Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 декабря 2009 г. N 17АП-11141/09

г. Пермь

02 декабря 2009 г.

Дело N А71-8082/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 01 декабря 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 декабря 2009 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Грибиниченко О. Г.,

судей Сафоновой С.Н., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Мокрецовой В.В.

при участии:

от заявителя ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг": Кирпикова Е.С., паспорт, доверенность от 01.01.2009, Кудрявцев Г.И., паспорт, доверенность от 18.06.2009,

от заинтересованного лица ИФНС России по Октябрьскому району г. Ижевска: Хабибуллин М.М., удостоверение, доверенность от 11.01.2009, Сорокина Е.С., удостоверение, доверенность от 11.01.2009,

лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг"

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25 сентября 2009 года

по делу N А71-8082/2009,

принятое судьей Симоновым В.Н.

по заявлению ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг"

к ИФНС России по Октябрьскому району г. Ижевска

о признании недействительным решения налогового органа,

установил:

ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением (с учетом уточнения заявленных в порядке, определенном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании недействительным решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Ижевска (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.03.2009 N 10-46/003.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25.09.2009 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Общество считает, что проявило должную осмотрительность при выборе контрагента, правоспособность контрагента, полномочия его руководителя были проверены надлежащим образом.

Указывает на то, что общество понесло экономически оправданные затраты, доказательства реального осуществления операций, их оприходования и оплаты были представлены в налоговый орган. Выполнение работ подтверждается имеющимися в материалах дела свидетельскими показаниями.

Также общество ссылается на то, что в целях налогообложения налогоплательщик самостоятельно определяет состав прямых расходов, связанных с производством, закрепляя их перечень как элемент учетной политики. Поэтому формирование в налоговом учете прямых расходов из расходов на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда, при условии закрепления данного перечня в учетной политике предприятия не нарушает положений Налогового кодекса Российской Федерации. Вывод налогового органа о том, что выбор метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом и быть экономически оправданным не основан на нормах права.

По мнению общества, проверяющими не установлена вина общества в совершении правонарушения по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней.

Также обществом заявлено письменное ходатайство о приобщении к материалам дела лингвистического заключения доктора филологических наук филологического факультета Удмуртского государственного университета Милютиной М.Г. В удовлетворении данного ходатайства судом апелляционной инстанции отказано в соответствии с требованиями ст. ст. 67, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган представил отзыв, в котором против удовлетворения апелляционной жалобы возражал, ссылаясь на законность и обоснованность принятого решения.

Представители налогового органа в судебном заседании доводы отзыва поддержали, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Октябрьскому району г. Ижевска проведена выездная налоговая проверка ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

По результатам проверки составлен акт от 17.02.2009 N 10-45/001 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 30.03.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением обществу доначислены налог на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 3 956 487,32 руб., налог на прибыль, зачисляемый в региональный бюджет в сумме 10 652 081,26 руб., налог на добавленную стоимость в размере 1 275 175 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет в сумме 1 635 085,22 руб., пени по налогу на прибыль, зачисляемому в региональный бюджет, 4 099 628,57 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 425 301 руб., общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 721 432,94 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 124 367,20 руб.

На оспариваемое решение обществом подана апелляционная жалоба в Управление ФНС России по Удмуртской Республике.

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 13.05.2009 N 14-06/05850 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение от 30.03.2009 N 10-46/003 является незаконным, нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что документы, представленные в подтверждение права на получение налогового вычеты, содержат недостоверную информацию, действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, в частности, признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу п. 3 ст. 153 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). При этом вычетам подлежат суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Счет-фактура должен быть составлен с соблюдением требований к оформлению, изложенных в п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

Налогоплательщик согласно п. 1 ст. 252 НК РФ уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами; они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, инспекция должна представить сведения, бесспорно подтверждающие, что действия налогоплательщика не имели экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для возмещения налога из бюджета и, следовательно, являются недобросовестными.

Судом может быть отказано в признании обоснованности получения налоговой выгоды в случае, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).

ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-ХОддинг" в проверяемом периоде заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и отнесены на расходы, уменьшающие доходы по налогу на прибыль, затраты по договорам подряда (субподряда), заключенным с ООО ПТСФ "Строительные ресурсы".

При вынесении оспариваемого решения налоговым органом использовались материалы выездной налоговой проверки ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" за период 2004-2006 гг., проведенной ИФНС России по Октябрьскому району г. Ижевска.

Из материалов дела следует, что обществом в проверяемом периоде были заключены договоры подряда и дополнительные соглашения к ним на выполнение работ по текущему ремонту мягкой кровли корпусов зданий, расположенных по адресу: г. Ижевск, ул. Новоажимова, 12, ул. К. Маркса, 219а: от 01.06.2005 N 243-10/3596-05, от 20.04.2006 N 243-10/3083-06, от 15.05.2007 N 156-10/4019-07.

К договорам представлены соответствующие счета-фактуры, справки о стоимости выполненных работ, акт о приемке выполненных работ, платежные поручения.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки заявителя, а также при использовании материалов выездной налоговой проверки ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" установлены следующие обстоятельства.

Согласно решению участника от 06.06.2005 N 2 и договору уступки N 1 доли в уставном капитале ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" от 06.06.2005 Куддусов З.З. передает в собственность Алферову К.В. 100% доли в уставном капитале ООО ПТСФ "Строительные ресурсы", в связи с чем, 06.06.2005 внесены изменения в Устав ООО ПТСФ "Строительные ресурсы".

На основании заявления руководителя организации Султанова Р.Ф. от 06.06.2005 N 02/1337 Решением инспекции от 09.06.2005 N 1337 внесены изменения в ЕГРЮЛ, в соответствии с которыми с 07.06.2005 единственным учредителем организации является Алферов К.В.

Согласно приказу от 06.06.2005 N 1 с 07.06.2005 по 09.05.2006 Алферов К.В. также является генеральным директором и главным бухгалтером организации. Согласно приказу от 10.05.2006 N 3, подписанному Алферовым К.В., на должность директора ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" был назначен Гущин А.Р.

Из протокола допроса Куддусова З.З. - первоначального учредителя ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" следует, что он учредил данную организацию для совместной деятельности со своим тестем Султановым Р.Ф. Сам он деятельности от имени ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" не осуществлял, обязанности возложил на своего тестя, так как деятельность не пошла, а тесть заболел в начале 2005 года Куддусов З.З. организацию продал. Кому продал, при каких обстоятельствах и за сколько он не помнит. Никакого отношения к деятельности ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" не имеет и не имел. С Алферовым Константином Владимировичем никогда не был знаком, фамилии такой не слышал.

Согласно полученным в рамках выездной проверки ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" показаниям Султанова Р.Ф., он в деятельности организации не участвовал, никаких документов от ее имени не подписывал.

Из протокола допроса Алферова К.В. следует, что он не имеет отношения к ООО ПТСФ "Строительные ресурсы", долю в уставном капитале не покупал и данную организацию не учреждал. В г. Ижевске Алферов К.В. не был. С просьбой зарегистрировать фирму или подписать какие-либо документы к нему никто не обращался. Деятельность от имени учредителя, руководителя, бухгалтера ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" им не осуществлялась.

Нотариус Аверьянов Михаил Владимирович (г. Москва) дал показания, согласно которым заявление о внесении в ЕГРЮЛ изменений в сведения о юридическом лице, не связанных с внесением изменений в учредительные документы от 10.05.2006 N 02/1371, сведения о лице, имеющем право действовать без доверенности от имени юридического лица, запрос ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" от 31.05.2005 N 15 не заверял, видит их в первый раз, с Алферовым К.В. не знаком, в реестре регистрации нотариальных действий запись N 6207 отсутствует.

Из заключения экспертизы следует, что трудовой договор от 06.06.2005, личная карточка работника Алферова К.В. от 06.06.2005, решение N 3 от 06.06.2005, договор уступки доли в уставном капитале ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" от 06.06.2005 N 1, приказ от 06.06.2005 N 1, сообщение об открытии (закрытии) счета от 30.09.2005, сообщение об открытии (закрытии) счета от 11.05.2006, сообщение об открытие (закрытии) счета от 29.05.2006, сообщение об открытии (закрытии) счета от 15.05.2006, заявление о внесении изменений в ЕГРЮЛ от 10.05.2006, сведения о лице, имеющем право без доверенности действовать от имени юридического лица, запрос ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" от 31.05.2005 N 15, доверенность от 14.06.2005 N 1/1 подписаны не Алферовым К.В., а другим лицом.

Согласно показаниям Гущина А.Р., он не помнит, когда и при каких обстоятельствах на него были возложены должностные обязанности руководителя ООО ПТСФ "Строительные ресурсы". С Алферовым Константином Владимировичем не знаком и ни разу его не видел.

Коновалов Игорь Владимирович, который официально в указанной организации оформлен не был, но выполнял роль прораба и взял на себя полномочия директора ООО ПТСФ "Строительные ресурсы", так как директор потерялся.

Всю документацию от лица ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" вел Коновалов И.В., а Гущин А.Р. просто подписывал документы, не вникая в их суть.

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что Алферов К.В. участником ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" не был, документы от лица данной организации не подписывал, Гущина А.Р. на должность руководителя и главного бухгалтера не назначал.

Решением арбитражного суда от 07.07.2008 по делу N А71-4313/2008 государственная регистрация изменений, вносимых в учредительные документы юридического лица ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" и государственная регистрация изменений в сведения о юридическом лице ООО ПТСФ "Строительные ресурсы", не связанных с внесением изменений в учредительные документы от 09.06.2005 N 2051800566750 и N 2051800566761, признана недействительной.

Таким образом, в связи с тем, что изменения в ЕГРЮЛ внесены с нарушениями, все последующие действия организации ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" с 09.06.2005, осуществлялись неуполномоченными лицами.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что документы ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" содержат недостоверную информацию об учредителе, руководителе, главном бухгалтере организации, подписаны неустановленными лицами.

В ходе проверки ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" установлено, что у организации отсутствуют необходимые условия для ведения результативной экономической деятельности: нет соответствующего управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Согласно сданной бухгалтерской отчетности, отчетов по налогу на имущество за проверяемый период на балансе организации основных средств, транспорта или какого-либо другого имущества, необходимого для осуществления строительной деятельности, не числилось.

В соответствии ст. 93.1 НК РФ был направлен запрос от 21.06.2007 N 00-11-06/12925 в Управление ГИБДД МВД по Удмуртской Республике о наличии сведений о транспортных средствах, зарегистрированных на ООО ПТСФ "Строительные ресурсы". Получен ответ от 04.07.2007 N 17/6-3027, из которого следует, что на данной организации зарегистрированных автотранспортных средств нет. Согласно отчетности, представленной в ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" налоговый орган по месту учета, на балансе организации основные средства, транспорт или другое имущество, необходимое для осуществления строительной деятельности, не числилось.

Из ответа Управления ГИБДД МВД по Удмуртской Республике следует, что за данной организацией зарегистрированных автотранспортных средств нет. Согласно ответу Пенсионного фонда УР, в фонд были представлены индивидуальные сведения на следующее количество работников: за 2004 г. - 1 человек, за 2005 г. - 5 человек, за 2006 г. - 7 человек.

В ФГУ "Федеральный лицензионный центр при РОССТРОЕ" для получения лицензии ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" были представлены недостоверные сведения в отношении имущества и работников организации.

Согласно представленной информации ОРЧ КМ по НП МВД по Удмуртской Республике было проведено обследование помещений по адресу 50 лет Октября, д. 6, занимаемых организациями ООО ПТСФ "Строительные ресурсы", ООО ПТФ "Строительные ресурсы" и ООО "Импульс", директорами которых являются: Гущин А.Р., Куддусов З.З. и Куддусова Н.З. соответственно.

В ходе данного обследования в рабочем столе Аникиной Н.Н. (работник ООО ПТСФ "Строительные ресурсы") были обнаружены печати 36 организаций, которые имели взаимоотношения с ООО ПТСФ "Строительные ресурсы".

Вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о том, что выбор заявителем ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" в качестве контрагента не обусловлен разумными экономическими причинами, необходимость наличия данной организации в качестве поставщика товаров и подрядчика не обоснована, доказательства привлечения данной организации для выполнения работ и документы, подтверждающие факт осуществления работ силами ООО ПТСФ "Строительные ресурсы", отсутствуют.

В силу Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, направленных на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, в частности, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей, а также в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

О необоснованности налоговой выгоды согласно данному Постановлению может также свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В силу положений ст. 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Из системного анализа норм, установленных гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик, в свою очередь, обязан доказать, что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств.

Следовательно, затраты по договорам строительного подряда, заключенным между заявителем и ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" документально не подтверждены и в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ необоснованно отнесены на расходы по налогу на прибыль за проверяемый период, налоговые вычеты по суммам НДС заявлены необоснованно в нарушение п.п. 2, 6 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ.

Заявителем в суд апелляционной инстанции не представлено никаких доказательств, опровергающих выводы инспекции о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, в связи с отсутствием реального осуществления хозяйственных операций с ООО ПТСФ "Строительные ресурсы" недостоверности информации в подтверждающих документах, позволяющих переоценить выводы суда первой инстанции.

В соответствии с пунктами 1 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

По смыслу положений Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и определении от 25.07.2001 N 138-О, налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно не принял налоговые вычеты и расходы по документам, представленным по сделкам с ООО ПТСФ "Строительные ресурсы", в результате чего обоснованно доначислил налоги, пени и штраф по ст. 122 НК РФ по оспариваемому решению.

По взаимоотношениям с ООО "Промстрой".

Между ООО "Промстрой" (г. Горно-Алтайск") и ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" заключен договор от 14.01.2004 N 178-10/2816-04, согласно которому ООО "Промстрой" обязалось оказывать маркетинговые услуги по поиску контрагентов - покупателей продукции, изготовленной ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" - заказчиком услуг.

В соответствии с условиями п. 2 указанного договора исполнитель на бумажном носителе предоставляет заказчику реквизиты контрагентов покупателей, а также все существенные условия, на которых данные хозяйствующие субъекты согласны заключить договор. Услуги считаются оказанными после заключения заказчиком договора на поставку продукции с использованием предоставленной исполнителем в рамках настоящего договора информации.

Результаты работы были оформлены актом выполненных работ от 01.03.2005, на оплату работ выставлен счет-фактура от 01.03.2005 N 1225 (т.8, л.д. 5-6).

Общая стоимость оказанных услуг в проверяемый период - 2005 г. составила 1 400 000 руб., в том числе НДС - 213 559,32 руб. Оплата за оказанные услуги произведена путем передачи векселей Диалог-Оптим банка по акту приема-передачи векселей от 22.04.2004 N 06-0586 (т.11 л.д.94-96).

Налоговым органом проведена проверка обоснованности отнесения расходов по налогу на прибыль и налогового вычета по НДС.

В ходе встречной проверки контрагента ООО "Промстрой" было выявлено и подтверждается материалами дела следующее.

ООО "Промстрой" состоит на учете в инспекции с 17.02.2003, зарегистрировано в г. Горно-Алтайск. По месту регистрации организация не находится. Виды деятельности организации ООО "Промстрой": оптовая торговля пищевыми продуктами; оптовая торговля фармацевтическими и медицинскими товарами; оптовая торговля металлами и металлическими рудами; оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами; производство пиломатериалов; монтаж зданий и сооружений.

Учредителями ООО "Промстрой" являлись: ООО "Строй-Инвест" и физическое лицо - Власов Константин Юрьевич. Как следует из письма Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике от 02.10.2007 N 06-35/26717 единственным учредителем ООО "Строй-Инвест" является Романцев В.Я., из протокола допроса которого от 03.12.2007 N 00-11-01/162 установлено, что об организации ООО "Промстрой" он никогда не слышал, Шаповалова О.И. ему не знакома.

По запросу налогового органа получены учредительные документы, в том числе Протокол N 2 внеочередного общего собрания участников ООО "Промстрой" от 15.02.2006. Протокол составлен в г. Горно-Алтайске.

Согласно указанному протоколу на внеочередном собрании было заслушано выступление Власова К.Ю. об отказе от преимущественного права приобретения продаваемой ООО "Строй-Инвест" доли в уставном капитале Общества, на протоколе проставлена подпись Власова К.Ю. В то же время, согласно справке о смерти N 2420 Власов К.Ю. умер 18.11.2004 (т. 9 л.д. 4).

Руководителями ООО "Промстрой" указаны следующие лица: - Шаповалова Ольга Ивановна (директор ЗАО "Консалт-Аудит"), согласно протоколу собрания учредителей от 19.05.2003 N 2, с 19.05.2003 по 17.02.2006;

- Казаченко Алексей Викторович, согласно Решению от 15.02.2006N 1, с 17.02.2006 по 31.03.2006.

Из ответа УНП МВД УР 24.09.2007 N 37/4027 следует, что Казаченко А.В. (бывший руководитель и учредитель ООО "Промстрой") по адресу регистрации не проживает, злоупотребляет спиртными напитками и ведет бродяжнический образ жизни, в связи с чем, установить его место нахождения не представляется возможным. По данному адресу проживает только его бывшая жена Казаченко Т.А., которая в устной беседе пояснила, что Казаченко А.В. был утерян паспорт (выданный Белокалитвинским ОВД Ростовской области) 6-7 лет назад. В милицию об утере паспорта Казаченко А.В. не обращался. От письменных объяснений гражданка Казаченко Т.А. отказалась, мотивируя это тем, что она уже неоднократно давала объяснения по вышеуказанным вопросам сотрудникам милиции.

Из протокола допроса свидетеля Смертиной Н.А. следует, что в 2005 году она работала в ООО "Промстрой" и.о. бухгалтера, на основании доверенности, выданной Управляющей организацией. Шаповалова О.И. ей не знакома. Организация ООО "Промстрой" офиса в г. Ижевске не имела.

Из представителей организации ООО "Промстрой" ей знаком только Голуб М.В. - как руководитель ООО "Промстрой". Других доверенных лиц она не знает. Организация ООО "Промстрой" занималась оптовой торговлей, каким товаром торговали, она не помнит. Счета-фактуры и накладные от имени организации ООО "Промстрой" Смертина Н.А. выписывала дома на своем компьютере, печатью организации не пользовалась. Поставщиков и покупателей не знает, никого не видела и не общалась. Бухгалтерский и налоговый учет в организации ООО "Промстрой" Смертина Н.А. не вела, отчетность не составляла.

В марте 2006 ООО "Промстрой" ликвидировано путем слияния с ООО "Унитрейд" ИНН 5406347771 г. Новосибирск (состоит на учете в инспекции с 31.03.2006 г.). Указанная организация бухгалтерскую и налоговую отчетность в налоговый орган с момента постановки на учет не представляла, по адресу регистрации не находится. На основании ответа УНП МВД УР от 26.07.2007 N 37/3119 установлено, что по оперативным данным сотрудниками ОРЧ (БЭП) КМ УВД по г. Новосибирску установлено, что гражданин Решетин П.В., указанный в документах руководителем, фактически им не является.

Со стороны ООО "Промстрой" акт выполненных работ от 01.03.2005, счет-фактура от 01.03.2005 N 1225, акт приема-передачи векселей от 22.04.2004 N 06-0586 подписаны Шаповаловой О.И.

Сотрудниками ИФНС России по г. Горно-Алтайску проведен допрос Шаповаловой О.И., в ходе проведения которого установлено, что Шаповалова О.И. заключала договор на оказание управленческих услуг (сдача отчетности, получение справок, писем и документации) с ООО "Промстрой" на один год с момента постановки на учет организации.

Согласно указанному допросу Шаповалова О.И. в г. Ижевск не выезжала, лично с Репиным В.В. и Голуб М.В. не знакома. Права первой подписи в банковских документах ООО "Промстрой" не имела. Предприятие ООО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" она не знает, с руководством этой организации не знакома.

Кроме того, сообщила, что на момент регистрации организации ООО "Промстрой" являлась формальным директором и работала уполномоченным представителем организации ООО "Промстрой" (т.7.л.д.121, 130-131).

В ходе проведения проверки установлено, что ООО "Промстрой" в лице Шаповаловой О.И. услуги, указанные в договоре от 14.01.2004 N 178-10/2816-04 и актом выполненных работ от 01.03.2005 фактически не оказывало.

Таким образом, заявитель не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента - ООО "Промстрой".

Акт выполненных работ и счет-фактура не содержит конкретной информации об оказанных услугах в графе "наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг). В этих документах отсутствуют сведения о том, в чем конкретно выражались данные услуги. Вместо этого указано лишь "за работы, выполненные по осуществлению поиска контрагентов-покупателей" без указания на состав и объем оказанных услуг.

Данные документы носят общий, обезличенный характер и не позволяют определить степень и характер их влияния на финансово-хозяйственную деятельность заявителя.

Иных доказательств, подтверждающих фактическое выполнение маркетинговых услуг организацией ООО "Промстрой", в ходе налоговой проверки Обществом не представлено.

Оплата за предусмотренные договором маркетинговые услуги произведена Обществом неликвидными векселями "проблемного" банка ООО КБ "Диалог-Оптим", у которого в последствии была отозвана лицензия на осуществление банковской деятельности (т. 11 л.д. 94-96; т. 12 л.д. 59-64).

Оплата услуг векселем "проблемного" банка, который приобретен и передан Обществом в адрес ООО "Промстрой" в один день, при отсутствии подтверждения на счетах ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" реальных денежных средств также свидетельствует о формальности данной хозяйственной операции.

Выводы об отсутствии целесообразности и экономической оправданности расходов на услуги ООО "Промстрой" подтверждаются также штатным расписанием общества, в соответствии с которым в проверяемый период в состав структуры ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" входит Управление маркетинга, сбыта изделий специального назначения отдела (N 141). По штатному расписанию, утвержденному генеральным директором общества, в 2005 г. в отделе N 141 числилось 18 человек. В соответствии с должностными инструкциями, утвержденными на предприятии, должностные обязанности менеджеров организации напрямую связаны с изучением рынка, а также поиском потенциальных покупателей продукции (т.6 л.д.53-68).

Тем самым, у Общества отсутствовала разумная деловая цель по привлечению ООО "Промстрой" для оказания данного вида услуг.

Представленные доказательства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реальности хозяйственных операций между ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" и ООО "Промстрой", реального осуществления ООО "Промстрой" маркетинговых услуг.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что документы по взаимоотношениям с ООО "Промстрой" содержат недостоверную, неполную, противоречивую информацию, оформление документов было направлено на получение необоснованной налоговой выгоды, без осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Также налоговой проверкой установлено необоснованное завышение расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль за 2005 г в размере 178 002 100,17 руб. (п. 1.1.2 Решения), за 2007 г- 101 246 778, 51 руб. (за 2006 г занижение расходов в размере 65 895 650, 21 руб.) в результате неправомерного отнесения прямых расходов на остатки незавершенного производства и остатки готовой продукции.

Обществом представлены налоговому органу уточненные налоговые декларации за 2005-2007 г.г., в соответствии с которыми к косвенным затратам отнесены расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве продукции. По мнению налогового органа, в соответствии со ст. 318 НК РФ и с учетом особенностей производственного процесса налогоплательщика к прямым расходам предприятия следовало отнести стоимость сырья и материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов, используемых при производстве продукции (работ и услуг).

Налоговый орган указал на то, что налогоплательщик необоснованно предусмотрел в Положении об учетной политике в целях налогообложения по налогу на прибыль условие, согласно которому указанные расходы отнесены к косвенным.

Как следует из материалов дела, приказом генерального директора ОАО "Ижевский мотозавод "Аксион-Холдинг" от 01.09.2005 N 367 "О внесении изменений в налоговую политику на 2005" были внесены изменения в п. 7.4 Положения о налоговой политике на 2005 год. В соответствии с данными изменениями к прямым расходам отнесены только расходы на основную заработную плату персонала, участвующего в процессе производства готовой продукции, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда (п.1.1 Приказа). Все остальные расходы, в том числе материальные расходы, непосредственно участвующие в создании продукции, отнесены к косвенным расходам. Аналогичные положения предусмотрены в налоговой политике на 2006-2007г.г.

Общество, руководствуясь ч. 1 ст. 318 НК РФ, предусматривающей право налогоплательщика самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, полагает, что вправе без каких- либо условий и по своему усмотрению отнести расходы в целях налогообложения по налогу на прибыль либо к прямым, либо к косвенным.

Согласно п.1 ст. 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет расходы и доходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные расходы на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В соответствии с подпунктами 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполненных работ, оказании услуг) и (или) образующих основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика.

Исходя из буквального толкования понятия материальных расходов, данного в указанной выше норме, в соответствии с которой к прямым затратам относятся сырье и материалы, непосредственно участвующие в производстве продукции, являющиеся ее материальной основой либо являющиеся необходимым компонентом.

По данному вопросу Минфин России в письме от 2 марта 2006 г. N 03-03-04/1/176 разъяснил, что в целях налогообложения налогоплательщик вправе самостоятельно определить состав прямых расходов, связанных с производством, закрепив их перечень в учетной политике. При этом, согласно разъяснению, указанные положения Налогового кодекса РФ направлены на сближение налогового учета с бухгалтерским учетом. Следовательно, порядок отнесения расходов на производство и реализацию осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, к расходам в целях налогообложения следует устанавливать по аналогии с порядком, применяемым организацией в целях бухгалтерского учета.

Следует учитывать также разъяснение Минфина России в письме от 26 января 2006 г. N 03-03-04/1/60, согласно которому в случае, если налогоплательщик не может отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу, то он самостоятельно определяет механизм распределения вышеуказанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

По мнению Минфина России, организациям, в структуре оборотного капитала которых значительную долю составляет незавершенное производство, что характерно, в том числе для организаций с длительным производственным циклом (например, в области строительства), при определении состава прямых расходов следует руководствоваться перечнем прямых расходов, приведенным в п. 1 ст. 318 Кодекса (письмо от 2 марта 2006 г. N 03-03-04/1/176).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, учетной политикой в целях налогообложения не предусмотрен механизм распределения прямых расходов с применением экономически обоснованных показателей. При этом, обществом в учетной налоговой политике к косвенным расходам отнесены материальные затраты предприятия - затраты на сырье и материалы, участвующие в процессе производства предприятия, составляющие основу готовой продукции, и являющиеся необходимым компонентом при производстве товара.

Учет материально-производственных запасов в обществе производится по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Учет материалов ведется на счете N 10 "Материалы". Каждому виду материальных ценностей присваивается номенклатурный номер, который состоит из первой цифры - номера склада и номенклатурного десятизначного номера из номенклатурного справочника. При отпуске материально-производственных запасов в производстве и ином выбытии их оценка производится по средней себестоимости. Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода производится по средней стоимости. Учет материальных ценностей ведется на основе системы непрерывного учета количественно-суммовым методом.

Согласно Положению об учетной политике общества (п.14) бухгалтерский учет ведется в обществе на основе Рабочего плана счетов. Положениями об учетной политике предприятия на 2005-2007 гг предусмотрен позаказный метод учета затрат на производство. В бухгалтерском учете организации по каждому заказу ежемесячно ведется отдельная ведомость по учету затрат на производство заказа, где указываются шифр заказа, статьи расходов, сумма затрат за месяц по норме, сумма затрат, списанных в производство, сумма остатков незавершенного производства на начало и конец месяца.

Материалы и покупные комплектующие изделия, стоимость которых списана в себестоимость заказов основного производства, непосредственно входят в состав выпускаемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимым компонентом при изготовлении продукции, и, соответственно должны быть отнесены обществом к прямым расходам и в целях налогообложения по налогу на прибыль.

Суд считает необоснованным довод налогоплательщика о невозможности при позаказном методе учета затрат на производство, учесть в целях налогообложения в качестве прямых расходы на материалы и покупные комплектующие, так как они не имеет возможности отследить движение сырья и материалов со склада до выпуска готовой продукции в связи с особенностью производства.

Само по себе ведение учета материальных затрат по номенклатуре, количеству и сумме на складе, а после отпуска в производство - только в суммовом выражении, не может свидетельствовать об отсутствии возможности предприятия учесть в целях налогообложения в качестве прямых расходы на материалы и комплектующие, при условии наличия такой возможности в бухгалтерском учете. При этом следует учесть, что в учетной политике предприятия отсутствует механизм распределения прямых и косвенных расходов с учетом специфики производства. В соответствии с ст. 318, 319 материальные затраты, определяемые в соответствии с п.п. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, относятся к прямым расходам.

По смыслу указанных норм, налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести материальные затраты к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели. Содержание же учетной политики общества свидетельствует о том, что налогоплательщик без какого-либо анализа механизма учета затрат на предприятии и экономического обоснования, произвольно отнес материальные затраты к косвенных расходам. Сведения о величине прямых затрат в бухгалтерском учете могут быть использованы обществом и в налоговом учете.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об ошибочности утверждения общества о наличии у него права в соответствии с положениями п. 1 ст. 318 НК РФ не только самостоятельно, но и произвольно, без каких-либо условий и без использования экономически обоснованных показателей относить расходы либо к прямым, либо к косвенным, поскольку указанная позиция налогоплательщика противоречит положениям ст. 318, ст. 319, ст. 254 НК РФ, которые применительно к данному случаю следует оценивать в совокупности.

Суд первой инстанции, всесторонне исследовав и оценив представленные по делу доказательства в их совокупности в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к правильным выводам и обоснованно отказал в удовлетворении требований заявителя.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не имеется, решение суда следует оставить без изменения.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на ее заявителя.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 25.09.2009 г. оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.

Председательствующий

О. Г. Грибиниченко

Судьи

В. Г. Голубцов С. Н. Сафонова