявителем заключались договоры, предметом которых было оказание услуг по перевозке пассажиров на такси (т. 4 л. 6-10, т. 9 л. 127-134).

Факт оказания услуг по данным договорам и их оплата подтверждается актами (т. 10 л.д. 1-3, 6-7, 10-12, 15-16, 19, 22, 24, 43, 45, 47, 49, 51-52, 56, 60, 64, 67, 69-70, 72, 76-77, 81, 83-84, 86, 89, 91-92, 95, 98, т. 11 л. 1-2, 11, 15, 19, 22, 26, 29, 33, 35, 54) и платёжными документами (т. 10 л.д. 5, 9, 14, 32-37, 42, 121-141, т. 11 л. 8-10, 44-53, 57, 61).

Таким образом, спорные затраты заявителем документально подтверждены, что соответствует п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, данные затраты экономически оправданы и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, что подтверждается следующим.

Суд первой инстанции установил, что в рассматриваемом периоде такси использовалось работниками заявителя для двух целей: для служебных поездок и для проезда до места работы и обратно.

Порядок использования работниками транспорта, включая такси, для совершения служебных поездок регулируется Процедурой по рабочим поездкам ЗАО "БАТ-СПб" (т. 4 л. 21-22).

Как пояснил налогоплательщик, в соответствии с данной Процедурой заявитель оплачивает все расходы, связанные с рабочими поездками работников в пределах Санкт-Петербурга и Ленинградской области, которые могут быть необходимы для выполнения служебных обязанностей и по деловой необходимости. При этом предусмотрено, что при отсутствии возможности предоставления автомобиля Компании сотруднику предлагается услуга вызова такси.

Как следует из представленной в материалы дела бухгалтерской справки (т. 9 л. 56-58), а также деклараций по транспортному налогу (т. 9 л. 59-126), численность служебных автомобилей заявителя составляла 30 единиц в 2004 г., и 31 - в 2005 г. При этом большинство автомобилей закреплено за соответствующими сотрудниками.

В соответствии с представленными справками штатная численность водителей в 2004-2005 гг. составляла 3 человека (т. 17 л. 111-112). Таким образом, в распоряжении работников, за которыми транспорт не был закреплён, для служебных поездок было только 3 автомобиля. В такой ситуации, этих автомобилей не всегда было достаточно, и поэтому в полном соответствии с Процедурой использовались услуги такси.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу, что расходы по оплате услуг такси являются для заявителя экономически оправданными и связанными с деятельностью, направленной на получение дохода, поскольку в силу запрета, предусмотренного Процедурой, весь автотранспорт представлялся только для выполнения служебных заданий.

Налоговым органом не доказан факт использования такси в непроизводственных целях.

То обстоятельство, что поездки на такси носили исключительно производственный характер, подтверждается представленными в материалы дела расшифровками к актам оказанных услуг, в которых содержится информация о времени поездки, маршруте и лице, её совершившем (т. 10 л.д. 2-3, 7, 11-12, 17-18, 20-21, 25-27, 40-41, 44, 46, 48, 50, 53-55, 57-59, 61-63, 65-66, 68, 71, 73-75, 78-79, 85, 87-88, 90, 93-94, 96-97, т. 11 л. 12-14, 16-18, 20-21, 23-24, 27, 31-32).

Данные расшифровки позволяют поездки на такси разделить на следующие группы:

1) Поездки сотрудников заявителя в связи с направлением в служебные командировки.

Как видно из имеющихся в материалах дела доказательств (в частности, расшифровок по актам ООО "Лемасс" N 2 от 02.04.2004 г., ООО "МастерСервис" N 6 от 06.10.2004 г., ООО "Корунд" N 53 от 30.04.2005 г., ООО "Корунд" N 174 от 31.10.2005 г. (т. 10 л. 1-3, 16-18, т. 11 л. 19-21, 29-32)), сотрудники заявителя пользовались услугами такси для проезда в аэропорт и на железнодорожный вокзал для отбытия к месту командирования, и, наоборот - для проезда из аэропорта и с вокзала после возвращения из командировок.

Факт использования такси работниками в рамках служебных командировок подтверждается представленными в материалы дела командировочными документами (приказами, удостоверениями).

Так, приказом N 68-К от 24.02.2004 г. и командировочным удостоверением N 68-К от 24.02.2004 г. (т. 17 л. 71-72) подтверждается направление в Москву в командировку с 02.03.2004г. по 05.03.2004 г. Касимова С.Г. Как видно из акта N 2 от 02.04.2004 г. (т. 10 л. 16-18), Касимов С.Г. пользовался услугами такси 05.03.2004 г. для проезда из аэропорта Пулково до места работы (Конной Лахты).

2) Поездки гостей заявителя в связи с производственной деятельностью.

Как пояснил заявитель, значительная часть поездок, отраженных в спорных актах, связана с представительской деятельностью заявителя, а именно с приемом гостей, потенциальных клиентов и деловых партнеров. Оплата такого рода поездок за счёт принимающей стороны является обычной практикой делового оборота и квалифицируется в качестве представительских расходов.

Кроме того, возможность представления транспорта пребывающим гостям прямо предусмотрена Процедурой по рабочим поездкам.

Факт использования такси для таких целей подтверждается внутренними документами заявителя, оформляющими приезд гостей, клиентов, деловых партнеров и организацию соответствующих мероприятий, связанных с их приездом.

Так, приказом N 97/р от 03.03.2004 г. подтверждается организация заявителем встречи с представителями БАТ ЮК Питера Вайта и Марии Кэшмо (т. 17 л. 50), которые, как следует из акта N 2 от 02.04.2004 г. (т. 10 л. 16-18), пользовались услугами такси 03-05.03.2004 года.

3) Поездки сотрудников иностранных компаний, выполняющих работы для заявителя.

Как видно из представленных расшифровок к актам, часть поездок осуществлялась иностранными работниками, временно находящимися у заявителя. Как правило, это были работники, направляемые иностранными компаниями-поставщиками оборудования, для монтажа, установки и настройки такого оборудования.

В материалы дела представлены договоры с немецкой компанией Хауни Машиненбау АГ, поставлявшей заявителю оборудование для табачного цеха (т. 17 л. 20-37). В соответствии с условиями данных договоров продавец направляет к покупателю своих инженеров для монтажа оборудования и ввода его в эксплуатацию. При этом из акта N 174 от 31.10.2005 г. (т. 11 л. 29-32) усматривается, что сотрудники указанной немецкой компании регулярно осуществляли поездки на такси.

4) Иные служебные поездки сотрудников заявителя по городу в течение дня.

Как пояснил заявитель, данные поездки составляют самую незначительную часть в общем объеме поездок и обусловлены невозможностью использовать штатные автомобили заявителя, перерывом в движении рейсовых автобусов и/или нецелесообразностью использования общественного транспорта в каждом отдельно взятом случае.

Например, из приложения к акту N 2 от 02.04.2004 г. следует, что такси использовались в рамках проверок Госторгинспекции (т. 10 л. 17-18).

В соответствии с подп. 12, 22 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам отнесены расходы на командировки и представительские расходы. Кроме того, перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, не является закрытым, что позволяет на основании подп. 49 п. 1 названной статьи учитывать при исчислении налога на прибыль и иные, прямо не поименованные в НК РФ затраты, при условии, что они отвечают общим требованиями ст. 252 Кодекса.

Поскольку расходы, понесенные заявителем на оплату услуг такси, имеют непосредственное отношение к его производственной деятельности, являются экономически обоснованными и документально подтвержденными, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу, что заявитель правомерно учитывал такие затраты в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Расходы на поездки от станций метро до места работы и обратно обусловлены выполнением заявителем своих обязательств перед работниками. Объясняется это тем, что в соответствии с Положением о социальных выплатах и льготах (п. 3) работникам предоставляется транспорт для проезда от указанных компанией мест до территории фабрики по установленному компанией графику (т. 7 л. 42).

Как установлено судом первой инстанции, заявителем заключён договор от 11.06.1997г. с ООО "МАПП" об оказании транспортных услуг по перевозке персонала до фабрики и обратно (т. 11 л.д. 62-73). Согласно пояснениям координатора ЗАО "БАТ-СПб" по административным вопросам Ю.В. Вершининой (т. 4 л. 19-20), представленных инспекции в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля по требованию от 24.03.2008 г. N 20 (т. 4 л. 17-18), движение автобусов от станций метро "Старая Деревня" и "Черная речка" до фабрики и обратно, осуществлялось по графику, из которого усматривается, что всего по времени отправления в будние дни совершалось 10 рейсов.

Однако, положение о социальных выплатах и льготах не предусматривает, что проезд работников от метро до фабрики и обратно может осуществляться исключительно на автобусах. Поэтому в тех случаях, когда у работников не было возможности воспользоваться автобусами, они пользовались такси.

Таким образом, расходы на оплату услуг такси по доставке сотрудников к месту работы и обратно экономически оправданы, поскольку направлены на соблюдение заявителем своих обязательств как работодателя.

Инспекция ссылается на то, что согласно п. 26 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации услуги по перевозке пассажиров на такси относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения.

В соответствии с указанным пунктом Кодекса в целях налогообложения не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Инспекция считает, что заявителем не представлено документов, подтверждающих, что перевозка работников обусловлена технологическими особенностями производства, при том, что представленный график движения автобусов полностью подтверждает отсутствие необходимости пользования такси в связи с технологическими особенностями производства. При этом, инспекция подтвердила правомерность включения в состав расходов для целей налогообложения прибыли затрат на оплату транспортных услуг ООО "МАПП" по перевозке персонала до фабрики и обратно на автобусах.

Таким образом, инспекция не опровергла наличие технологических особенностей производства, в силу которых заявителем обеспечивался проезд к месту работы и обратно, а лишь оценила целесообразность использования того или иного способа транспортировки.

Однако, согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 3 Определения от 04.06.2007 г. N 320-О-П, обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. При этом налогоплательщик вправе самостоятельно и единолично оценивать эффективность и целесообразность своей экономической деятельности.

То обстоятельство, что обеспечение проезда к месту работы и обратно автобусами и такси обусловлено именно технологическими особенностями производства, подтверждается следующим.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не определяет, что следует понимать под технологическими особенностями производства.

Инспекция в оспариваемом решении подтверждает, что к технологическим особенностям производства для целей п. 26 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации могут быть отнесены, в частности, отсутствие общественного транспорта в месте нахождения организации и удаленность организации от жилого массива и остановок транспорта общего пользования.

ЗАО "БАТ-СПб" находится по адресу: г. Санкт-Петербург, 3-я Конная Лахта, д. 38. Административно данная территория подчинена г. Санкт-Петербургу, но территориально расположена за пределами городской черты, в нежилой зоне, что подтверждается представленными в материалы дела документами (т. 4 л. 14-15). До ближайшей станции метро "Старая деревня" более 12 км, до трассы, проходящей через ближайший населенный пункт поселок Ольгино (Приморское шоссе), около 4 км.

Как установлено инспекцией, через территорию фабрики не проходят линии общественного транспорта, а ближайший остановочный пункт, через который проходят автобусные маршруты N 112 и N К-210, находится на расстоянии 1 200 метров (т. 1 л. 79-80). Данное обстоятельство подтверждается представленными в материалы дела маршрутами следования автобусов (т. 11 л. 74-79).

На основании изложенного, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу, что отсутствие общественного транспорта в месте нахождения фабрики, её значительная удаленность от жилого массива и остановок транспорта общего пользования, свидетельствует о наличии технологических особенностей производства.

Кроме того, из п. 26 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что закон устанавливает два самостоятельных основания, позволяющих признавать расходы на перевозку работников в целях налога на прибыль: технологические особенности производства и условия трудового (коллективного) договора.

Как следует из Положения о социальных выплатах и льготах, п. 7 трудовых договоров (т. 7 л. 42) и установлено инспекцией, условие о предоставлении транспорта для проезда к месту работы и обратно является неотъемлемой частью заключаемых заявителем трудовых договоров.

В соответствии с п. 3 Определения Конституционного Суда от 04.06.2007 г. N 320-О-П в налоговых правоотношениях действует презумпция экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по ним затрат.

Доказательств, свидетельствующих о непроизводственном характере указанных поездок, инспекция не привела.

При таких обстоятельствах у ответчика не было законных оснований для исключения всей суммы затрат по оплате услуг такси из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Расходы на юридические услуги по фирме "Бейкер и Макензи Си-Ай-Эс Лимитед" (п. 1.2.2 оспариваемого решения инспекции).

Инспекция пришла к выводу, что заявитель неправомерно включил в состав расходов по налогу на прибыль расходы на юридические услуги по фирме "Бейкер и Макензи Си-Ай-Эс Лимитед" в сумме 301 942 руб.

Налоговый орган указывает, что:

некоторые из товарных знаков, юридическое сопровождение лицензирования которых осуществляла фирма "Бейкер и Макензи Си-Ай-Эс Лимитед", заявителем не выпускаются, а потому расходы не являются экономически оправданными (затраты по юридическим и консультационным услугам, связанным с товарными знаками VICEROY, RCEEBV, "МЯГКОСТЬ ГАРАНТИРОВАНА" - в размере 84 554 руб. (т. 1 л. 94);

затраты по юридическим и консультационным услугам, связанным с товарным знаком VOGUE в размере 217 338 руб. включены в расходы неправомерно, так как стоимость юридических услуг должна была включаться в первоначальную стоимость нематериального актива и переноситься на расходы через амортизацию (т. 1 л. 94).

В апелляционной жалобе инспекция указывает на следующие обстоятельства:

учтённые расходы по юридическим услугам экономически необоснованны и неоправданны, не направлены на получение дохода, что привело к нарушению п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации;

налогоплательщик не доказал наличие связи между оказанными ему юридическими услугами и своей производственной деятельностью. Организация не представила внутренние документы, подтверждающие положительный эффект, полученный от их использования, для торговли, производства и финансово-экономической сферы;

согласно имеющегося на предприятии штатного расписания установлено наличие должности юриста. Согласно представленным отчётам о работе, актам сдачи-приёмки услуг, функции юридической фирмы "Бейкер и Макензи Си-Ай-Эс Лимитед" дублируют соответствующие обязанности должности штатного юриста.

консультации фирмы "Бейкер и Макензи Си-Ай-Эс Лимитед" по вопросу, связанному с правом использования товарного знака VOGUE, не направлены на получение дохода.

По данному эпизоду выводы инспекции не принимаются во внимание по следующим основаниям.

В обоснование расходов на оплату юридических услуг фирмы "Бейкер и Макензи" налогоплательщик представил:

договор об оказании юридических услуг от 01.07.2002 г. (т. 4л. 78-90);

акты сдачи-приемки оказанных услуг, в которых отражен объем оказанных услуг в денежном выражении (т. 4 л. 92-93, 112, 116, 125, 128, 130, 138, 143, 145);

счета-фактуры и платежные документы (т. 4 л. 91, 111, 113-115, 117, 123-124, 126-127, 129, 136-137, 139-142, 144);

отчеты о проделанной работе с указанием конкретных исполнителей и затраченного времени, которые обосновывают суммы, выплаченные по договору, и также подтверждают фактический характер и объем оказанных юридических услуг (т. 4 л. 94-110, 118-122, 131-135).

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанные документы составлены в соответствии с законодательством Российской Федерации, содержат достоверные и непротиворечивые сведения о характере и содержании услуг, в связи с чем являются основанием для включения затрат на юридические услуги в состав расходов на основании п. 1 ст. 252, подп. 14 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из отчетов о проделанной работе следует, что компанией "Бейкер и Макензи" оказаны следующие услуги:

подготовка заключения о правовых и налоговых последствиях предлагаемых схем производства и сбыта сигарет товарной марки Vogue;

анализ налоговых последствий, связанных с лицензированием товарного знака Vogue;

анализ вопросов, касающихся изменения схемы лицензирования товарного знака Vogue, налоговых и юридических рисков предлагаемого варианта изменения схемы лицензирования;

анализ требований российского законодательства, применяемых к роялти в иностранной валюте, в контексте схемы лицензирования товарного знака Vogue;

подготовка и подача заявок в Роспатент по вопросам использования товарного знака в связи с лицензированием марки Vogue;

заключения по иным вопросам, связанным с лицензированием указанной марки сигарет.

Доводы инспекции о том, что налогоплательщик не представил документы, подтверждающие положительный экономический эффект от использования юридических услуг, отклоняется апелляционным судом, поскольку экономическая оправданность расходов не предполагает обязательное наличие положительного экономического результата от их осуществления.

Данный вывод согласуется с правовой позицией КС РФ, изложенной в Определении от 04.06.2007 г. N 320-О-П, согласно которой, обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Доводы налогового органа о том, что заявитель не использовал товарные знаки, юридическое сопровождение лицензирования которых осуществлял заявитель, противоречат фактическим обстоятельствам дела ввиду следующего.

Сигареты VICEROY производились заявителем с мая по сентябрь 2005 г., что подтверждается налоговыми регистрами (т. 5 л. 1-17). Указанные налоговые регистры представлены в инспекцию в ходе проверки по требованию N 1 от 29.06.2007 г. (т. 6 л. 69).

Общество использовало несколько товарных знаков "МЯГКОСТЬ ГАРАНТИРОВАНА" (с изображением мягкого знака) при рекламе производимых марок сигарет и наносило знаки на пачку. Изображение пачки сигарет "Pall Mall" с нанесенным товарным знаком и свидетельство о регистрации товарного знака имеются в материалах дела (т. 5 л. 18-20).

Аббревиатура "RCEEBV" не является товарным знаком, а представляет сокращенное наименование компании РОТМАНС СЕНТРАЛ ЭНД ИСТЕН ЮРОП Б.В (Rothmans Central and Eastern Europe B.V.), которая в качестве сублицензиара передала заявителю лицензию на использование товарных знаков "VOGUE" (т. 6 л. 101-104, 108-112).

Инспекция не привела ссылок на конкретные отчеты "Бейкер и Маккензи", из которых следует, что "RCEEBV" представляет собой товарный знак, принадлежащий заявителю.

Доводы инспекции о необходимости включать расходы на юридические услуги в первоначальную стоимость товарного знака VOGUE и амортизировать (т. 1 л. 94-95) также отклоняются апелляционным судом по следующим основаниям.

Согласно абз. 5 п. 3 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом.

Однако, расходы на юридические и информационные услуги в силу подп. 14 п. 1 ст. 264 Кодекса относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

В соответствии с п. 4 ст. 252 Кодекса, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

В связи с этим, суд первой инстанции правомерно указал, что расходы на юридические услуги, связанные с товарными знаками VOGUE, являются расходами на приобретение (создание) нематериальных активов, и заявитель в любом случае мог по своему выбору учитывать такие расходы или в составе первоначальной стоимости активов, или в составе прочих расходов.

Из таблицы, приведенной на стр. 33 решения (т. 1 л. 95), следует, что заявитель должен каждый раз при приобретении юридических услуг, касающихся товарных знаков VOGUE, увеличивать сформированную стоимость нематериальных активов.

Однако, п. 2 ст. 257 Кодекса регулирует порядок изменения в налоговом учете стоимости основных средств (в случае достройки, дооборудования, модернизации, реконструкции, технического перевооружения). Пункт 3 данной статьи не содержит аналогичных норм в отношении нематериальных активов.

Таким образом, требование инспекции о регулярном изменении стоимости нематериального актива, противоречит закону.

Инспекция не оспаривает реальность оказания соответствующих услуг заявителю, которая подтверждается фактом регистрации на заявителя соответствующих прав на товарные знаки, в том числе, на основании лицензионных договоров, в российском патентном ведомстве (т. 11 л. 106-113, т. 5 л. 18, т. 6 л. 101-133).

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявитель выполнил все условия, предусмотренные ст. 252 Кодекса и правомерно учел расходы на оплату юридических услуг в составе прочих расходов на основании под. 14 п. 1 ст. 264 Кодекса.

Включение в расходы на рекламу стоимости покупных сигарет, распространенных в ходе деловых мероприятий среди неопределенного круга лиц (п. 1.4 оспариваемого решения).

Инспекция установила, что заявитель в нарушение п. 1 ст. 252, п. 4 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации включил в состав расходов на рекламу стоимость приобретенных рекламных материалов (марок сигарет, не производимых самим заявителем) в общей сумме 3 679 160, 5 руб. (4 070 156 руб. - 390 995, 5 руб.), в том числе за 2004 г. - 2 426 823 руб. (2 670 589 руб. - 243 766 руб.), за 2005 г. - 1 252 337, 5 руб. (1 399 567 руб. - 147 229, 5 рублей).

По данному эпизоду правовая позиция инспекции является незаконной по следующим основаниям.

Как установлено инспекцией, для соответствующих акций по распространению табачной продукции в ходе деловых мероприятий, заявителем использовались различные марки сигарет, производимых группой БАТ, как сигареты, производившиеся на фабрике в г. Санкт-Петербурге, так и сигареты других компаний группы.

Распространяемая продукция приобреталась заявителем у ЗАО "Интерсервис" и ЗАО "ТПГ Сапфир", что подтверждается представленными в материалы дела накладными, счетами-фактурами (т. 5 л. 22-30, 32-35, 37-45, 47-52, 54-63, 65-72, 74-77, 79-84, 86-87, 89, 91, 93-94, 96, 98-99, 101, 103, 105-106, 108, 110, 112, 114, 116-117, 120-152).

Проведение акций по распространению табачной продукции БАТ оформлялось заявителем путём составления актов о списании рекламных материалов (т.5 л.д. 21, 31, 36, 46, 53, 64, 73, 78, 85, 88, 90, 92, 95, 97, 100, 102, 104, 107, 109, 111, 113, 115).

Как правильно установлено судом первой инстанции, указанные акты содержат все необходимые реквизиты и позволяют достоверно установить содержание произведенной хозяйственной операции в соответствии с положениями подп. "г" п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Так, в актах отражено, что сигареты распространялись в качестве рекламного продукта при проведении рекламных акций. В актах указаны наименование, единица измерения, количество и общая стоимость переданных рекламных сигарет, период проведения соответствующих акций, а также подписи ответственных лиц.

Таким образом, рассматриваемые расходы документально подтверждены в соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Указанные сведения налогоплательщик сообщил инспекции в ответ на требование от 08.08.2007 г. N 3 о предоставлении дополнительных документов в обоснование произведенных расходов (т. 11 л. 114-116). Кроме того, в представленных пояснениях заявитель указал, что сигареты распространялись в рекламных целях среди неопределенного круга лиц во время деловых встреч и переговоров, т.к. знакомство потребителей (гостей и партнеров) с продукцией является обычаем делового оборота в табачном бизнесе (т. 11 л. 114-116).

Согласно ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе", под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, виде деятельности, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, виду деятельности, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Основным видом деятельности заявителя является производство и реализация табачных изделий. В рамках этой деятельности заявитель регулярно распространяет сигареты, выпускаемые группой БАТ, во время проводимых им деловых встреч и переговоров.

Как следует из представленных в материалы дела пояснений главного бухгалтера ЗАО "БАТ-СПб" Кудряшовой Н.Е., распространение табачной продукции во время бизнес-мероприятий является обычной практикой делового оборота, характерной для табачной отрасли, и применяется заявителем на протяжении длительного времени (т. 19 л. 125-126).

Согласно пояснениям заявителя, популярность такого рода акций по распространению сигарет объясняется тем, что в их основе лежит сразу несколько механизмов, позволяющих оказывать определенное информационное воздействие на лиц, среди которых они распространяются, а именно: предоставление возможности получить/попробовать что-либо; возможность оценить вкусовые (какие-либо иные) качества распространяемого продукта, и, распространение нанесенной на сигаретные пачки информации о конкретных марках, их производителях, репутации на рынке и пр.

Таким образом, соответствующий формат распространения табачной продукции среди гостей и деловых партнеров заявителя, является действенным маркетинговым и рекламным инструментом, при помощи которого достигаются определённые бизнес-цели, в числе которых: реклама передаваемых марок сигарет; реклама деятельности заявителя по производству конкретных марок сигарет, равно как и его технологического и производственного потенциала в отношении производства других марок; реклама собственно такого вида деятельности как производство и реализация табачной продукции; распространение информации, способствующей повышению и укреплению престижа заявителя в названной отрасли; создание комфортной и благоприятной для переговоров атмосферы.

С учётом изложенного, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что деятельность заявителя по распространению во время встреч и переговоров табачной продукции БАТ, соответствует определению рекламы, предусмотренному законом.

В соответствии с подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении базы по налогу на прибыль учитываются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания.

Таким образом, заявитель правомерно включал затраты на распространение в рекламных целях табачной продукции, производимой на других фабриках группы компаний БАТ, в состав рекламных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Инспекция, не оспаривая факт осуществления затрат на приобретение соответствующих рекламных материалов, достоверности сведений, содержащихся в актах о списании рекламных материалов, а также факт распространения приобретённых сигарет во время встреч и переговоров, указывает на то, что спорные расходы являются экономически неоправданными.

Из расчётов себестоимости сигарет (т. 19 л. 99-111) и актов списания рекламных материалов следует, что большая часть сигарет, распространяемых в ходе бизнес-мероприятий, соответствует тем торговым маркам, которые входят в перечень товарной продукции заявителя: Alliance, Kent, Vogue, Ява, Pall Mall. Следовательно, такие сигареты при их передаче гостям и деловым партнерам являются непосредственным носителем рекламной информации о продукции заявителя. Увеличение интереса к данным маркам напрямую влияет на увеличение доходов заявителя.

Таким образом, расходы на распространение марок сигарет, производимых заявителем, подпадают под понятие рекламных, поскольку они призваны формировать или поддерживать интерес к продукции фабрики.

Из расчета, приведенного инспекцией в оспариваемом решении, следует, что сумма затрат на приобретение табачной продукции, выпускаемой заявителем, составила в 2004 г. - 398 673 руб., а в 2005 г. - 233 847 руб. Таким образом, начисления, сделанные инспекцией по собственным сигаретам, составили 113 931 руб. (398 673 руб. х 14,5% + 233 847 руб. х 24%).

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что данный расчет инспекции нельзя признать правильным, по следующим основаниям.

В оспариваемом решении инспекция указала не все марки сигарет, производимых заявителем в спорный период. Так, при вынесении оспариваемого решения не учтено, что наряду с марками Alliance, Kent, Vogue, Pall Mall, в 2004-2005 г. заявитель также выпускал сигареты марки Ява и Viceroy.

Инспекция не указывает, расходы на какие именно сигареты собственного производства, используемые в ходе рекламных кампаний, являются необоснованными. Перечисление марок сигарет (Kent, Vogue, Pall Mall, Alliance) носит обобщенный характер и не позволяет идентифицировать конкретные виды сигарет, к которым имеются претензии, поскольку заявителем производились из указанных марок только Kent 1 mg lights, Kent 4 mintek 2, Kent Premium Lights 8 NEW, Kent Super Lights 4, Vogue Superslims filter, Vogue Superslims arome, Vogue Superslims menthol, Vogue Superslims ultra lights, Pall Mall filter 12, Pall Mall Special lights 6, Pall Mall lights 8, Pall Mall Superslims Lights 1, Pall Mall ultimate lights 1, Pall Mall ultra lights 4, Alliance filter, Alliance lights.

Налоговый орган не указал, по каким именно маркам сигарет имеется существенное превышение цены.

Из представленных в материалы дела справок о себестоимости произведённых сигарет, а также основанного на них расчёта заявителя следует, что разница между себестоимостью сигарет собственного производства и затратами на их приобретение составила 392 589, 58 руб., в т.ч. за 2004 г. 245 360,08 руб., за 2005 г. - 147 229, 50 руб., сумма налога на прибыль, приходящаяся на эти сигареты составила 68 682 руб., в т.ч. за 2004 г. 35 346,77 руб., за 2005 г. 35 335,08 руб. (т. 19 л. 112-118). Однако, сумма доначисленного инспекцией налога по расчёту составила 976 837 рублей.

Таким образом, суд первой инстанции посчитал экономически неоправданным произведённые заявителем расходы на покупку затрат собственного производства, распространённых в ходе деловых мероприятий в части разницы между себестоимостью и ценой приобретения у сторонней организации: за 2004 г. в сумме 243 766 руб., за 2005 г. - в сумме 147 229,50 руб.

При этом суд первой инстанции посчитал экономически обоснованными затраты по распространению сигарет, которые не производились заявителем. Экономическая оправданность распространения сигарет, которые не производились заявителем в 2004-2005 гг., сумма затрат по которым, по расчёту инспекции составила в 2004 г. 2 271 916 руб., в 2005 г. - 1 165 720 руб., объясняется следующим.

Налоговым органом не учтено, что часть сигарет, распространяемых во время проведения бизнес-мероприятий, производилась заявителем, начиная с 2006 г. (например, марки Dunhill int.ment., Lucky Strike filters, Lucky Strike silver). Следовательно, распространение данных сигарет также является рекламой продукции заявителя, и расходы на их приобретение должны быть учтены в качестве рекламных.

Также налогоплательщик пояснил следующее.

То обстоятельство, что заявитель не производит отдельные марки сигарет БАТ в конкретный период времени, не исключает возможности производства данных марок в будущем. Наличие у заявителя лицензий на производство таких марок, соответствующих производственных мощностей, их постоянное развитие, свидетельствует об имеющемся производственном потенциале. Таким образом, распространение части марок, не производимых в спорный период, было направлено на информирование деловых партнеров о возможных перспективах развития бизнеса, тем самым обеспечивалась их заинтересованность в дальнейшем сотрудничестве.

Распространение марок сигарет, не производимых заявителем, направлено на рекламу собственно такого вида деятельности как производство и реализация табачной продукции, что соответствует понятию рекламы и содержанию подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым в состав расходов включаются затраты на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания.

В соответствии с Общероссийскими классификаторами видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 и ОК 029-2007 выделяются такие виды экономической деятельности как "производство табачных изделий", "производство табака и табачных изделий". Ранжирование видов деятельности в зависимости от конкретных видов производимых марок сигарет законодателем не предусмотрено.

Соответственно, распространение сигарет (табачных изделий), независимо от того, произведены ли самим налогоплательщиком или приобретены у третьих лиц, в конечном итоге формирует и/или поддерживает интерес к этому виду деятельности заявителя.

При этом законодательство не содержит указаний на то, что в целях рекламы должна передаваться только та продукция, которая производится самим рекламодателем, учитывая, что в законе "О рекламе" указано, что рекламная информация может распространяться в любой форме и с помощью любых средств.

Независимо от наличия собственного производства раздача сигарет, маркированных товарным знаком БАТ, рассматривалась заявителем как распространение информации, способствующей повышению и укреплению его престижа в названной отрасли. Как следует из пояснений Кудряшовой Н.Е., передача сигаретных упаковок маркированных товарным знаком БАТ (независимо от конкретной марки передаваемых сигарет, в том числе, сигарет, которые по тем или иным причинам не производились на тот момент на фабрике в Санкт-Петербурге) несет дополнительную информацию о принадлежности ЗАО "БАТ-СПб" к группе компаний с мировым именем (т. 19 л. 125). Группа компаний БАТ широко известна на мировом рынке и обладает признанной репутацией в сфере производства и реализации табачной продукции. Принадлежность к данной группе, в свою очередь, свидетельствует о применении современных технологий и соблюдении высоких стандартов качества при производстве соответствующей табачной продукции. Таким образом, напоминание о принадлежности к группе компаний БАТ повышает престиж ЗАО "БАТ-СПб" в глазах деловых партнеров и способствует установление более прочных бизнес-связей.

Инспекция не приняла во внимание, что распространение марок БАТ других производителей в проверяемый период было связано с развитием новых сфер коммерческой деятельности заявителя.

Так, в начале 2006 года заявителем построен крупный логистический центр в Санкт-Петербурге (введен в эксплуатацию на основании акта рабочей комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством производственно-складского комплекса от 23.09.2005 г. и акта приемки законченного строительством объекта государственной приемочной комиссией от 15.02.2006 г. (т. 18 л. 51-59). Данный центр предназначен для выполнения как складских, так и производственных функций (т. 18 л. 44-50).

Как следует из представленных в материалы дела пояснений Кудряшовой Н.Е., уже на этапе строительства (2004-2005 гг.) предполагалось предоставлять площади логистического центра для хранения табачных изделий, производимых на других фабриках, входящих в группу БАТ (т. 19 л. 126). Увеличение объемов продаж продукции неизбежно требует от компании, не имеющей собственных складских помещений и иных элементов инфраструктуры в регионе, поиска таких помещений и заключения договоров с контрагентами для обеспечения условий для поддержания и удовлетворения спроса на свою продукцию. Строительство логистического центра в г. Санкт-Петербурге существенно увеличило объём договорной работы, и связанный с ними объём проводимых встреч и переговоров с контрагентами, задействованными в ходе строительства, потенциальными партнёрами и журналистами, освещавшими строительство центра.

В настоящее время данный логистический комплекс активно эксплуатируется в соответствии со своим производственным назначением и используется для хранения больших объемов табачной продукции других фабрик, входящих в группу БАТ, что подтверждается представленными в материалы дела договорами ответственного хранения, заключенными с фабриками, и другими документами, подтверждающими фактическое оказание услуг по хранению (актами, счетами-фактурами, товарными накладными, платежными поручениями (т. 18 л. 60-114, т. 19 л. 1-98). Следовательно, деятельность по рекламе сигарет других производителей той же группы повлекла за собой увеличение объёмов продаж сигарет данных производителей, и как следствие, увеличение дохода от реализации услуг по хранению тех сигарет, которые принадлежат другим производителям.

Таким образом, распространение сигарет БАТ, не производимых заявителем в спорный период, было направлено на повышение интереса к его деятельности и имело целью получение определенного благоприятного экономического эффекта в будущем за счёт увеличения объёмов принимаемых на хранение сигарет других фабрик БАТ.

Заинтересованность заявителя в увеличении спроса на сигареты разных марок БАТ, объясняется также и тем, что в отношении части марок, не выпускаемых на фабрике, у заявителя имелись лицензии, которые он передавал в пользование третьим лицам на основании сублицензионных договоров. Так, в сентябре 2004 г. заявителем заключен договор с ЗАО "БАТ-СТФ", на основании которого последнему передавались права на использование товарного знака Rothmans (т. 19 л. 111-124). Как следует из п. 6 данного договора, вознаграждение заявителя за пользование принадлежащими ему товарными знаками составляло 5% от цены реализации товаров, маркированных соответствующим товарным знаком, и сбываемых на лицензионной территории. Тем самым, увеличение спроса на соответствующую марку сигарет, влияет на увеличение доходов заявителя.

Таким образом, вывод инспекции об экономической необоснованности затрат заявителя на приобретение соответствующих сигарет, распространяемых им в рамках деловых встреч, брифингов и переговоров, отклоняется апелляционным судом.

Кроме того, инспекция не учла, что спорные затраты могут быть также квалифицированы и учтены для целей налогообложения в качестве представительских расходов (подп. 22 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации). Обеспечение гостей заявителя сигаретами любой из предпочитаемых ими марок может рассматриваться как элемент затрат по приёму представителей других организаций, прибывших с целью проведения переговоров, для тех компаний, которые осуществляют деятельность по производству сигарет.

Включение в расходы стоимости документально неподтвержденных услуг ЗАО "Сканска Строй" (п. 1.6 оспариваемого решения).

По мнению инспекции, заявителем неправомерно завышен состав расходов в результате включения в него стоимость услуг, оказанных ЗАО "Сканска Строй", на сумму 23 759 129 руб. (без учёта НДС), в том числе за 2004 г. - на сумму 22 860 947 руб., за 2005 г. - на сумму 898 182 руб. Соответствующие счета-фактуры представлены в материалы дела (т. 11 л. 117-134).

В обоснование указанного вывода инспекция ссылается на следующие обстоятельства:

обществом нарушен п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, что привело к неправомерному завышению состава расходов, поскольку представленные документы оформлены с нарушением требований законодательства Российской Федерации;

налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие факт оприходования стоимости выполненных работ (регистры по учету данных операций);

первичные документы (акты КС-2 и справки КС-3) не соответствуют требованиям закона "О бухгалтерском учете", поскольку в них не заполнена часть обязательных реквизитов.

По данному эпизоду правовая позиция инспекции является незаконной по следующим основаниям.

Указанные доводы инспекции в акте проверки отсутствовали, и были заявлены только в оспариваемом решении, в связи с чем заявителю до вынесения решения не было представлено возможности дать пояснения по существу указанных доводов инспекции.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 12.02.2008г. N 12566/07, не обеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя является основанием для признания решения инспекции незаконным.

Кроме того, указанные доводы инспекции являются необоснованными по следующим основаниям.

В соответствии с п. 9 требования о предоставлении документов от 24.03.2008 г. N 20 (т. 4 л. 17-18) в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля у заявителя затребованы платежные документы, подтверждающие фактическую оплату счета-фактуры от 25.02.2004 г. N 21 (т. 6 л. 32), выставленного ЗАО "Сканска Строй" в соответствии с договором от 20.06.2003 г. N 5851.7000 (т. 6 л. 33-43), а также акты выполненных работ, расчеты и другие документы, подтверждающие факт оприходования стоимости капитальных вложений (форма КС-2 и КС-3).

Таким образом, Инспекция истребовала и исследовала только первичные документы, относящиеся к счету-фактуре от 25.02.2004 г. N 21 (т. 6 л. 32).

В ответ на требование N 20 (т. 4 л. 17-18) заявитель представил копии платежных поручений, подтверждающих фактическую оплату стоимости работ по договору от 20.06.2003г. N 5851.7000 (т. 6 л. 33-43), заключенному с ЗАО "Сканска Строй", в общей сумме 24 051 863 руб., в том числе: п/п от 25.06.2003 г. N 1977 на сумму 7 460 766,28 руб. (т. 6 л. 19), п/п от 24.07.2003 г. N 3067 на сумму 9 776 690,13 руб. (т. 6 л. 20), п/п N 3728 на сумму 5 959 119,74 руб. (т. 6 л. 21), п/п от 26.02.2004 г. N 0588 на сумму 855 286,73 руб. (т. 6л. 17), а также копии справки о стоимости выполненных работ и затрат от 25.02.2004 г. N5 по форме КС-3 (т. 6 л. 7), акта о приемке выполненных работ N 5 по форме КС-2 (т. 6 л. 8-9), акта приемки законченного строительством переоборудования табачной фабрики ЗАО "БАТ-СПб" приемочной комиссией от 26.02.2004 г. (т. 6 л. 10-13) и акта о приеме-передаче здания (сооружения) от 29.02.2004 г. (т. 6 л. 14-16).

Справка о стоимости выполненных работ и затрат от 25.02.2004 г. N 5 по форме КС-3 и акт о приемке выполненных работ от 25.02.2004 г. N 5 по форме КС-2 оформлены в соответствии с требованиями закона. Данными документами подтверждается приемка результатов работ по договору N 5851.7000 от 20.06.2003 г. (т. 6 л. 33-43). Указанный договор передан инспекции 12.07.2007 г. в составе документов по реестру к Требованию о предоставлении документов N 1 от 29.06.2007 г. (т. 6 л. 69-81).

Предметом указанного договора являлись расходы по разработке и согласованию проекта по перепрофилированию склада готовой продукции и расходных материалов в помещение для производства угольных фильтров табачной фабрики ЗАО "БАТ-СПб"; выполнение общестроительных и электромеханических работ, включая установку дополнительного вспомогательного оборудования в соответствии с проектом. Общая стоимость работ по договору составила рублевый эквивалент суммы в 709 300, 8 евро (в т.ч. НДС) по курсу ЦБ РФ на день оплаты (п. 1.4 договора, т. 6 л. 34); дополнительным соглашением N 1 от 22.12.2003 г. (т. 6 л. 66-68) в связи с осуществлением дополнительных работ цена увеличена на 76 704, 54 евро (в т.ч. НДС). В соответствии с договором приемка работ осуществляется единовременно (п. 6.1 договора, т. 6л. 37).

Акты по форме КС-2 и КС-3, а также указания по применению и заполнению форм утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 г. N 100. Поскольку указания не содержат подробных разъяснений относительно заполнения всех элементов форм КС-2 и КС-3, то налогоплательщик при их заполнении руководствовался общими требованиями, предъявленными к первичным документам согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также письмом Росстата от 31.05.2005 г. N01-02-9/381 "О порядке применения и заполнения унифицированных форм первичной учетной документации КС-2, КС-3 и КС-11".

В соответствии с п. 1 письма Росстата, если по договору подряда стоимость поручаемых подрядчику строительных или ремонтных работ определяется согласованной в договоре фиксированной ценой и расчеты за выполненные работы и затраты производятся в пределах указанной твердой договорной цены, реквизиты, относящиеся к единичным расценкам, в форме N КС-2 не заполняются (гр. 4 "Номер единичной расценки" и гр. 7 "Выполнено работ; цена за единицу, руб.").

Стоимость работ по договору N 5851.7000 от 20.06.2003 г. на дату платежа составляла 20 382 934, 64 руб. Следовательно, расчеты производились в пределах установленной цены, в связи с чем данные строки в форме КС-2 не заполнялись. На основании этих данных налогоплательщиком заполнена справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 (т. 6 л. 7).

Кроме того, поскольку договор предусматривал единовременную приемку работ, каких-либо отчетных периодов в рамках основного не устанавливалось. Акты по форме КС-2 и КС-3 заполнены после окончания всех работ по договору N 5851.7000 от 20.06.2003 г., о чем свидетельствует запись в графе 3 Акта о приемке выполненных работ к графе 2 Справки о стоимости выполненных работ и затрат.

Относительно характера работ в акте КС-2 и справке КС-3 от 25.02.2004 г. N 5 указано: "выполнены работы по дог. N 5851.7000 от 20.06.2003". Учитывая, что договор (т. 6 л. 33-43) и приложения к нему (т. 6 л. 44-68) содержат полную характеристику работ, входивших в предмет договора, а приемка всех работ осуществлялась единым актом (т. 6 л. 8-9), ссылка в первичных документах на выполнение работ по договору в совокупности с текстом договора позволяет оценить характер работ. Все иные требования, предусмотренные п.2 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", также соблюдены налогоплательщиком.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что первичные документы, относящиеся к счету-фактуре N 21 от 25.02.2004 г., составлены надлежащим образом, документально подтверждают факт выполнения соответствующих капитальных работ.

При этом, первичные документы по иным счетам-фактурам ЗАО "Сканска Строй" инспекцией у заявителя не истребовались и не исследовались, в связи с чем вывод о том, что указанные работы не подтверждены документально, не обоснован.

Кроме того, инспекцией при расчете недоимки учтены суммы, которые заявителем на расходы не относились, а были включены в состав капитальных расходов.

Из таблицы расхождений по налогу на прибыль, приведенной на стр. 66 оспариваемого решения инспекции, а также из п. 1 на стр. 133 решения инспекции (т. 2 л. 45), следует, что суммы, относящиеся к данному эпизоду, в полном объеме учтены инспекцией при определении суммы доначислений по налогу на прибыль.

Поскольку инспекция не исследовала первичные документы, относящиеся к основной части счетов-фактур, то свой вывод о включении заявителем в расходы соответствующих затрат и занижении налогоплательщиком налога на прибыль, инспекция сделала исключительно на основании счетов-фактур, то есть тех документов, которые имеют отношение к исчислению иного налога (НДС). В действительности значительная часть расходов по отношениям с ЗАО "Сканска Строй" учтена заявителем в составе капитальных вложений. Эти расходы участвовали в формировании первоначальной стоимости объектов основных средств и налоговую базу по налогу на прибыль за проверяемый период не уменьшили.

Данное обстоятельство подтверждается регистрами бухгалтерского учета по счету 08 (т. 6 л. 2-6), из которых следует, что суммы, указанные в счетах-фактурах N 21 от 25.02.2004г., N 85 от 22.06.2004г., N 118 от 05.08.2004г., N 133 от 29.09.2004г., отнесены на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы".

При этом, инспекция располагала информацией о том, что часть расходов по отношениям с ЗАО "Сканска Строй" отражены в составе капитальных вложений. Так, в соответствии с п. 9 требования о предоставлении документов от 24.03.2008 г. N 20 (т. 4 л. 17-18) в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля у заявителя были истребованы, в том числе, акты выполненных работ, расчеты и другие документы, подтверждающие факт оприходования стоимости капитальных вложений.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что инспекция увеличила налогоплательщику налоговую базу по отношениям с ЗАО "Сканска Строй" в части указанных сумм, не имея доказательств того, что расходы действительно были учтены налогоплательщиком по налогу на прибыль. Имеющиеся в материалах дела документы, в т.ч. регистры учета капитальных вложений (т. 6 л. 2-6), подтверждают, что в действительности, значительная часть оспоренных инспекцией расходов не учитывалась заявителем при определении налоговой базы по налогу на прибыль и, соответственно, независимо от того, правильно или нет оформлены соответствующие документы, у инспекции отсутствовали основания для начисления налога на прибыль по данному эпизоду.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал необоснованным начисление налога на прибыль в размере 3 530 401 руб., взыскание соответствующей суммы налога, пени и штрафа.

Занижение суммы внереализационных доходов в результате неотражения дохода в виде безвозмездно полученных услуг по предоставлению права на пользование товарными знаками Vogue (п. 1.7 оспариваемого решения).

По мнению инспекции, в результате безвозмездного пользования товарными знаками Vogue заявитель получил внереализационный доход в размере 265 833 026 руб., в том числе за 2004 г. на сумму 251 445 776 руб., за 2005 г. - на сумму 14 387 250 рублей.

В обоснование данного вывода инспекция указывает на следующие обстоятельства:

в нарушение п.8 ст.250 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик занизил сумму внереализационных доходов в результате неотражения в их составе доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг);

использование товарных знаков в отсутствие заключенных и зарегистрированных лицензионных договоров является получением безвозмездных услуг.

По данному эпизоду правовая позиция инспекции является незаконной по следующим основаниям.

Использование товарных знаков в отсутствие заключенных и зарегистрированных лицензионных договоров инспекция квалифицировала как получение безвозмездных услуг. Следовательно, по мнению инспекции, операция по использованию исключительных прав на товарный знак относится к услугам.

В соответствии с п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. Следовательно, использование товарного знака без его оплаты может быть включено в составе внереализационных доходов только, если такое использование можно охарактеризовать как передачу имущества, имущественных прав, работ или услуг.

Однако, право на товарный знак, а также операции по передаче (предоставлению) таких прав не могут рассматриваться ни как имущество (работа, услуга), ни как имущественное право.

Согласно п. 5 ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

При передаче прав на товарный знак отсутствует какая-либо деятельность со стороны правообладателя, за исключением подписания самого договора. При этом, по мнению инспекции, заключённые лицензионные договоры не покрывали пользование товарными знаками в указанный ими период. Также отсутствует и результат деятельности. В рамках передачи (предоставления) прав на товарный знак не происходит и процесса потребления, поскольку права на товарный знак остаются в неизменном виде. Поэтому при осуществлении операции по передаче (предоставлению) прав на товарный знак какие-либо услуги не реализуются.

Таким образом, основания для применения п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют, поскольку заявителем не были безвозмездно получены имущество (работы, услуги) или имущественные права. Доказательств, свидетельствующих о том, что правообладатель выражал свое согласие на безвозмездное использование заявителем его товарного знака, не представлено.

Согласно п. 2 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации для целей главы 25 Кодекса имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Следовательно, вывод инспекции о том, что использование товарного знака осуществлялось на безвозмездной основе, не соответствует п. 2 ст. 248 Кодекса.

Налоговый орган ошибочно определил предполагаемый период использования товарного знака "VOGUE" в отсутствие действующего лицензионного договора как период с января по декабрь 2004 г. и с января по октябрь 2005 года.

С августа 2004 г. товарный знак организацией используется на основании лицензионного договора, зарегистрированного в Роспатенте 16 июня 2004 г. 11 мая 2004 г. между РОТМАНС СЕНТРАЛ ЭНД ИСТЕН ЮРОП Б.В (Сублицензиар) и ЗАО "БАТ-СПб" (Сублицензиат) заключен Лицензионный договор на товарный знак "VOGUE" (т. 6 л. 101-107). Указанный договор зарегистрирован Роспатентом 16 июня 2004 г. Право на использование товарного знака "VOGUE" в силу п. 7 Договора возникло у заявителя с 31 июля 2004 г. (т. 6 л. 103).

В период с января по август 2004 г. отношения сторон урегулированы в рамках иного договора. Так, 16 декабря 2003 г. между теми же сторонами заключено Лицензионное соглашение об использовании товарных знаков (т. 6 л. 108-113), согласно которому заявитель получил право на использование товарного знака "VOGUE". Соглашение зарегистрировано в Роспатенте 27 февраля 2004 г. (п. 7 Соглашения, т. 6 л. 110-111).

11 мая 2004 г. между сторонами заключен договор о досрочном прекращении лицензионного договора на товарные знаки (т. 6 л. 114-115). Согласно условиям указанного договора прекращено действие Лицензионного соглашения от 27.12.2003 г. Датой прекращения действия Лицензионного соглашения в силу п. 2.1. Договора о досрочном прекращении необходимо считать 31 июля 2004 года.

Таким образом, на протяжении января-июля 2004 г. отношения сторон по использованию товарного знака "VOGUE" были урегулированы действующим лицензионным соглашением. На данное обстоятельство указано и в акте проверки и оспариваемом решении (т. 3 л. 36, т. 1 л. 106).

Указанные отношения были возмездными, что подтверждается п. 6.1. Лицензионного соглашения об использовании товарных знаков от 16.12.2003 г. (т. 6 л. 110), поручением на осуществление международного платежа N 160 от 22.03.2004 г. (т. 6л. 116-117), а также условиями Соглашения о зачете встречных однородных обязательств от 17 июня 2004 г. (т. 6 л. 118-122).

Последующие отношения сторон в период с августа 2004 г. по октябрь 2005 г. урегулированы условиями Лицензионного договора от 11 мая 2004 г. (зарегистрирован Роспатентом 16 июня 2004 г. (т. 6л. 101-107).

Налоговым органом неправильно определены периоды использования отдельных товарных знаков Vogue.

В рамках проверки заявитель сообщал инспекции, что на протяжении с августа 2004 по конец 2005 гг. товарный знак Vogue с регистрационным номером 245160 (т. 6 л. 125-128) заявителем не использовался. В свою очередь, товарный знак 228702 (т. 6 л. 129-131) не использовался при производстве сигарет с января 2004 по август 2004 г.

В подтверждение указанных фактов заявитель вместе с ответом (т. 6 л. 134-141) на требование инспекции от 24 марта 2008 г. N 20 (т. 4 л. 17-18) представил налоговому органу следующие документы:

макеты пачки сигарет Vogue N HLVOARUS1 (указанный макет соответствует упаковке сигарет Vogue, выпускаемых с августа 2004 г. (т. 6л. 123);

графическое изображение пачки сигарет Vogue, выпускавшихся до августа 2004 г. (т. 6 л. 124);

сведения о статусе товарных знаков Vogue, 245160 и 228702 (т. 6 л. 125-131);

пояснения менеджера по производству ЗАО "БАТ-СПб" Лосева В.В. от 07.04.2008 г. (т. 6 л. 132-133).

Из представленных инспекции документов следует, что на пачке сигарет Vogue (т. 6 л. 123), выпуск которой осуществляется с августа 2004 г., написание слова "Vogue" выполнено также как и на товарном знаке 228702 (т. 6 л. 129-131).

Оформление пачки сигарет Vogue, выпускавшейся до августа 2004 г. (т. 6 л. 124), полностью соответствовало товарному знаку Vogue 245160 (т. 6 л. 125-128).

Воспроизведение надписи "Vogue" как на товарных знаках, так и на соответствующих пачках сигарет отличается по графическому стилю, виду шрифта, его наклону.

Таким образом, вне зависимости от договорных отношений, товарный знак Vogue 228702 (т. 6 л. 129-131) не использовался до августа 2004 г., а товарный знак Vogue 245160 (т. 6 л. 125-128) не использовался после августа 2004 года.

Также суд апелляционной инстанции считает, что инспекцией неправильно определен период использования товарного знака "VOGUE" при производстве и реализации товаров на экспорт.

В оспариваемом решении произведены дополнительные начисления налога по двум товарным знакам "VOGUE", безвозмездное использование которых в связи с производством и продажей товаров на экспорт, по мнению инспекции, имело место с января 2004 г. по октябрь 2005 г. В частности за период января-декабря 2004 г. дополнительно включено в состав внереализационных доходов 17 264 700 руб.; за период января-октября 2005 г. - 74 387 250 руб.

Однако, инспекцией не учтено, что реализация продукции с товарной маркой "VOGUE" на экспорт осуществлялась лишь с марта 2005 г., что подтверждается представленными заявителем документами, в частности: договорами поставки сигарет на экспорт (т. 12 л. 81-134, т. 13 л. 1-134, т. 14 л. 1-140, т. 15 л. 1-105); расчетами прямых затрат, приходящихся на реализованную продукцию, за период с января 2004 года по март 2005 года (т. 12 л. 1-79).

При заключении заявителем договоров поставки сигарет на экспорт, марки сигарет, на которые распространяется действие того или иного договора определяются в приложении к нему. К ряду договоров, заключенных заявителем в проверяемый период заключены также дополнительные соглашения, которые распространяют их действие на сигареты марки "VOGUE". Анализ дат заключения данных дополнительных соглашений позволяет установить, что экспорт сигарет марки "VOGUE" не производился заявителем ранее марта 2005 года. Сведения о датах заключения дополнительных соглашений и, соответственно, о моменте, с которого заявитель начал экспортировать сигареты марки "VOGUE" по тому или иному направлению, систематизированы в представленной заявителем сводной таблице договоров поставки.

Указанные расчеты содержат итоговые показатели, подсчитываемые ежемесячно. Одной из результирующих граф подсчета является графа "Экспорт". В ней содержатся данные о суммарном количестве экспортированной в данном месяце продукции и затратах на нее. Анализ данных расчетов позволяет установить, что значение в столбце "Количество" в итоговой графе "Экспорт" складывается из количества экспортированных в данном месяце сигарет различных марок. Однако среди таких составляющих итогового значения ни в одном из месяцев периода с января 2004 года по февраль 2005 года не присутствуют показатели экспорта сигарет марки "VOGUE".

Таким образом, доначисление налога за период с января 2004 г. по февраль 2005 г. включительно произведено инспекцией при отсутствии законных оснований.

Кроме того, в расчете стоимости безвозмездного использования товарного знака в соответствии с дополнением N 1 к договору инспекция, руководствуясь п. 2 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации, применила срок полезного использования 120 месяцев (10 лет) как к нематериальным активам, по которым срок полезного использования определить невозможно.

Однако, в данном случае срок полезного использования определяется условиями лицензионного договора от 11.05.2004 г. и дополнения N 1 к нему от 03.10.2005г. Условиями основного договора определено, что срок его действия оканчивается 27.02.2007 г. Дополнение N 1 предусматривает возможность продления действия договора, однако фактически такое продление не осуществляет. Таким образом, срок полезного использования товарных знаков по дополнению N 1 к договору считается с момента подписания дополнения по февраль 2007 г. и составляет 15 месяцев.

Определенный инспекцией внереализационный доход в размере стоимости безвозмездно полученного права на использование товарного знака, уменьшенный на сумму амортизации, начисленной на данный товарный знак за соответствующий период, составляет: (17 264 700 руб. + 14 387 250 руб.) - (138 117 600 руб. + 115 098 000 руб.) = - 221 563 650 руб.

Таким образом, сумма амортизации, которая должна была быть списана за время предполагаемого безвозмездного использования товарных знаков на основании дополнения N 1 к договору, превышает сумму внереализационного дохода, рассчитанного инспекцией на 221 563 650 рублей.

В связи с этим, у заявителя возникает переплата по налогу на прибыль.

Отсутствие занижения сумм налога к уплате указывает на отсутствие оснований для доначисления налога, а также соответствующих пеней и штрафов.

Согласно п. 42 Постановления Пленума ВАС Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5, необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия),

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

На выставленное требование от 08.08.2007 г. N 3 о предоставлении информации по товарному знаку марки "Vogue", налогоплательщиком даны следующие пояснения.

По согласованию с обладателями товарных знаков, Обществу было разрешено начать производство сигарет марки "Vogue" до завершения переговоров, согласования контракта и подписания соответствующих договоров, что подтверждается отсутствием претензий со стороны правообладателя Ротманс Централ энд Истерн Юроп Би. Ви., за период производства сигарет с января по июль 2004 г.

Заключение договора обязательно, поскольку в противном случае нарушаются права компании - обладателя знака, когда наносится товарный знак, имеющий официального правообладателя в лице Ротманс Централ энд Истерн Юроп Би. Ви., на пачки сигарет "Vogue". Уплата роялти/приобретение товарного знака - обязательное требование со стороны правообладателя, которому этот знак принадлежит на праве собственности.

Указанные пояснения свидетельствуют о том, что заявитель не рассматривал пользование спорными нематериальными активами, как его безвозмездное использование. Данное обстоятельство подтверждается также последующими действиями заявителя по заключению лицензионного договора с правообладателем и уплаты определенной им стоимости за приобретение права пользования товарными знаками "Vogue".

Таким образом, использование заявителем в спорных периодах товарных знаков марки "Vogue" не производился на безвозмездной основе, а покрывался стоимостью, уплаченной впоследствии на основании лицензионного договора.

Также суд апелляционной инстанции считает, что расчет рыночной цены услуг по использованию товарного знака "VOGUE" инспекцией произведен с нарушениями требований ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Для расчета инспекцией использованы данные единственного договора, заключенного самим же налогоплательщиком с компанией РОТМАНС СЕНТРАЛ ЭНД ИСТЕН ЮРОП Б.В.

При этом, инспекция ссылается на п. 1 ст. 40 Кодекса, в соответствии с которым, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки.

Налоговый орган принял во внимание только размер лицензионной платы, указанный в лицензионном соглашении N б/н от 11.05.2004 г. Используя условия данного договора об оплате, налоговый орган рассчитал размер неучтенного внереализационного дохода за период с января 2004 года по август 2004 года. Дополнительно инспекция рассчитала размер неучтенного внереализационного дохода за период с января 2004 года по октябрь 2005 года используя размер дополнительной лицензионной платы, установленный в Дополнении N 1 от 03.10.2005 г. к указанному договору.

Однако, заинтересованным лицом не учтен тот факт, что в период с января по август 2004 года отношения сторон урегулированы в рамках иного договора. Так, согласно договору о досрочном прекращении лицензионного соглашения на товарные знаки от 11.05.2004 года, лицензионное соглашение от 16.12.2003 г. прекратило свое действие 31 июля 2004 года. Следовательно, расчет размера неучтенного внереализационного дохода за период с января по август 2004 года на основании лицензионного соглашения от 11.05.2004г. произведен в нарушение п. 1 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Расчет дополнительных сумм на основании размера платежей в соответствии с условиями Дополнения N 1 к договору от 11.05.2004 г. также является неправильным, поскольку данное Дополнение подписано лишь 3 октября 2005 года, то есть его условия не могут применяться для расчета цены в период с января 2004 года по октябрь 2005 года.

Таким образом, цены, использованные инспекцией для расчета неучтенного внереализационного дохода, не могут рассматриваться как цены, указанные сторонами сделки в соответствии с п. 1 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В случае, если налоговый орган не принимает цену, указанную сторонами сделки, в качестве рыночной, последняя должна рассчитана им с соблюдением положений пунктов 4-11 статьи 40 Кодекса.

В соответствии с п.п. 4-11 ст.40 Кодекса налоговый орган определяет рыночную цену товара, работы или услуги, последовательно применяя три метода: метод цены реализации идентичных, а при их отсутствии - однородных, товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод.

Инспекцией не соблюдены условия применения указанных методов, и не обоснована невозможность применения какого-либо из них.

Размер рыночный цены, использованный инспекцией, определен в нарушение правил применения первого метода. Налоговый орган произвел расчет рыночной цены без учета требования о сопоставимости экономических условий заключения сделок, установленных п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Так, одним из показателей сопоставимости экономических условий заключения двух или более сделок является то, что они заключены с минимальным временным интервалом, то есть в один и тот же период времени. Однако, инспекция использовала условия договора, действовавшего с августа 2004 года, для расчета рыночной цены за период с января по август 2004 г., а условия дополнения к данному договору, действовавшего с октября 2005 года - для расчета за период с января 2004 года по октябрь 2005 года. Такое осуществление расчетов является нарушением требования п. 9 ст. 40 Кодекса, при том, что фактически инспекцией могли быть использованы условия тех договоров, которые действительно регулировали отношения сторон в период расчета.

Кроме того, инспекцией не установлен факт наличия или отсутствия услуг, которые могут быть признаны идентичными или однородными по отношению к рассматриваемой, не определен круг таких услуг.

В соответствии с п. 5 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Инспекция, используя данные только по одной сделке, не определила границы рынка товаров, на котором ведет свою деятельность заявитель, и, соответственно, рыночная цена на котором должна быть рассчитана. Также, в нарушение п. 11 ст. 40 Кодекса инспекция не использовала официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги.

Таким образом, произведенный инспекцией расчет неучтенного внереализационного дохода противоречит требованиям статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и не может являться основанием для доначисления налога.

В связи с чем, инспекцией необоснованно включена в состав внереализационных доходов стоимость услуг по использованию товарного знака "VOGUE" в размере 251 445 776 руб. за 2004 год и 14 387 250 руб. за 2005 год.

Занижение суммы внереализационных доходов в результате безвозмездного получения стоимости роялти (авторские права и лицензии) по товарному знаку "Alliance" (п. 1.8 оспариваемого решения).

По мнению инспекции, в результате безвозмездного пользования товарными знаками "Alliance" заявитель получил внереализационный доход за 2004 г. на сумму 29 797 636 рублей.

Инспекция указывает на следующие обстоятельства:

общество занизило сумму внереализационных доходов в результате невключения в их состав безвозмездно полученной стоимости роялти (авторские права и лицензии) по товарному знаку "Alliance";

налогоплательщиком использовался товарный знак "Alliance" в период с января по декабрь 2004 г. в отсутствие действующего лицензионного договора.

Таким образом, инспекция, руководствуясь п. 8 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации, включила в состав внереализационных доходов стоимость безвозмездно полученных заявителем услуг в виде роялти на товарные знаки "Alliance".

Суд апелляционной инстанции считает выводы Инспекции по данному эпизоду не соответствующими законодательству Российской Федерации о налогах и сборах по основаниям, аналогичным изложенным при рассмотрении пункта 1.7 оспариваемого решения инспекции.

Инспекция указывает на использование заявителем товарного знака "Alliance" в период с января по декабрь 2004 г. в отсутствие действующего лицензионного договора. При этом расчет стоимости использования товарного знака производится инспекцией в размере 5 % от суммы реализации соответствующих товаров.

Данные расчеты налогового органа являются неправильными по следующим основаниям.

В акте проверки и решении инспекции указано, что заявителем осуществлялось использование одного товарного знака "Alliance". Из заключенного 15 октября 2004 г. Лицензионного договора на товарные знаки (зарегистрирован в Роспатенте 19.01.2005 г. (т. 7 л. 1-7) следует, что заявитель получил право на использование шести товарных знаков. При этом, согласно указанному Лицензионному договору в качестве лицензионной платы налогоплательщику действительно надлежало уплачивать правообладателю 5 % от суммы реализации товаров, в отношении которых зарегистрированы соответствующие товарные знаки (п.п. 1.1., 6.1. Договора (т. 7 л. 2, 4).

Однако, инспекцией при определении общей стоимости услуг, оказанных как считает инспекция безвозмездно, не учтено, что все шесть товарных знаков получили правовую охрану (были зарегистрированы) в различные периоды, при этом четыре из них зарегистрированы в течение 2004 года.

Таким образом, использование товарных знаков 268982, 271475, 265878 (т. 7 л. 30-31, 34-35, 38-39) в соответствующие периоды 2004 г. могло осуществляться без лицензионного договора на законных основаниях, поскольку у них отсутствовал законный правообладатель. Следовательно, соответствующие действия заявителя нельзя квалифицировать как получение безвозмездных услуг.

Кроме того, в рамках проверки заявитель сообщил инспекции о том, что на протяжении 2004-2005 гг. товарные знаки "Alliance" с регистрационными номерами 265878, 259161 и 237777 (т. 7 л. 36-41) заявителем не использовались. Всего зарегистрировано шесть товарных знаков "Alliance" с регистрационными номерами: 268982, 271474, 271475, 237777, 265878, 259161. При этом основным отличием каждого знака является общий цветовой фон пачки сигарет, на который нанесено слово "Alliance", а также цвет шрифта этого слова.

В период 2004-2005 гг. заявитель производил исключительно сигареты, упакованные в пачки с различными оттенками бордового, розового и серого цветов. Указанное цветовое оформление пачек соответствует фонам товарных знаков 268982, 271474, 271475.

В подтверждение указанной информации заявитель вместе с ответом (т. 6 л. 140) на требование инспекции от 24 марта 2008 г. N 20 (т. 4 л. 17-18) предоставил: макеты пачек сигарет "Alliance" (т. 7 л. 11-17); сведения о статусе товарных знаков "Alliance" с регистрационными номерами: 268982, 271474, 271475, 237777, 265878, 259161 (т. 7 л. 30-41).

Однако, инспекция при определении стоимости безвозмездно оказанных заявителю услуг не определила долю реализованной в 2004 г. продукции, маркированной торговыми марками, не зарегистрированными в установленном порядке.

Расчет рыночной цены услуг по использованию товарного знака "Alliance" также произведен инспекцией с нарушениями требований ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Для расчета инспекцией использован размер лицензионной платы в соответствии с условием Лицензионного договора N б/н от 15.10.2004 г., заключенного между налогоплательщиком и компанией "БАТМАРК ЛИМИТЕД", то есть 5 % от цены реализации товаров.

При этом, инспекция ссылается на п. 1 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки.

В подтверждение того, что цена, указанная сторонами сделки соответствует рыночному уровню, инспекция приводит данные о том, что аналогичный размер лицензионной платы установлен в лицензионных соглашениях, заключенных между рядом компаний на рынке, к числу которых относятся ОАО "БАТ-СТФ", "БАТ (Инвестментс) Лимитед", "БАТМАРК Лимитед", ОАО "БАТ-Ява".

В соответствии с п. 8 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

Инспекция, определяя уровень рыночных цен на основании договоров между указанными организациями, не приняла во внимание, что данные организации являются взаимозависимыми.

При этом, инспекцией не доказано, что указанная взаимозависимость сторон сделок не повлияла на их результаты.

Использование данных о размере лицензионной платы, установленных Лицензионным соглашением от 15.10.2004 г., является неправомерным в связи с тем, что в период с января по октябрь 2004 года отношения сторон не регулировались данным договором.

Кроме того, расчет инспекции противоречит требованию о сопоставимости экономических условий заключения сделок, предусмотренному п. 9 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Одним из показателей сопоставимости экономических условий заключения двух или более сделок является то, что они были заключены с минимальным временным интервалом, то есть в один и тот же период времени. Однако, инспекция использовала условия договора, действовавшего с октября 2004 года, для расчета рыночной цены за период с января 2004 г. по февраль 2005 г. При этом, фактически инспекцией могли быть использованы условия тех договоров, которые действительно регулировали отношения сторон в период расчета.

Таким образом, произведенный инспекцией расчет неучтенного внереализационного дохода противоречит требованиям ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации и не может являться основанием для доначисления налога.

В связи с этим, налоговым органом необоснованно включена в состав внереализационных доходов стоимость услуг по использованию товарного знака "Alliance" в размере 29 797 636 рублей.

Занижение налоговой базы на сумму затрат на услуги ООО "Содексо Евроазия" по уборке и сервировке (п. 1.13 оспариваемого решения инспекции).

Инспекция утверждает, что заявитель неправомерно отнес в состав прочих затрат по налогу на прибыль расходы на услуги по уборке, сервировке, а также поставке продуктов в размере 6 637 377 руб. за 2005 г., поскольку они не связаны с производственной деятельностью заявителя.

По данному эпизоду правовая позиция инспекции является незаконной по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что Положением о социальных выплатах и льготах ЗАО "БАТ-СПб" от 01.01.2004 г., являющимся неотъемлемой частью трудовых договоров с работниками, предусмотрена дополнительная льгота сотрудникам - "предоставление горячих обедов на территории фабрики" (т. 7 л. 42, пункт 4 Положения).

Для выполнения данного пункта Положения о социальных выплатах и льготах заявитель заключил договор о предоставлении услуг с ООО "Содексо Евроазия" от 01.07.2003 г. (т. 7 л. 43-51). В соответствии с данным договором ООО "Содексо Евроазия" обязалось предоставлять заявителю (Клиенту) услуги, предусмотренные в Приложениях к договору. В Приложении N 1 к договору (т. 7 л. 49-50) предусмотрено предоставление обедов сотрудникам и гостям Клиента, стоимость данной услуги составляла 1, 50 доллара США за один обед без НДС. В приложении N 2 (т. 7 л. 51) предусмотрено предоставление услуг по уборке помещений столовой, мойка посуды и уборка помещений кухни, в том числе складских помещений и гардеробных для персонала. Стоимость данной услуги составляла 1, 50 доллара США за одного человека, обслуженного в течение рабочего дня, без НДС. Услуги по организации питания, с одной стороны, и услуги по уборке и сервировке, с другой стороны, оформлялись отдельными первичными документами.

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц заявителем в доход работника включалось только 1, 5 доллара США по каждому обеду - стоимость обеда. При этом расходы на приобретение услуг по уборке и сервировке ошибочно были учтены заявителем в налоговом регистре в составе расходов на оплату труда. На этом основании в ходе проверки инспекция пришла к выводу, что стоимость услуг по уборке и сервировке в размере 1,5 доллара США за обед каждого работника также должна включаться в налоговую базу по НДФЛ.

В связи с этим, инспекция указывает, что заявитель не удержал и не уплатил 862 858 руб. налога на доходы физических лиц (т. 3 л. 71-73, п. 2.7.2 на стр. 65 - 67 акта проверки). Доводы о неправомерности отнесения стоимости услуг по уборке и сервировке в состав расходов по налогу на прибыль в акте проверки отсутствуют.

В возражениях по акту проверки заявитель пояснил налоговому органу, что в ходе проверки представлена пояснительная записка (т. 7 л. 52), в которой сообщено, что к расходам на оплату питания по договору с ООО "Содексо ЕвроАзия" за декабрь 2005 г. должна быть отнесена только стоимость услуг по организации питания (565 112, 25 руб.). Стоимость услуг по уборке и сервировке, предусмотренных в Приложении N 2 к договору от 01.07.2003 г., в общей сумме 639 112,46 руб. подлежала отражению в составе прочих расходов в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации. Аналогичным образом и за иные месяцы проверяемого периода стоимость услуг по уборке и сервировке ошибочно включена в регистр "Расходы на оплату труда".

Рассмотрев представленные возражения, инспекция согласилась с доводами заявителя о том, что стоимость услуг по уборке и сервировке не относится к расходам на оплату труда и не должна включаться в налоговую базу по НДФЛ. Однако, в оспариваемом решении инспекция указала, что данные расходы не могут учитываться по налогу на прибыль.

Таким образом, налогоплательщик был лишен права предоставить возражения по данному эпизоду, поскольку ни в акте, ни в ходе рассмотрения возражений заявителя вопрос об уменьшении расходов заявителя на стоимость услуг ООО "Содексо ЕвроАзия", учтенных в составе прочих затрат, не рассматривался.

В связи с этим, суд первой инстанции правомерно указал, что нарушение права налогоплательщика присутствовать при вынесении окончательного решения по материалам налоговой проверки и представить свои пояснения по существу вменяемых правонарушений в соответствии с п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации является основанием для отмены решения налогового органа.

Кроме того, довод инспекции о том, что услуги по уборке и сервировке не могут рассматриваться как услуги, связанные с производственной деятельностью, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

С учетом пояснений налогоплательщика о том, что осуществление расходов на приобретение услуг по уборке и сервировке неразрывно связано с организацией бесплатного питания для работников заявителя, которое является частью социальной политики компании; социальные выплаты и льготы стимулируют заинтересованность работника в осуществлении его трудовых функций, и направлены на минимизацию оттока рабочей силы; постоянная смена работников негативно сказывается на производстве и ведет к увеличению затрат на их обучение и переквалификацию, что отражается на прибыльности компании, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что расходы на услуги по уборке и сервировке произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, т.е. отвечают критерию экономической оправданности (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как правомерно указал суд первой инстанции, неразрывная связь столовой с производственной деятельностью заявителя подтверждается и отражением указанной столовой в составе имущественного комплекса табачной фабрики Ротманс-Нево (прежнее название заявителя), принятого в эксплуатацию единым актом Государственной приемочной комиссии от 30.12.1997 г. (т. 15 л. 106-114).

Налоговый орган не представил доказательств, опровергающих экономическую оправданность данных расходов.

Таким образом, затраты на уборку и сервировку обоснованно учтены заявителем в составе прочих расходов как другие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК).

По эпизодам доначисления заявителю оспариваемым решением инспекции налога на добавленную стоимость, соответствующих налоговых санкций и пени.

Неисчисление заявителем налога на добавленную стоимость по сигаретам, переданным для рекламных целей (п. 3.2 оспариваемого решения).

Налоговый орган считает, что заявитель неправомерно не исчислил налог с операций по передаче сигарет в рекламных целях, носящей безвозмездный характер. В результате неуплата налога составила 863 967 рублей.

В обоснование данного вывода инспекция ссылается на следующие обстоятельства: приведённые налогоплательщиком сведения из материалов судебной практики не аналогичны ситуации заявителя, поскольку в представленной судебной практике рассматривается списание рекламных материалов в момент проведения рекламных компаний; заявителем не представлены документы, подтверждающие проведение рекламных компаний.

По данному эпизоду правовая позиция инспекции является незаконной по следующим основаниям.

Раздача рекламной продукции неразрывно связана с операциями по реализации налогоплательщиком рекламируемых товаров и является ее частью.

Согласно требованиям подп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, а также Инструкции по применению Плана счетов, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000г. N 94н, расходы на рекламу относятся на себестоимость товаров (работ, услуг) и тем самым участвуют в формировании продажной цены реализуемой продукции.

Поэтому, реализуя товары, себестоимость которых была сформирована с учетом расходов на рекламу, на возмездной основе, налогоплательщик компенсирует указанные затраты за счет средств потребителя.

Затраты на проведение рекламных акций включаются в себестоимость реализованных товаров, и тем самым являются частью затрат по операциям, признаваемым объектом НДС.

Таким образом, стоимость продукции, приобретенной в рекламных целях, облагается НДС в составе цены реализуемых товаров.

В связи с этим, как правильно указал суд первой инстанции, предложение инспекции уплатить НДС со стоимости рекламных материалов противоречит запрету на произвольное налогообложение (п. 3 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации), и фактически является требованием повторной уплаты налога по части стоимости товаров, уже обложенных НДС.

Отнесение стоимости рекламных сигарет на расходы при формировании себестоимости производимой и реализуемой продукции подтверждается данными о расходах, связанных с продажей товаров, отраженными по счету 44 рабочего плана счетов заявителя (т. 7 л. 66-78).

Письмом МНС России от 2 июля 2001 г. N 01-4-03/858-Т245 установлено, что обороты по передаче рекламных материалов во время проведения массовых рекламных кампаний не являются объектом обложения НДС, поскольку стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, стоимость призов и т.д. относится на издержки производства и обращения как расходы, связанные с рекламой товаров (работ, услуг). Аналогичные выводы отражены в письме Управления МНС РФ по г.Москве от 31 июля 2001 г. N02-14/35611.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. В целях главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). В связи с чем, операции по безвозмездной передаче товаров подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

Таким образом, из положений указанной статьи Кодекса следует, что для того, чтобы передача сигарет в рекламных целях облагалась НДС, в отношении такой передачи должны соблюдаться следующие условия: целью передачи является реализация товаров (переход права собственности на товар); должна передаваться продукция, которая признается товаром в целях налогообложения.

Однако, при распространении сигарет в рамках проводимых заявителем акций ни одно из указанных условий не выполняется, что подтверждается следующими обстоятельствами.

На основании статей 38, 39, 146 Налогового кодекса Российской Федерации для признания передачи товаров реализацией (в т.ч. на безвозмездной основе) необходимо, чтобы целью такой передачи являлся переход права собственности на товары, и только в этом случае такие операции будут признаваться объектом НДС. Проведение акций с раздачей сигарет обусловлено привлечением внимания потребителей, деловых партнеров к деятельности налогоплательщика, продвижением продукции компании на рынке и увеличением объема продаж. Таким образом, единственной целью этих акций явилось стремление заявителя увеличить доходы от предпринимательской деятельности, а не передать рекламную продукцию в собственность третьих лиц.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что раздача сигарет в ходе бизнес-мероприятий не может признаваться реализацией товаров.

В соответствии с подп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации к реализации приравнивается и признается объектом НДС безвозмездная передача только такой продукции, которая может признаваться товаром согласно требованиям, установленным ст. 38 Кодекса.

Согласно п. 3 ст. 38 Кодекса в целях налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации.

Однако, применительно к рассматриваемой ситуации сигареты, передаваемые в рекламных целях, не являются товаром для целей Кодекса, поскольку не предназначены для реализации, и цель такой передачи - увеличить реализацию производимой табачной продукции компании и её услуг.

Исходя из приведённого в ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе" определения рекламы, раздача сигарет в рамках проводимых заявителем акций не может признаваться их реализацией, поскольку фактически является распространением рекламной информации о продукции и деятельности налогоплательщика.

Поскольку НДС облагается не любое имущество, а лишь то, которое в целях налогообложения признаётся товаром, то при передаче рекламной продукции (рекламных сигарет) объект НДС не возникает.

Кроме того, согласно правовой позиции, изложенной в Определении ВАС Российской Федерации от 24.12.2007 г. N 17088/07, бесплатная передача рекламной продукции в ходе рекламных мероприятий не подлежит обложению НДС, поскольку расходы на рекламу включались в стоимость реализуемого товара, с которой налогоплательщик уплачивает указанный налог.

Инспекция, утверждая, что при распространении сигарет в рекламных целях происходит безвозмездная передача товаров, не приняла во внимание, что в соответствии с п. 2 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации при передаче товаров на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 Кодекса.

Однако, из оспариваемого решения не следует, что доначисления по данному эпизоду инспекция обосновывает ссылками на ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, доначисление заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 863 967 руб. является необоснованным и противоречит нормам Кодекса.

Неуплата налоговым агентом налога по услугам, полученным от иностранных организаций безвозмездно (п.п. 3.3-3.5 оспариваемого решения).

По мнению инспекции, заявитель при безвозмездном получении услуг по предоставлению в пользование объектов интеллектуальной собственности должен был в качестве налогового агента перечислить в бюджет налога на добавленную стоимость: по товарному знаку Vogue за 2004 г. - 45 849 945 руб., за 2005 г. - 2 589 705 руб.; по товарному знаку Alliance за 2004 г. - 5 363 574 рублей.

Выводы инспекции по данному эпизоду не соответствуют законодательству Российской Федерации о налогах и сборах по доводам, которые аналогичны изложенным выше, применительно к пунктам 1.7, 1.8 оспариваемого решения. Указанные доводы подтверждают отсутствие получения заявителем безвозмездных услуг от иностранных организаций.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом, согласно подп. 4 п. 1 ст. 148 Кодекса (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) в целях главы 21 Кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица. Положение настоящего подпункта применяется при передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав.

При передаче в собственность или переуступке прав на указанные объекты интеллектуальной собственности право одного правообладателя прекращается, возникая у нового правообладателя.

Согласно ст.25 Закона Российской Федерации "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров", исключительное право на товарный знак в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован, может быть передано правообладателем другому юридическому лицу или осуществляющему предпринимательскую деятельность физическому лицу по договору о передаче исключительного права на товарный знак (договору об уступке товарного знака).

В соответствии со ст. 26 Закона право на использование товарного знака может быть предоставлено правообладателем (лицензиаром) другому юридическому лицу или осуществляющему предпринимательскую деятельность физическому лицу (лицензиату) по лицензионному договору в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован.

Таким образом, по Закону РФ "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров" передача исключительного права (уступка товарного знака) и предоставление такого права по лицензионному договору являются самостоятельными видами распоряжения исключительным правом на товарный знак.

По смыслу подп. 4 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) объектом налогообложения являются только операции по передаче исключительного права на товарный знак (уступке товарного знака). Все иные операции, в том числе, связанные с предоставлением права пользования товарным знаком, в число услуг, реализуемых на территории Российской Федерации, не входят.

В связи с этим, использование заявителем на протяжении 2004-2005 гг. прав на товарные знаки "VOGUE" и "ALLIANCE", вне зависимости от того осуществлялись ли выплаты в пользу иностранных организаций или нет, не образует объекта налогообложения по НДС, а, следовательно, не порождает обязанности налогового агента удерживать и уплачивать в бюджет соответствующий налог.

В соответствии с п. 2 ст. 161 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

Согласно п. 4 ст. 173 Кодекса (в ред. Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) при реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 настоящего Кодекса, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 настоящего Кодекса, за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком. В случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учёте в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

Указанные нормы корреспондируют с положениями п. 3 ст. 24 Кодекса, в соответствии с которыми налоговые агенты обязаны: правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги; в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика.

Следовательно, нормами налогового законодательства, действовавшими в проверяемый период, предусматривалась обязанность удержания и уплаты налоговым агентом НДС исключительно за счет средств, выплачиваемых налогоплательщику. Налоговое законодательство не содержало обязанности уплаты налога за счет собственных средств налогового агента. Кроме того, такая обязанность возникала одновременно с выплатой дохода.

Поскольку выплат за использование товарных знаков при вменяемом инспекцией безвозмездном их использовании не производится, то и обязанности по уплате налога у заявителя в данном случае не возникло.

Таким образом, взыскание с налогового агента НДС в отсутствие выплат за безвозмездно оказанные услуги не основано на нормах налогового законодательства.

Кроме того, в случае если, заявитель удержал и перечислил в бюджет суммы НДС, указанные суммы подлежали бы включению в состав налоговых вычетов того же налогового периода.

В соответствии с п. 3 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса покупателями - налоговыми агентами. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с настоящей главой. Положения настоящего пункта применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 настоящей статьи, и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика.

Таким образом, в случае уплаты заявителем (в качестве налогового агента) спорных сумм НДС в периодах 2004-2005 гг., сумма НДС, уплаченного заявителем (в качестве налогоплательщика), подлежала уменьшению на соответствующие вычеты в тех же периодах.

В отношении использования товарного знака "VOGUE" инспекция необоснованно указывает о неудержании и не перечислении налоговым агентом НДС за январь-июль 2004 г., поскольку на протяжении января-июля 2004 г. заявитель дважды осуществлял удержание и перечисление в бюджет НДС в качестве налогового агента, что в частности подтверждается платежными поручениями N 0934 от 22.03.2004 г. на сумму 189 890 586 рублей (т. 7л. 138), N2609 от 20.07.2004 г. на сумму 22 166 081 рублей (т. 7 л. 139).

Таким образом, в отношении товарного знака "VOGUE" за период января-июля 2004 г. отсутствует неисполненная обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет НДС с операций по использованию данного товарного знака.

Неисчисление НДС с услуг по доставке сотрудников на такси (п. 3.7 оспариваемого решения).

Инспекция указывает, что заявитель в нарушение подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации не исчислил НДС со стоимости услуг по доставке сотрудников на такси. В результате неуплаченная сумма налога составила 313 751 руб., в т.ч. за 2004 год - 78 742 руб., за 2005 год - 235 009 рублей.

В обоснование данного вывода инспекция ссылается на то, что заявителем оказаны сотрудникам услуги по перевозке на такси на безвозмездной основе.

По данному эпизоду правовая позиция инспекции является незаконной по следующим основаниям.

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами НДС.

Пунктом 1 ст. 172 Кодекса предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Как установлено при рассмотрении обстоятельств дела применительно к пункту 1.2.1 оспариваемого решения инспекции, услуги такси приобретались заявителем в производственных целях: для осуществления работниками служебных поездок, для доставки сотрудников к месту работы и обратно в связи с технологическими особенностями производства и для выполнения обязательств в соответствии с условиями трудовых договоров (т. 4 л. 23-25).

Деятельность заявителя по производству и последующей реализации табачной продукции, в свою очередь, признаётся объектом налогообложения.

Таким образом, заявителем соблюдены требования подп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговым органом не оспариваются требования ст. 172 Кодекса о принятии услуг такси на учёт, их оплате, о наличии надлежаще оформленных счетов-фактур и первичных документов.

Следовательно, заявитель правомерно принял к вычету НДС, уплаченный за услуги такси в размере 313 751 рублей.

Осуществление рассматриваемых затрат не признаётся объектом налогообложения согласно положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ссылка инспекции на подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса является необоснованной по следующим основаниям.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом НДС признаётся реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного и новации. В целях главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров, работ, услуг.

Пунктом 1 ст. 39 Кодекса предусмотрено, что реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Приобретая спорные услуги по перевозке работников на такси, заявитель не реализовывал каких-либо транспортных услуг. Непосредственно перевозка осуществлялась транспортными компаниями, т.е. именно эти компании выступали лицами, реализующими услуги. Заявитель являлся приобретателем услуг. Непосредственно такси пользовались физические лица - работники заявителя, которые не могут рассматриваться в качестве потребителей услуг, поскольку все поездки осуществлялись в интересах заявителя.

Поэтому приобретение заявителем услуг такси для работников не может рассматриваться в качестве реализации услуг в смысле подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса.

Позиция инспекции предполагает, что одни и те же услуги должны быть обложены НДС дважды: транспортной компанией и заявителем, что противоречит как положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, так и общим принципам налогообложения, в соответствии с которыми налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (п. 3 ст. 3 Кодекса).

Завышение суммы налоговых вычетов по счетам-фактурам ЗАО "Сканска Строй", оформленным с нарушением законодательства и содержащим недостоверные сведения (п. 3.8 оспариваемого решения инспекции).

По данному эпизоду инспекция считает, что заявителем неправомерно принят к вычету НДС на сумму 4 276 643 руб. по счетам-фактурам ЗАО "Сканска Строй".

Согласно п. 1.6 решения инспекции по данным счетам-фактурам налоговый орган также исключил расходы при исчислении налога на прибыль, что признано необоснованным.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что ИНН, указанный в счетах-фактурах, выставленных ЗАО "Сканска Строй" не присвоен ни одному налогоплательщику или принадлежит другой организации, что не позволяет применять налоговый вычет по указанным счетам-фактурам. Инспекция утверждает, что представленные налогоплательщиком документы содержат противоречия, которые не позволяют установить правомерность учета НДС в составе налоговых вычетов, предъявленных ЗАО "Сканска Строй"

Суд апелляционной инстанции не принимает доводы инспекции по данному эпизоду по обстоятельствам, установленным применительно к пункту 1.6 оспариваемого решения инспекции, согласно которым, противоречия в представленных заявителем на проверку документах отсутствуют, первичные документы оформлены в соответствии с требованиями Закона "О бухгалтерском учёте; инспекцией по данному эпизоду допущено нарушение предусмотренной законом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки; общая сумма доначислений, произведенных инспекцией по п. 3.8 решения, включает также претензии к первичным документам по счетам-фактурам ЗАО "Сканска Строй", которые (первичные документы) инспекцией не истребовались и не исследовались, кроме документов, относящихся к счету-фактуре N 21.

Таким образом, по данному эпизоду суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявитель правомерно предъявил к вычету НДС в общей сумму 4 276 643 руб.

Единый социальный налог и страховые взносы в ПФ Российской Федерации.

Занижение базы для исчисления ЕСН и страховых взносов в ПФ РФ на суммы стипендий, предусмотренных ученическими договорами (п. 7.3 и 8.3 оспариваемого решения).

Инспекция считает, что заявитель в нарушение п. 1 ст. 237 Налогового кодекса Российской Федерации не включил в базу по ЕСН суммы стипендий, выплачиваемых по ученическим договорам, в связи с чем неуплаченная сумма налога за 2005 г. составила 2 516 рублей.

Налоговый орган указывает, что данные выплаты следует рассматривать как объект ЕСН, поскольку они должны включаться в состав расходов на оплату труда в соответствии с п. 19 ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации.

По аналогичным основаниям инспекция считает, что заявитель занизил базу для исчисления страховых взносов в ПФ России, и неуплаченная сумма взносов по обязательному пенсионному страхованию за 2005 г. составила 1 359 рублей.

По данному эпизоду правовая позиция инспекции является незаконной по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 198 Трудового кодекса Российской Федерации, работодатель - юридическое лицо (организация) имеет право заключать с лицом, ищущим работу, ученический договор на профессиональное обучение, а с работником данной организации - ученический договор на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или с отрывом от работы.

В рамках производственной деятельности заявитель организовывает профессиональное обучение или переобучение с целью подготовки сотрудников рабочих профессий. Порядок организации такого обучения регулируется Положением об ученичестве (т. 16 л. 131-140).

Как правильно установлено судом первой инстанции, с целью обучения по профессии "машинист-регулировщик" заявителем в 2005 г. заключён ряд ученических договоров как с лицами, ищущими работу, так и с работниками ЗАО "БАТ-СПб" (т. 8 л. 4-15, т. 16 л. 1-48, т. 17 л. 122-130, т. 20 л. 19-137). Из п. 5.2 договоров, Положения об ученичестве (т. 16 л. 131-140) следует, обучение предполагало проведение теоретических, практических занятий и стажировки, с использованием соответствующих программ (т. 20 л. 13-18) и инструкций (т. 21 л. 1-148, т. 22 л. 1-140, т. 23 л. 1-140, т. 24 л. 1-124). Успешно прошедшие обучение ученики принимались на соответствующую должность, что подтверждается представленными приказами (т. 16 л. 6, 14, 22, 30, 38, 48, 127, т. 20 л. 27, 36, 42, 53, 62, 74, 83, 89, 103, 109, 122, 130, 135).

Согласно статье 204 Трудового кодекса Российской Федерации, ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой профессии, специальности, квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда.

На основании указанной нормы, в соответствии с Положением об ученичестве и условиями ученических договорах заявитель выплачивал ученикам стипендии, суммы которых не учитывались при расчёте базы по ЕСН.

Отсутствие оснований для налогообложения рассматриваемых стипендий подтверждается следующим.

Согласно п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Статьей 56 Трудового кодекса Российской Федерации определено, что трудовой договор представляет собой соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

В соответствии со ст. 199 Трудового кодекса Российской Федерации ученический договор должен содержать: наименование сторон; указание на конкретную профессию, специальность, квалификацию, приобретаемую учеником; обязанность работодателя обеспечить работнику возможность обучения в соответствии с ученическим договором; обязанность работника пройти обучение и в соответствии с полученной профессией, специальностью, квалификацией проработать по трудовому договору с работодателем в течение срока, установленного в ученическом договоре; срок ученичества; размер оплаты в период ученичества.

В связи с этим, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что ученический договор не предполагает выполнение учеником каких-либо трудовых функций и не содержит иных условий, характерных для трудового договора.

То обстоятельство, что часть ученических договоров заключалась с работниками заявителя, не означает, что такие договоры являлись частью трудовых договоров с этими работниками. Статья 198 Трудового кодекса Российской Федерации предусматривает, что в таком случае ученический договор не изменяет существующий трудовой договор, а является самостоятельным дополнительным договором. В такой ситуации физическое лицо выступает одновременно работником по трудовому договору и учеником по ученическому договору, и выплаты, которые производятся ему по трудовому договору, подлежат обложению ЕСН, что осуществлено заявителем, о чем свидетельствует бухгалтерская справка (т. 20 л. 138).

Из положений ст. 199 Трудового кодекса Российской Федерации также следует, что ученический договор не предполагает обязанности ученика выполнить какие-либо работы или оказать услуги.

Следовательно, выплаты, производимые заявителем по ученическим договорам, не являются выплатами и вознаграждениями по трудовым или гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, и не могут рассматриваться как объект ЕСН в соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, как разъяснил Минфин Российской Федерации в письме от 17.08.2007 г. N 03-04-06-01/294, поскольку выплаты стипендии начисляются физическим лицам не по трудовым и гражданско-правовым договорам за выполнение работ, оказание услуг, то они в соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации не будут являться объектом налогообложения по единому социальному налогу как у работников данной организации, так и у лиц, не являющихся таковыми. Аналогичный вывод изложен в письме Минфина РФ от 28.06.2007 г. N 03-04-07-02/31.

Согласно ст. 10 Федерального закона Российской Федерации от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании", объектом обложения страховыми взносами в ПФР и базой для их исчисления являются объект обложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с тем, что стипендии, выплачиваемые заявителем по ученическим договорам, не являются объектом ЕСН, основания для исчисления страховых взносов по таким выплатам отсутствуют.

Ссылка инспекции на положения п. 3 ст. 236 и ст. 238 Налогового кодекса Российской Федерации отклоняется апелляционным судом, поскольку указанные статьи Кодекса распространяются на выплаты и вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам. Однако, как установлено, в рассматриваемой ситуации стипендии по ученическим договорам к таковым не относятся.

Также является несостоятельным довод инспекции о том, что спорные выплаты могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 19 ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации, по следующим основаниям.

Пункт 19 ст. 255 Кодекса устанавливает, что в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, начисления по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам налогоплательщика во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров включаются в состав расходов на оплату труда.

Согласно ст. 187 Трудового кодекса Российской Федерации, при направлении работодателем работника для повышения квалификации с отрывом от работы за ним сохраняются место работы (должность) и средняя заработная плата по основному месту работы.

Таким образом, в п. 19 ст. 255 Налогового кодекса Российской Федерации речь идёт о включении в расходы на оплату труда не стипендии по ученическому договору, а выплачиваемой работнику средней заработной платы по основному месту работы при его направлении для повышения квалификации с отрывом от работы.

Следовательно, заявитель не нарушил требований закона при исчислении ЕСН и страховых взносов на обязательное страхование в отношении стипендий обучающимся по ученическим договорам, в связи с чем доначисление соответствующих платежей, пени и санкций, указанных в решении, является неправомерным.

По итогам проверки заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой инстанции установил, что сумма штрафа рассчитана инспекцией, в том числе, исходя из налоговых правонарушений, допущенных налогоплательщиком в налоговых периодах 2004 г., а также в периодах января - марта 2005 г., в то время как решение инспекцией принято 24 апреля 2008 г.

В связи с этим, с учетом положений ст. 113 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 22.07.2006г. N 137-ФЗ, действующей с 01.01.2007г.), суд первой инстанции правомерно установил, что в любом случае решение инспекции о привлечении заявителя к ответственности незаконно в части взыскания штрафа по налогу на прибыль за 2004 год в размере 8 962 287 руб. и в части взыскания штрафа по НДС за 2004 г. и за январь-март 2005 г. в размере 11 284 056 рублей.

Кроме того, по итогам проверки заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 и ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации. Суд первой инстанции установил, что в части неуплаты НДС налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности исключительно по основаниям, предусмотренным п. 1 ст. 122 Кодекса, а сумма штрафа рассчитана исходя из совокупности всех доначислений НДС по результатам проверки.

Согласно п. 1 ст. 122 Кодекса к ответственности по данной норме может быть привлечен только налогоплательщик. Ответственность налогового агента за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, установлена ст. 123 Кодекса. Однако, инспекцией в нарушение указанных норм налогового законодательства заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, за правонарушение, совершенное в качестве налогового агента.

Так, п. 3.3 оспариваемого решения установлено, что заявитель, выступая налоговым агентом, не перечислил в бюджет НДС в сумме 53 213 519 рублей. На указанную сумму инспекцией начислен штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 10 642 704 рублей.

Таким образом, привлечение заявителя к ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 10 642 704 рублей является незаконным.

Налоговый орган в апелляционной жалобе не приводит доводов о привлечении заявителя к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора), по статье 123 Кодекса за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов, и доводов по срокам давности привлечения к ответственности. Однако, в просительной части апелляционной жалобы инспекция просит отменить решение суда в удовлетворенной части.

С учетом изложенного, Арбитражным судом города Москвы правомерно удовлетворено требование общества.

Судебные расходы между сторонами распределяются в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Глава 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий (подаче апелляционной жалобы) по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве ответчика.

Учитывая, что при подаче апелляционной жалобы налоговым органом не была уплачена госпошлина, с инспекции подлежит взысканию госпошлина по апелляционной жалобе в доход федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.09.2008 г. по делу N А40-36530/08-75-97 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

Н.Н. Кольцова

Судьи

С.Н. Крекотнев П.А. Порывкин