Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 апреля 2013 г. N 13АП-4213/13

г. Санкт-Петербург

18 апреля 2013 г.

Дело N А56-55481/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 11 апреля 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 апреля 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Федуловой М.К.

при участии:

от истца (заявителя): Ужва В.И. по доверенности от 23.06.2012 N 1319/750, Борискин В.В. по доверенности от 05.09.2012

от ответчика (должника): Сычева Т.Н. по доверенности от 28.03.2013 N 0403049, Гречкова О.В. по доверенности от 28.06.2012 N 04/07718, Кокоев А.В. по доверенности от 07.02.2013 N 04/01405, Петров Д.Г. по доверенности от 28.03.2013 N 04/03050

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-4213/2013) МИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25.12.2012 по делу N А56-55481/2012 (судья Д.А. Глумов), принятое

по заявлению ЗАО "ЮниКредит Банк"

к МИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу о признании недействительным решения налогового органа

установил:

Закрытое акционерное общество "ЮниКредит Банк" (ОГРН 1027739082106, место нахождения: г. Москва, Пречистенская наб. 9, далее - Банк, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - налоговый орган, Инспекция) от 30.12.2011 N 03-38/17-64 в части начисления налога на прибыль и соответствующих пеней и штрафов на основании выводов, приведенных в пунктах 1.1, 1.5, 1.6 мотивировочной части решения; начисления пени за просрочку обязанности по уплате НДФЛ, штрафа на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ, штрафа на основании статьи 126 НК РФ за непредставление сведений о выплаченных доходах, предложения банку представить в отношении 828 физических лиц сведения о выплаченных доходах на основании выводов, приведенных в пункте 2.1 мотивировочной части решения.

Решением суда первой инстанции от 25.01.2013 заявленные требования удовлетворены частично.

Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 30.12.2011 N 03-38/17-64 признано недействительным в части начисления налога на прибыль и соответствующих пеней и штрафов на основании выводов, приведенных в пунктах 1.1, 1.5, 1.6 мотивировочной части решения, за исключением эпизода включения в состав расходов суммы в размере 388416 руб. 22 коп. по пункту 1.1 мотивировочной части решения; начисления пени за просрочку обязанности по уплате НДФЛ, штрафа на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ, штрафа на основании статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление сведений о выплаченных доходах, предложения Банку представить в отношении 828 физических лиц сведения о выплаченных доходах на основании выводов, приведенных в пункте 2.1 мотивировочной части решения.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительным решения и отказать Банку в удовлетворении требований в полном объеме, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

В судебном заседании представители инспекции требования по жалобе поддержали, настаивали на ее удовлетворении.

Представители банка с доводами жалобы не согласились по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела инспекцией проведена выездная налоговая проверка Банка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, оформленная актом выездной налоговой проверки от 05.12.2011 N 03-37/17-66. Не согласившись с частью выводов акта проверки, заявитель представил возражения на акт от 23.12.2011 N 750-58309 с приложением дополнительных документов.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом было принято решение от 30.12.2011 N 03-38/17-64 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение Инспекции), на которое Банком в Федеральную налоговую службу была подана апелляционная жалоба, по результатам рассмотрения которой вышестоящим налоговым органом было принято решение от 08.06.2012 N СА-4-9/9497@ об оставлении апелляционной жалобы Заявителя без удовлетворения, а также оставлении без изменения и утверждении решения Инспекции.

Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Банк обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает ее подлежащей частичному удовлетворению.

По пункту 1.1 решения Инспекции.

В ходе проведения проверки инспекцией установлено, что Банк в нарушение п. 2 ст. 264 НК РФ неправомерно включил в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, сумму 5 245 070,60 рублей затрат на представительские расходоы, что повлекло за собой занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 - 2010 года. В результате доначислен налог на прибыль в сумме 1 043 617 рублей, соответствующие пени и налоговые санкции.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования Банка по данному эпизоду, указал, что произведенные расходы отвечают требованиям экономической обоснованности и документально подтверждены, в связи с чем у инспекции отсутствовали правовые основания для отказа в учете суммы 4 856 654,36 рублей.

Поскольку вывод арбитражного суда о частичном отказе в удовлетворении требований в части расходов в сумме 388 416,24 рубля сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на внереализационные расходы и расходы, связанные с производством и реализацией. К последним в соответствии со статьей 264 НК РФ относятся и прочие расходы, перечень которых установлен статьей 264 НК РФ.

В силу подпункта 22 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества.

Согласно пункту 2 статьи 264 НК РФ к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

Как следует из анализа п. 2 ст. 264 НК РФ в ней определен закрытый перечень лиц, расходы на прием которых могут быть отнесены к представительским, такими лицами являются представители других организаций, участвующих в переговорах; участники, прибывшие на заседание совета директоров или иного руководящего органа налогоплательщика.

Банком в целях подтверждения представительских расходов представлены:

Временное положение о представительских расходах от 19.05.2009 N 56/170-ОРД, утвержденное председателем Правления Алексеевым М.Ю. Данное Положение регулирует расходы на представительские нужды на период с 01.06.2009 по 31.12.2009;

Договоры об оказании услуг по питанию с ООО "Блок питания ММБ" со сроком действия с 01.04.2008 по 03.07.2009; с ООО "Стол Заказов ММБ" со сроком действия с 01.04.2008 по 03.07.2009; с ООО "Компания Пречистенка Восток" со сроком действия с 01.07.2009 по настоящее время;

Ежемесячные акты на списание представительских расходов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010;

Ежемесячные акты сдачи-приемки работ (выполнение работ по оказанию услуг согласно пункту 2.5 договоров):

с ООО "Блок питания ММБ" за период январь, апрель, май, июнь 2009 года;

с ООО "Стол Заказов ММБ" за период февраль, март 2009 года;

с ООО "Компания Пречистенка Восток" за период с января 2009 по декабрь 2010 года;

Отчетные ведомости по сумме затрат на обслуживание, проведение представительских и VIP мероприятий за период с 01.01.2009 по 31.12.2010;

Справки о стоимости затрат на продукты питания для столовой на 5-ом этаже с указанием N заявки, даты, заказчика, типа мероприятия, количества обслуживаемых лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2010;

Отчетные ведомости по сумме затрат на продукты для проведения представительских мероприятий в управлениях Банка за период с 01.01.2009 по 31.12.2010;

Отчетные ведомости по сумме затрат на кофе-брейки, заказываемые руководством Банка за период с 01.01.2009 по 31.12.2010;

Заявки на питание гостей Банка, служебные записки, представляемые в административно-хозяйственное управление и в ООО "Блок питания ММБ", ООО "Стол Заказов ММБ", ООО "Компания Пречистенка Восток" (далее - Столовая) за период с 01.01.2009 по 31.12.2010.

Вместе с тем, для учета представительских расходов в составе прочих расходов необходимо документальное подтверждение самого факта проведения официального представительского мероприятия.

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что документами, подтверждающими проведение официального представительского мероприятия, являются "Служебные записки (заявки) на питание гостей банка" оформленные ответственным за мероприятие лицом.

Анализ представленных в материалы дела "Служебных записок" (заявок) позволяет сделать следующие выводы:

Служебные записки не содержат наименования официального мероприятия, а указывают только на дату его проведения;

Служебные записки на питание гостей не содержат списка официальных лиц клиентов и наименования сторонних организаций, участвующих в мероприятии (расходы в сумме 1 276 235 рублей);

Служебные записки содержат указание ФИО гостей, участвующих в мероприятии, однако указанные физические лица являются работниками Банка (расходы в сумме 28 218,52 рубля);

Служебные записки на организацию кофе-брейк для руководства не содержат списка официальных лиц клиентов и наименования сторонних организаций, участвующих в мероприятии (расходы в сумме 1 529 253,23 рублей).

Поскольку факт проведения официальных представительских мероприятий по вышеуказанным заявкам не подтвержден, так же как и участие в мероприятиях представителей сторонних организаций (клиентов банка) апелляционный суд считает, что произведенные банком расходы в сумме 2 833 706,95 рублей не отвечают требованиям пп. 22 п. 1 ст. 264, п. 2 ст. 264 НК РФ и не подлежат отнесению в состав прочих расходов как представительские.

Доводы Банка о том, что расходы в сумме 2 833 706,95 рублей, являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией и учитываются для налога на прибыль в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации отклоняются апелляционным судом.

Отсутствие доказательств связи расходов на питание неопределенного круга лиц, организации фуршетов для своих работников, а также кофе-брейк по заявкам руководства, с производством и реализацией, исключает применение подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд признает правомерным исключение из состава прочих расходов, связанных с производством и реализацией, затрат в сумме 2 833 706,95 рублей, начисления соответствующей суммы налога на прибыль, пени и налоговых санкций.

Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, а требования банка - оставлению без удовлетворения.

При этом, апелляционный суд считает правомерным отнесение Банком в состав прочих расходов затрат в сумме 2 022 947,41 рубль по следующим обстоятельствам.

Как следует из представленных в материалы деле служебных записок на питание гостей на сумму 406 104,02 рубля, заявка содержит наименование сторонней организации, ФИО официальных лиц, принимающих участие в переговорах, дату проведения переговоров.

Указанные обстоятельства позволяют сделать вывод о проведении официального представительского мероприятия, участие конкретных клиентов банка в переговорах, их питание, что свидетельствует о соответствии произведенных расходов требованиям п. 2 ст. 264 НК РФ.

Материалами дела установлено, что в период с 18.02.2010 по 24.06.2010 проводятся занятия в банковской школе, организованной при Банке. Занятия проводятся в целях повышения уровня квалификации работников банка в качестве альтернативы направления работников на обучение в другие учебные заведения.

Факт проведения занятий и участие в обучении работников банка не оспаривается налоговым органом.

В ходе обучения для учащихся между занятиями организовывается кофе-брейк. Сумма расходов, связанная с организацией кофе-брейк для банковской школы составила 123 985,48 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статьей 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией включают в себя и прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. При этом перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, установленный статьей 264 НК РФ является открытым, то есть к таким расходам могут быть отнесены любые расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подпункт 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Поскольку расходы связанные с обучением работников в сумме 123 985,48 рублей напрямую связаны с производством и реализацией, указанные затраты подлежат учету в составе прочих расходов.

Неправильная квалификация Банком данных затрат как представительских расходов, с учетом правомерности их учета в составе прочих расходов, не влечет за собой занижения налоговой базы и доначисления налога на прибыль.

Материалами дела также установлено, что в проверяемом периоде Банком осуществлены расходы:

301 059,20 рублей - питание глав представительств, филиалов, членов правления, принимающих участие в межрегиональных совещаниях Банка;

494 027,18 рублей - проведение фуршетов при проведении региональных совещаний;

238 876,05 рублей - закуп продуктов для мероприятий, проводимых в Управлении Банка;

458 895,48 рублей - закуп продуктов для мероприятий, проводимых в отделениях Банка.

Произведенные банком расходы документально подтверждены.

Вопрос об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, решается на основании норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 25 статьи 270 НК РФ в состав расходов по налогу на прибыль не включаются затраты налогоплательщика на предоставление своим работникам бесплатного питания, за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Как установлено материалами дела в соответствии с п. 5.1.5. коллективного договора Банк обязался обеспечивать работников бесплатным питанием один раз в течение рабочего дня.

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В пункте 25 статьи 255 НК РФ указано, что к расходам на оплату труда относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Поскольку коллективным договором прямо предусмотрена обязанность Банка обеспечивать работников бесплатным питанием один раз в течение рабочего дня, расходы на организацию питания в сумме 1 492 857,91 рубль относятся к расходам на оплату труда.

Неправильная квалификация Банком данных затрат как представительских расходов, с учетом правомерности их учета в составе расходов на оплату труда, не влечет за собой занижения налоговой базы и доначисления налога на прибыль.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что затраты в сумме 2 022 947,41 рубль правомерно учтены Банков в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

По пункту 1.5 решения Инспекции.

В ходе проверки инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в размере 6 030 012,74 рублей в результате нарушения п. 1 ст. 252 НК РФ.

Основанием для доначисления налога на прибыль по обжалуемому эпизоду в сумме 1 199 834 руб., соответствующих пеней и штрафов явился вывод инспекции о неправомерном учете налогоплательщиком в составе внереализационных расходов убытков в сумме 6030 012,74 руб. по операциям уступки прав (требований) Гуга В.А..

По мнению инспекции совершенная банком сделка по уступке права требования является экономически необоснованной, фактически признается прощением долга, в связи с чем полученный убыток является экономически неоправданными затратами и не подлежит учету в составе расходов.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика по данному эпизоду указала на то обстоятельство, что произведенные расходы являются документально подтвержденными, экономически обоснованными, в связи с чем у инспекции отсутствовали правовые основания для исключения суммы 6 030 012,74 рублей из состава расходов, доначисления налога на прибыль за 2009 год в сумме 1 199 834 рублей, соответствующих пени и налоговых санкций.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что по соглашению о выдаче кредита N 033/0044L/07 от 21.06.2007 Банком был выдан кредит ООО "Продсервис" в размере 35000000 руб. на срок 56 месяцев. Данное соглашение со стороны заемщика было подписано Лазаревой Г.П., являющейся одним из учредителей и директором ООО "Продсервис".

До определенного момента в число учредителей ООО "Продсервис" входил Гуга В.А., но затем им было принято решение о продаже своей доли Лазаревой Г.П., что подтверждается протоколом собрания учредителей ООО "Продсервис" от 12.03.2007.

В соответствии с условиями соглашения о выдаче кредита N 033/0044L/07 от 21.06.2007 в обеспечение обязательств ООО "Продсервис" по кредитному соглашению Банком были заключены:

- Договор поручительства N 033/0100Z/07 от 21.06.2007 с Гугой В.А.;

- Договор поручительства N 033/0101Z/07 от 21.06.2007 с Лазаревой Г.П.;

- Договор о залоге недвижимости (ипотеке) N 033/0102Z/07 от 21.06.2007 с Гугой В.А. и Аванесяном В.А. (том 3/л.д. 155-166), предметом залога по которому являлись:

нежилые помещения, общей площадью 1302,26 кв.м., расположенные по адресу: Ульяновская область, г. Димитровград, ул. Западная, 13. Данные нежилые помещения принадлежали на праве общей долевой собственности Гуге В.А (доля в праве 976/1000) и Аванесяну В.А. (доля в праве 24/1000); принадлежащее Гуге В.А. 459/1000 доли в праве общей долевой собственности на земельный участок общей площадью 6310 кв.м., находящийся по адресу: Ульяновская область, г. Димитровград, ул. Западная, 13.

- Договор о залоге товаров в обороте N 033/0097Z/07 от 21.06.2007 с ООО "Продсервис".

Таким образом, представленные Банком доказательства свидетельствуют о том, что участие Гуги В.А. в качестве одного из поручителей и залогодателя по кредиту ООО "Продсервис" было не случайным и вызвано определенными отношениями сторон.

С апреля 2009 года ООО "Продсервис" перестало выполнять свои обязательства по кредитному соглашению, в связи с чем Банк направил ООО "Продсервис" требование-уведомление N 976-1533 от 04.05.2009 с требованием о досрочном погашении кредита на основании статьи 9 соглашения о предоставления кредита. Размер основного долга по кредиту составлял 24 500 000 руб.

Поскольку ООО "Продсервис" требование не исполнило, Банк направил поручителям Лазаревой Г.П. и Гуге В.А. требования-уведомления N 976-1650 от 12.05.2009, N 976-1652 от 12.05.2009 с требованием о погашении задолженности.

Поручителями обязанность по погашению задолженности не была исполнена.

26.05.2009 года Банк обратился в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о включении требований Банка в реестр кредиторов ООО "Продсервис", определением суда от 29.05.2009 заявление Банка оставлено без рассмотрения на том основании, что на тот момент сведений об опубликовании в СМИ информации о введении в отношении ООО "Продсервис" процедуры банкротства отсутствуют. Определением суда от 25.08.2009 в отношении ООО "Продсервис" введена процедура наблюдения, 12.09.2009 сведения были опубликованы в СМИ.

Кроме того, Банком также велись устные переговоры с поручителями - Лазаревой Г.П. и ее сыном - Гугой В.А. о погашении задолженности ООО "Продсервис".

В результате проведенных переговоров Гуга В.А. готов дол согласие на погашение в добровольном внесудебном порядке основной части долга (около 80 процентов), при условии, что Банком не будет предприниматься дальнейших мер по взысканию задолженности с поручителей.

В целях минимизации затрат Департаментом по реструктуризации и работы с проблемными кредитами разработан меморандум, подготовленный для принятия решений по дефолтным кредитам, о процедурах, сроках и прогнозных результатах мероприятий по погашению задолженности по дефолтным кредитным договорам, согласно которого Департамент рекомендовал Кредитному комитету одобрить стратегию по предоставлению кредита ООО "ЛК Волгопромлизинг" для приобретения недвижимости находящейся в залоге у банка, принадлежащей поручителю Гуга В.А. в целях уменьшения риска по проблемному кредиту ООО "Продсервис".

В рамках заключенного Банком с ЗАО "Лизинговая компания "Волгопромлизинг" соглашения от 23.09.2009, последнему был выделен целевой кредит на сумму 20 300 000 рублей на приобретение недвижимости, которая выступала залогом по кредитному договору с ООО "Продсервис".

23.09.2009 Гуга В.А., после реализации заложенной недвижимости ЗАО "Лизинговая компания "Волгопромлизинг" по Договору о залоге недвижимости (ипотеке) N 033/0102Z/07 от 21.06.2007, осуществил платеж в сумме 20 300 000 руб.

Поскольку размер основного долга ООО "Продсервис" составлял 24 500 000 руб., Гугой В.А было погашено 82,8 процентов суммы основного долга по кредитному соглашению с ООО "Продсервис".

29.09.2009 Банк и Гуга В.А. заключили договор уступки прав кредитора по Соглашению о предоставлении кредита ООО "Продсервис", согласно которого Банк уступил Гуге В.А. все права кредитора, в том числе права требования к поручителям и права требования, принадлежащие Банку на основании Договора о залоге. Общий размер уступаемых требований Банка составил 6 031 012,74 руб. Согласно вышеуказанной договоренности о совокупности операций по закрытию кредита ООО "Продсервис" в оплату за уступаемые права кредитора Гуга В.А. перечислил Банку 1000 руб.

При этом, ЗАО "Лизинговая компания "Волгопромлизинг" своевременно и в полном объеме обслуживал задолженность по кредиту. Задолженность по кредиту погашена досрочно - 06.05.2011. За период действия кредитного соглашения с ЗАО "Лизинговая компания "Волгопромлизинг" Банком получены проценты в сумме 3 226 463,03 рубля и комиссии в сумме 6 022 037,40 рублей.

Согласно п. 1, 2 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В п. 1 ст. 382 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

В силу п. 2 ст. 279 Кодекса при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке: 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования; 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования. Положения настоящего пункта также применяются к налогоплательщику-кредитору по долговому обязательству.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По п. 3 указанного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Пунктом 4 названного постановления определено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

На основании изложенного, а также исходя из системного анализа норм, установленных гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе.

По результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов сторон в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом первой инстанции сделан выводы о правомерности действий налогоплательщика по отнесению убытка, образовавшегося от уступки прав (требований) Гуга А.В., во внереализационные расходы в соответствии с положениями п. 2 ст. 279 Кодекса, отсутствии в его действиях признаков недобросовестности, связанной с совершением сделок с целью занижения размера налога и созданием незаконных схем, уменьшающих налогообложение.

В данном случае целью налогоплательщика являлось получение дохода за счет оптимизации функционирования при осуществлении реальной экономической деятельности с использование механизмов, предусмотренных гражданским законодательством.

Более того, материалами дела подтверждено, что заключение договора уступки права требования с поручителем являлось не разовой сделкой, а одной из сделок в разработанной схеме по реализации проблемного кредита.

Так, до заключения договора уступки права требования, в результате которого у Банка образовались убытки в размере 6 030 012,74 рубля исключительно для реализации имущества банком был выдан целевой кредит ЗАО "Лизинговая компания "Вологопромлизинг" по которому получены проценты в сумме 3 226 463,03 рубля и комиссии на сумму 6 022 037,40 рублей.

Исходя из совокупности совершенных Банком действий по возврату проблемного кредита следует сделать вывод, что сумма полученного дохода в виде процентов и комиссий, превышает сумму убытка от сделки уступки права требования.

Таким образом, в результате спорных сделок не произошло уменьшения налогооблагаемой базы. Общий финансовый результат от сделок имеет положительную разницу. Действия Банка соответствуют требованиям ст. 247, п. 1, 2 ст. 252, ст. 279, 290 - 292 НК РФ.

На основании вышеизложенного, расходы банка от операции по заключению договора уступки права требования в сумме 6 030 012,74 рублей являются экономически обоснованными.

Довод налогового органа об отсутствии экономической целесообразности заключения договора уступки прав (требований) не принимается со ссылкой на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлениях от 04.06.2007 N 366-О-П, от 24.02.2004 N 3-П, правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 N 11542/07, от 18.03.2008 N 14616/07, от 28.10.2010 N 8867/10, поскольку в полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами.

Экономическая целесообразность сделок проявилась в возврате более 80% кредитных средств, "очищении" кредитного портфеля от обязательств, сроки исполнения которых нарушены, размещения денежных средств по кредиту с ЗАО "ЛК Волгопромлизинг" с получением процентов и комиссий, а также с целью сохранения и поддержания деловой репутации, снижения временных и трудозатрат на принудительную реализацию заложенного имущества принадлежащего физическому лицу, исключение расходов на уплату госпошлины и сопутствующие затрат.

На основании установленных обстоятельств вывод инспекции о создании налогоплательщиком схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, созданной с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и направленной на неправомерное заявление убытков по налогу на прибыль, признан несостоятельным.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал решение инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 199 834 рубля, соответствующих пени и налоговых санкций (п. 1.5. решения инспекции).

По пункту 1.6 решения Инспекции.

В ходе проверки инспекцией установлено, что Банком в нарушение ст. 326 НК РФ неправомерно произведена текущая переоценка требований и обязательств, выраженных в иностранной валюте по финансовым инструментам срочных сделок типа "процентный своп" и "валютно-процентный своп" в 2010 году.

В результате указанного нарушения занижена налоговая база по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 13 702 747,27 рублей, начислен налог на прибыль в размере 2 726 391 рубль.

По мнению инспекции базисным активом характеризующим финансовый результат данных срочных сделок являются значение процентной ставки, которое определяется согласно условиям заключенных сделок. А переоценка финансовых инструментов срочных сделок, используемых в целях хеджирования, в зависимости от изменения процентной ставки Банком не предусмотрена в Учетной политике, и в этой связи Банк в налоговом учете не отражает доходы (расходы) полученные от изменения процентной ставке по операциям хеджирования.

Кроме того, налоговый орган указал, что примененный банком способ определения сумм причитающихся к получению и уплате процентов не является текущей переоценкой, поскольку Банк не производит сравнение процентной ставки, закрепленной в своп-контракте, с процентной ставкой, сформировавшейся на отчетную дату, а вычисляет проценты исходя из ставки, закрепленной в своп-контракте в промежуточную дату валютирования путем умножения процентной ставки на условную сумму с учетом количества дней с промежуточной даты валютирования, закрепленной в своп-контракте, до отчетной даты (31.12.2010), но учитывает в налоговой базе только валютную составляющую рассчитанных процентов, что не предусмотрено ни НК РФ, ни учетной политикой Банка.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду, указал на отсутствие у налогового органа правовых оснований для доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и налоговых санкций, поскольку суммы требований и (или) обязательств, определенные в результате изменения курса валют, значения процентной ставки, отражены налогоплательщиком в аналитических налоговых регистрах, что подтверждает отражение в налоговом учете.

Согласно пункту 1 статьи 301 НК РФ под ФИСС понимаются соглашения участников срочных сделок (сторон сделки), определяющие их права и обязанности в отношении базисного актива, в том числе фьючерсные, опционные, форвардные контракты, а также соглашения участников срочных сделок, не предполагающие поставку базисного актива, но определяющие порядок взаиморасчетов сторон сделки в будущем в зависимости от изменения цены или иного количественного показателя базисного актива по сравнению с величиной указанного показателя, которая определена (либо порядок определения которой установлен) сторонами при заключении сделки.

Под базисным активом ФИСС понимается предмет срочной сделки (в том числе иностранная валюта, ценные бумаги и иное имущество и имущественные права, процентные ставки, кредитные ресурсы, индексы цен или процентных ставок, другие финансовые инструменты срочных сделок).

Порядок налогового учета операций с ФИСС при применении метода начисления установлен статьей 326 НК РФ.

В соответствии с абзацем 1 статьи 326 Кодекса по операциям с ФИСС налогоплательщик определяет налоговую базу на основании данных регистров налогового учета.

Согласно абзацу 3 статьи 326 Кодекса данные регистров налогового учета должны содержать в денежном выражении суммы требований (обязательств) налогоплательщика к контрагентам в соответствии с условиями заключенных договоров:

- по сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисных активов;

- по сделкам, предусматривающим исполнение обязательств путем проведения, взаимных расчетов и (или) заключения встречной сделки, изменение сумм таких требований и обязательств от даты заключения сделок до наступления первой по срокам даты расчетов и (или) даты исполнения сделки.

Требования (обязательства) могут быть выражены как в рублях, так и в иностранной валюте. Требования (обязательства) в иностранной валюте подлежат переоценке в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к российскому рублю. Требования (обязательства) по срочным сделкам, предусматривающим куплю-продажу базисного актива, подлежат переоценке в связи с изменением рыночной цены базисного актива (абз. 4 статьи 326 Кодекса).

В целях определения доходов (расходов), учитываемых в налоговой базе, налогоплательщик вправе в учетной политике для целей налогообложения предусмотреть возможность осуществления текущей переоценки финансовых инструментов срочных сделок, используемых в целях хеджирования, в зависимости от изменения рыночной цены, рыночной котировки, курса валюты, значения процентной ставки, фондового индекса или иных показателей, характеризующих базисный актив, при условии, что объект хеджирования подлежит переоценке в соответствии с требованиями настоящего Кодекса. При этом доходы (расходы) в результате такой переоценки определяются на конец отчетного (налогового) периода в зависимости от изменения показателей, определенных в учетной политике для целей налогообложения, по отношению к соответствующим показателям, закрепленным финансовым инструментом срочной сделки.

Согласно пункту 12.6 Учетной политики Банка в целях определении доходов (расходов), учитываемых в налоговой базе, осуществляется текущая переоценка ФИСС, используемых в целях хеджирования, в зависимости от изменения курсов валюты. При этом доходы (расходы) в результате такой переоценки определяются на конец отчетного (налогового) периода в зависимости от изменения указанного показателя, по отношению к соответствующим показателям, закрепленным ФИСС.

В Учетной политике для целей налогообложения на 2010 год налогоплательщиком предусмотрен перечень и описание финансовых инструментов срочных сделок, используемых для целей хеджирования. В указанный перечень включены сделки типа "процентный своп" и "валютно-процентный своп".

Процентные и валютно-процентные свопы относятся к категории ФИСС, не обращающихся на организованном рынке. Банк на основании Раздела 12 Учетной политики и Приложения N 1 к ней квалифицировал сделки как ФИСС, заключенные с целью хеджирования валютных и процентных рисков.

Приложении N 1 к Учетной политике (5-1 столбец, строки 4 и 5) указаны виды базисных активов всех финансовых инструментов, которые Банк намеревался использовать в 2010 году. Применительно к обоим типам спорных сделок (CIRS, IRS) виды базисного актива указаны подробно: "валютная позиция, процентная ставка" и "процентная ставка" соответственно.

Для определения величины переоценки указанных сделок в зависимости от изменения курса иностранной валюты в налоговом учете Банка осуществляется начисление требований и обязательств по уплате процентов, в соответствии с условиями заключенных сделок, в волюте сделок и в рублях.

Начисленные в налоговом учете требования (обязательства) по ФИСС соответствуют данным бухгатреского учета налогоплательщика, а именно данным счетов раздела Г "Срочные сделки" N N 933 "Требования по поставке денежных средств" и N 963 "Обязательства по поставке денежных средств".

Соответствующие налоговые регистры представлены как в ходе проведения налоговой проверки, так и при рассмотрении дела в суде.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что Банком соблюдены требования ст. 326 НК РФ, в том числе требования и обязательства отражены в налоговом учете, переоценка произведена в соответствии с порядком, установленным Банком в Учетной политике.

Доводы инспекции о неначислении в налоговом учете требований (обязательств), а именно процентов по операциям хеджирования, что исключает их текущую переоценку в налоговом учете, подлежат отклонению, поскольку из представленных в материалы дела регистров следует о фактическом отражении размера процентов по сделкам типа "процентный своп" и "валютно-процентный своп".

По пункту 2.1 решения Инспекции.

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о том, что Банк в нарушение ст. 210, п. 1, 4 ст. 226 НК РФ не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ в размере 27 191 795 рублей, в том числе за 2009 год - 14 514 611 рублей, за 2010 - 12 677 184 рублей, что повлекло за собой начисление пени в сумме 5 733 899,54 рубля, привлечение к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 5 438 359 рублей, привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 93 950 рублей.

Основанием для начисления пени, налоговых санкций явился вывод налогового органа о неправомерном неудержании НДФ с выплаченных физическим лицам (заемщикам) сумм, остатков страховых возмещений при наступлении страховых случаев в рамках отношений по страхованию автомобилей, приобретенных на кредитные средства.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду, указал, что поскольку страхование предмета залога является таким же способом обеспечения исполнения обязательств по кредитного договору, как и залог, и страховое возмещение представляет собой стоимость утраченного предмета залога, а также в силу пункта 2 статьи 334 ГК РФ, то в отношении остатка полученного Банком страхового возмещения, превышающего размер обязательств заемщика по кредитному договору, должен применяться правовой режим, аналогичный режиму, установленному пунктом 4 статьи 350 ГК РФ в отношении залога. Судом сделан вывод о том, что в рассматриваемых отношениях Банк не признается налоговым агентом в смысле ст. 226 НК РФ, в связи с чем на него не могут быть возложены обязанности по исчислению и удержанию НДФЛ.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Как установлено судом, в соответствии с пунктом 2.1 кредитных договоров Банка с заемщиками (физическими лицами) одним из условий кредитования заемщика являлось предоставление заемщиком копии страхового полиса и договора страхования, предусматривающих защиту от риска похищения, ущерба и полного уничтожения автомобиля, согласно которому Банк являлся выгодоприобретателем.

Согласно пункту 7.3 кредитных договоров страховое возмещение, поступающее Банку при наступлении страхового случая, должно было направляться Банком в погашение задолженности заемщика по кредиту и в погашение иных денежных обязательств заемщика по кредитному договору. Если страховое возмещение превышает размер задолженности по кредиту и иных денежных обязательств заемщика, то разница между страховым возмещением и суммой задолженности по кредиту и иных обязательств заемщика подлежит возврату заемщику.

В период, охваченной проверкой, в связи с наступление страховых случаев в отношении автомобилей, приобретенных по кредитным договорам, страховыми компаниями Банку, как выгодоприобретателю по договорам страхования, заключенным между заемщиками и страховыми компаниями, произведена выплата страхового возмещения.

В соответствии с условиями кредитных договоров, разница между страховым возмещением и суммой задолженности по кредиту и иных обязательств заемщика, Банком возвращена физическим лицам.

По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. Об этом говорится в п. 1 ст. 819 Гражданского кодекса РФ.

По договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу (выгодоприобретателю), в пользу которого заключен договор, причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы) (п. 1 ст. 929 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 930 ГК РФ имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества.

Выгодоприобретатель вправе требовать от страховщика исполнения обязательств в свою пользу и распоряжаться по своему усмотрению страховым возмещением, поступившим от страховщика, в том числе давать поручения страховщику о перечислении данной суммы на счета третьих лиц.

Согласно пункту 1 статьи 956 Гражданского кодекса Российской Федерации страхователь вправе заменить выгодоприобретателя, названного в договоре страхования, другим лицом, письменно уведомив об этом страховщика.

Для целей гл. 23 Налогового кодекса РФ к доходам от источников в РФ относятся страховые выплаты при наступлении страхового случая (пп. 2 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ. Основание - п. 1 ст. 209 НК РФ.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы по НДФЛ по договорам страхования регулируются ст. 213 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в виде страховых выплат.

Согласно п. 4 ст. 213 НК РФ по договору добровольного имущественного страхования при наступлении страхового случая доход налогоплательщика, подлежащий налогообложению, определяется в случае гибели или уничтожения застрахованного имущества как разница между суммой полученной страховой выплаты и рыночной стоимостью застрахованного имущества на дату заключения указанного договора, увеличенной на сумму уплаченных по страхованию этого имущества страховых взносов.

Таким образом, согласно прямого указания закона, включению в налоговую базу по НДФЛ подлежит исключительно разница между страховой выплатой и рыночной стоимостью имущества.

В рассматриваемом случае заемщиками (физическими лицами) заключены договоры страхования заложенного в банк имущества, по которым физические лица выступают страхователями, а Банк - выгодоприобретателем.

Фактически Банк, получив от страховой организации страховую выплату и погасив задолженность страхователя по кредиту и процентам, перечисляет страхователю остаток страхового возмещения.

Необходимость данного алгоритма действия связана с ежедневным начислением банком процентов по кредиту, неопределенность даты выплаты страховой организацией (страховщиком) суммы страхового возмещения, а, следовательно, и невозможности определения суммы задолженности страхователя перед банком на дату выплаты.

Указанные обстоятельства исключают возможность реализации страхователем своего права на изменение выгодоприобретателя по договору страхования.

При этом, выплата страхового возмещения страховой организацией путем перечисления денежных средств Банку и последующего перечисления страхователем не меняет квалификации денежных средств как страхового возмещения.

Указанное обстоятельство не опровергнуто инспекцией, поскольку в ходе проверки не получены доказательства, свидетельствующие, что с заявлением к страховой организации о выплате страхового возмещения обратился именно Банк, а не страхователь.

В ходе проверки инспекцией не получены выплатые дела от страховых организаций и не установлен факт обращения за выплатой страхового возмещения именно выгодоприобретателя.

Указанное обстоятельство имеет существенное значение, поскольку заявление страхователя (физического лица) при определенных обстоятельствах может быть квалифицировано как замена выгодоприобреталеля в соответствии с положениями п. 1 ст. 956 ГК РФ.

Поскольку инспекцией не представлено доказательств обращения в страховую организацию именно Банка как выгодоприобретателя, выплаченные физическим лицам денежные средства (через Банк) являются страховым возмещением.

Принимая во внимание то обстоятельство, что налоговым органом не установлено, что выплаченные страховые возмещения превышают рыночную стоимость утраченного имущества (транспортных средств), то в силу п. 4 ст. 213 НК РФ отсутствуют основания для включения спорных сумм в состав налоговой базы по НДФЛ, и возложения на Банк обязанности налогового агента.

Доводы инспекции о том, что к спорным правоотношениям не могут быть применены положения п. 4 ст. 213 НК РФ, поскольку положения данной нормы применяются только в отношении доходов в виде страхового возмещения, выплачиваемого страховщиком физическому лицу - страхователю, который одновременно является и выгодоприобретателем, признаются несостоятельными.

В статье 213 НК РФ отсутствует указание как на понятие "страхователь", так и на понятие "выгодоприобретатель".

Данная норма определяет только порядок расчета дохода, полученного налогоплательщиком по договору добровольного имущественного страхования.

В рассматриваемом случае договоры добровольного имущественного страхования заключены налогоплательщиками - физическими лицами, и страховое возмещение выплачено по соответствующим договорам добровольного имущественного страхования при наступлении страхового случая.

Исключительный порядок выплаты страхового возмещения (через Банк) не изменяет правовой природу денежных средств как страхового возмещения.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает правильным вывод суда первой инстанции об отсутствии у Банка обязанности налогового агента в отношении доходов, выплаченных страхователям по договорам добровольного имущественного страхования, как в части исчисления и перечисления в бюджет НДФЛ, так и в части предоставления в инспекции сведений о доходах физических лиц.

Решение суда первой инстанции в части признании недействительным решения инспекции по данному эпизоду, изменению или отмене не подлежит.

Кроме того, апелляционный суд считает необходимым указать, что инспекция при начислении пени по НДФЛ неправильно определила период.

Неисполнение налоговым агентом обязанности по исчислении, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога с выплаченных физическим лицам доходов влечет начисление пеней на суммы недоимки.

Согласно статье 75 Кодекса пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 Кодекса пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Пени как правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность. Обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц у налогового агента возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность у налогоплательщика.

Плательщиками налога на доходы физических лиц являются непосредственно физические лица. Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, уплачивается по месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 6 статьи 227 НК РФ).

Следовательно, пени, подлежащие начислению налоговому агенту за нарушение срока перечисления в бюджет налога, подлежащего удержанию и перечислению, могут быть начислены за 2009 год - до 15.07.2010, за 2010 год - до 15.07.2011. Неуплата НДФЛ в последующие периоды влечет начисление пени только налогоплательщику.

Представленный в материалы дела инспекцией расчет пени на сумму 5 733 899,54 рубля свидетельствует о начислении ее сплошным методом за период с 12.01.2009 по 30.12.2011, что противоречит как положениям ст. 226, 227 НК РФ, так и ст. 75 НК РФ.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25.01.2013 по делу N А56-55481/2012 отменить в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N9 от 30.12.2011 N03-38/17-64 по доначислению налога на прибыль, соответствующих пени и штрафов по эпизоду занижения налоговой базы на сумму 2 833 706,95 руб. изложенному в пункте 1.1 решения.

В указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева Л.П. Загараева