Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2013 г. N 09АП-21594/13

г. Москва

12 августа 2013 г.

Дело N А40-42660/12-99-237

Резолютивная часть постановления объявлена 05.08.2013 г.

Полный текст постановления изготовлен 12.08.2013 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи С.Н. Крекотнева

Судей Е.А. Солоповой, П.А. Порывкина

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи М.И. Кантаром

рассматривает в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 19 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2013

по делу N А40-42660/12-99-237, принятое судьей Г.А. Карповой

по иску (заявлению) ОАО "Росгазификация" (ОГРН 1027739033410; 127238, г. Москва, 3-й Нижнелихоборский проезд, д. 1А, стр. 6)

к ИФНС России N 19 по г. Москве (ОГРН 1047719056483; 105523, г. Москва, Щелковское шоссе, д. 90А)

о признании недействительным решения (в части)

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Андрианова О.А. по дов. N 86 от 02.08.2013, Майорова Т.С. по дов. N 83 от 29.07.2013, Попова Е.А. по дов. N 40 от 26.03.2013, Кириллова М.А. по дов. N 85 от 02.08.2013

от заинтересованного лица - Бобрышева Е.А. по дов. N 126-И от 03.09.2012

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 02.07.2012, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2012 N 09АП-25090/2012-АК, обществу отказано в удовлетворения заявления о признании недействительным решения инспекции от 26.12.2011 N 91/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в оспариваемой части. Указанным решением общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в размере 564 124 руб., начислены пени в размере 605 руб., предложено уплатить недоимку в размере 4 889 115 руб., уменьшить налог на добавленную стоимость, подлежащий возмещению из бюджета в сумме 2 288 769 руб., внести изменения в бухгалтерский и налоговый учет.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 15.12.2012 отменены состоявшиеся по делу судебные акты, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2013 г. признано недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по г. Москве от 26.12.2011 N 91/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 4 889 115 руб. и признания завышением налога на добавленную стоимость, подлежащего возмещению из бюджета, в сумме 2 288 769 руб.,

- начисления пени в сумме 605 руб.,

- привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 564 124 руб.

Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу налогового органа, в котором просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей заявителя и заинтересованных лиц, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.

По результатам принято решение от 26.12.2011 N 91/1 о привлечении к ответственности по п.1 ст.122 Кодекса за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 564 124 руб., заявителю предложено уплатить 4 889 115 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость, 605 руб. пени, уменьшить налог на добавленную стоимость, подлежащий возмещению из бюджета, на 2 288 769 руб.

Инспекция исключила из состава вычетов в полном объеме НДС в сумме 7 177 884 руб. в связи с отсутствием у общества раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), относящимся как к облагаемым, так и не облагаемым НДС операциям.

Установлено, что заявитель осуществлял операции, подлежащие налогообложению и не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с подпунктом 15 п.3 ст.149 Кодекса (предоставление займов в денежной форме по договорам, указанным в приложении N 2 к решению).

Вместе с тем, несмотря на то, что операции по предоставлению займов в денежной форме прямо указаны в п.п. 15 п. 3 ст. 149 Кодекса как операции, освобождаемые от НДС, указанные выше суммы не облагаемых НДС операций заявлены обществом в декларациях по НДС в качестве операций, не являющихся объектом налогообложения (код - 1010801).

Согласно п.п. 15 п. 3 ст. 149 Кодекса операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, освобождаются от НДС.

Поскольку на основании п. 2 ст. 146 и п.п. 1 п. 3 ст. 39 Кодекса операции по передаче заимодавцем заемщику денежных средств не являются объектом налогообложения, указанное освобождение применяется только в отношении процентов, начисляемых на сумму займа. Именно сумму процентов следует признавать стоимостью услуг по предоставлению займа в денежной форме.

Пункт 4 ст. 149 Кодекса предусматривает обязанность налогоплательщика по ведению раздельного учета, если осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению в соответствии с положениями данной статьи.

В ходе проверки инспекция установила, что общество не вело раздельный учет данных операций.

Сделав вывод об отсутствии у общества раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС операций, для определения размера завышения принятых к вычету сумм НДС по общехозяйственным расходам инспекция применила расчет, установленный абзацем 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса (метод разделения сумм "входного" НДС в пропорции к выручке). Результат расчета сумм НДС по общехозяйственным расходам, подлежащих восстановлению, приведен в приложении N 3 к оспариваемому решению "Расчет завышения принятых к вычету сумм НДС" (т. 4 л.д. 64-65). При новом рассмотрении дела представители инспекции заявили, что указанный расчет является правильным, поэтому перерасчет не представляется.

Общество считает расчет инспекции незаконным, противоречащим статье 170 кодекса и первичным документам общества, как с содержательной точки зрения, так и в части методологии расчета доначислений НДС.

В соответствии с абз. 4 п. 4 ст. 170 НК Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Как указано в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 16.01.2013 по настоящему делу, из содержания вышеуказанной нормы следует, что метод разделения сумм "входного" НДС в пропорции к выручке, примененный инспекцией, применяется только для случаев, когда общехозяйственные расходы, одновременно используются в облагаемых НДС и освобожденных от уплаты НДС хозяйственных операциях.

Такое толкование подтверждается разъяснениями Минфина России в письме от 11.01.2007 N 03-07-15/02, в котором указано, что суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым исключительно для осуществления операций, облагаемых этим налогом, на основании абз. 3 п. 4 ст. 170 Кодекса принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 Кодекса, то есть независимо от наличия раздельного учета.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) восстановлению подлежат суммы налога, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в частности, относящимся к общехозяйственным расходам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций.

Таким образом, инспекция могла восстановить только ту часть НДС, относящегося к общехозяйственным расходам, которая приходится на товары (работы, услуги), одновременно используемые для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению операций.

Согласно положениям ч. 2 ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Исходя из этого, суд поддерживает позицию заявителя о том, что, применяя, установленный абзацем 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса метод разделения сумм "входного" НДС в пропорции к выручке, инспекция незаконно включила в состав суммы НДС по общехозяйственным расходам, одновременно используемым в облагаемых и необлагаемых НДС операциях суммы НДС по прямым расходам, используемым только в облагаемых НДС операциях, учитываемых на бухгалтерском счете 20 "Основное производство".

Заявителем представлена таблица с указанием сумм НДС (выбранных для примера) по прямым расходам, незаконно включенных в состав суммы НДС по общехозяйственным расходам (т. 5 л.д. 18-25).

Незаконное включение инспекцией в состав суммы НДС по общехозяйственным расходам, одновременно используемым в облагаемых и необлагаемых НДС операциях суммы НДС по прямым расходам, используемым только в облагаемых НДС операциях, подтверждается счетами-фактурами контрагентов (т. 5 л.д. 27-54), а также анализом бухгалтерских счетов контрагентов.

Например, в приложении N 3 (графа 6) к решению "Расчет завышения принятых к вычету сумм НДС" (том 4 л.д. 64) инспекция указывает, что сумма НДС по общехозяйственным расходам, одновременно используемым в облагаемых и необлагаемых НДС операциях за 1 квартал 2008 года, составляет 630 038 руб.

В приложении N 4 (графа 1) к оспариваемому решению "Расчет суммы "входного" НДС по общехозяйственным расходам" (том 4 л.д. 65) инспекция привела виды расходов, из которых складывается вышеуказанная сумма НДС - 630 038 руб.

Из приложения N 4 (графа 2, строка 3) следует, что в 1 квартале 2008 года сумма НДС по общехозяйственным расходам, одновременно используемым в облагаемых и необлагаемых НДС операциях по виду расходов "Канцтовары (Комус, Роспечать, ЭтиПак)", составила 38 592,23 руб.

Однако при проведении выездной налоговой проверки не учла то, что из вышеуказанной суммы НДС 38 592,23 руб. (учитываемой инспекцией как сумма НДС по общехозяйственным расходам, одновременно используемым в облагаемых и необлагаемых НДС операциях) сумма 22 321,80 руб., приходится на НДС по прямым расходам, используемым только в облагаемых НДС операциях, учитываемых обществом на бухгалтерском счете 20 "Основное производство".

Так, между ОАО "Росгазификация" (исполнитель) и ФГУ "ИПК ТЭК" (заказчик) заключен договор об оказании услуг от 14.01.2008 N 03/40рг (т. 5 л.д. 55-56), предметом которого (пункт 1.1.) являлось проведение заказчиком семинара по повышению квалификации руководителей, главных инженеров, специалистов по охране труда ГРО России по 72-часовой программе "Промышленная безопасность и охрана труда при эксплуатации газораспределительных систем".

Согласно пункту 2.2 договора исполнитель обязан обеспечить участников семинара расходными материалами (папки, ручки, блокноты, и т.д.).

Для выполнения этих договорных обязательств общество приобрело у ООО "Этипак" необходимые для проведения семинара расходные материалы (канцтовары), о чем свидетельствует счет-фактура ООО "Этипак" от 28.01.2008 N 00000020 на сумму 146 331,80 руб., в том числе НДС 22 321,80 руб. (т. 5 л.д. 57).

Таким образом, приобретенные по счету-фактуре ООО "Этипак" от 28.01.2008 N 00000020 канцтовары связаны исключительно с производственной деятельностью общества и являются прямыми расходами.

По данным бухгалтерского учета сумма, уплаченная по счету-фактуре ООО "Этипак" от 28.01.2008 N 00000020 отражена в составе прямых расходов, что подтверждается карточками счета 10.1 "Сырье и материалы" (т. 5 л.д. 58-65), а именно:

1) согласно карточке счета 10.1 "материалы: папка пластиковая с нанесением" поступившие материалы в сумме 36 450 руб. отнесены на бухгалтерский счет 20 "Основное производство" (Отпуск материалов. Семинар для руководителей ГРО);

2) согласно карточке счета 10.1 "материалы: блокнот А5" поступившие материалы в сумме 24 150 руб. отнесены на бухгалтерский счет 20 "Основное производство" (Отпуск материалов. Семинар для руководителей ГРО);

3) согласно карточке счета 10.1 "материалы: ручка пластиковая с нанесением" поступившие материалы в сумме 10 430 руб. отнесены на бухгалтерский счет 20 "Основное производство" (Отпуск материалов. Семинар для руководителей ГРО);

4) согласно карточке счета 10.1 "материалы: ручка металлическая с нанесением" поступившие материалы в сумме 40 500 руб. отнесены на бухгалтерский счет 20 "Основное производство" (Отпуск материалов. Семинар для руководителей ГРО);

5) согласно карточке счета 10.1 "материалы: бланк - д/удостоверения (2 вида)" поступившие материалы в сумме 12 480 руб. отнесены на бухгалтерский счет 20 "Основное производство" (Отпуск материалов. Семинар для руководителей ГРО).

Незаконное включение инспекцией прямых расходов в состав общехозяйственных подтверждается и по другим контрагентам:

- ЗАО "Термика" по счету-фактуре от 31.12.2008 N 671 оказало услуги по информационному и техническому сопровождению комплекса "МЦА" (мобильный центр аттестации) на сумму 10 000 руб., в том числе НДС 1 525,42 руб. По данным счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" сумма расходов отнесена на счет 20 "Основное производство" (т. 5 л.д. 66-70);

- ООО "ОптТоргНекст" по счету-фактуре от 03.06.2008 N 104 оказало услуги по предоставлению сборника "Методические рекомендации "Пожарная безопасность объектов" на сумму 32 385,10 руб., в том числе НДС 4 940,10 руб. Согласно карточке счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" данная сумма расходов отнесена на счет 20 "Основное производство" (т. 5 л.д. 71-73).

Общество утверждает, что прямые расходы, включенные инспекцией в состав общехозяйственных, для совершения операций по выдаче займов не использовались, это налоговым органом не опровергнуто.

Поэтому оснований для применения метода разделения сумм "входного" НДС в пропорции к выручке у налогового органа не имелось.

Также налоговым органом не опровергнуто утверждение заявителя о том, что "Расчет суммы "входного" НДС по общехозяйственным расходам" (приложение N 4 к решению - т. 4 л.д. 65) содержит многочисленные суммовые ошибки.

Например:

1) В приложении N 4 (графа 3, строка 19) к решению "Расчет суммы "входного" НДС по общехозяйственным расходам" инспекция указывает, что во 2 квартале 2008 года сумма "входного" НДС по взаимоотношениям с ООО "СтройТех" составила 28 965,60 руб.

Общество заявило, что эти данные не соответствуют действительности, поскольку сумма НДС в размере 28 965,60 руб., предъявленная ООО "СтройТех" по счету-фактуре от 17.06.2008 N 00000001, была сторнирована в 2009 году, что подтверждается дополнительным листом книги покупок N 2 от 27.02.2009 (т. 5 л.д. 85-86).

Инспекция опровергает довод общества о сторнировании в 2009 году суммы НДС в размере 28 965,60 руб. по счету-фактуре от 17.06.2008 N 00000001, так как дополнительных листов к книге покупок за 2009 г. организацией не представлялось, что подтверждается книгой покупок за 2009 год, прошнурованной, пронумерованной и заверенной обществом.

Это возражение суд отклоняет, так как дополнительный лист книги покупок N 2, оформленный 27.02.2009, имеет отношение к книге покупок за 2008 год (т. 5 л.д. 86-90), а не за 2009 год.

2) В приложении N 4 (строка 4, графы 2, 4, 7, 8) к решению "Расчет суммы "входного" НДС по общехозяйственным расходам" инспекция указывает, что суммы "входного" НДС по взаимоотношениям с ООО "ОптТоргНекст" составили:

- за 1 квартал 2008 года - 40 554,66 руб.;

- за 3 квартал 2008 года - 2 595,21 руб.;

- за 2 квартал 2009 года - 445,27 руб.;

- за 3 квартал 2009 года - 9 255,21 руб.

Общество утверждает, что эти данные не соответствуют действительности, поскольку операции на вышеуказанные суммы не производились и данные суммы отсутствуют в книгах покупок за соответствующие налоговые периоды, что подтверждается книгами покупок за 1, 3 кварталы 2008 года и 2, 3 кварталы 2009 года (т. 5 л.д. 87-127).

3) В приложении N 4 (графа 5, строка 19) к решению "Расчет суммы "входного" НДС по общехозяйственным расходам" инспекция указывает, что в 4 квартале 2008 года сумма "входного" НДС по взаимоотношениям с ООО "СтройТех" составила 166 159 руб. Общество утверждает, что эти данные не соответствуют действительности, поскольку операции на вышеуказанную сумму не производились, что подтверждается карточкой счета 19.1 "НДС по приобретенным ценностям" за период с 01.01.2008 по 31.12.2012 (т. 5 л.д.128-133).

Инспекцией эти доводы не опровергнуты, перерасчет не составлен.

В соответствии с абзацем 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса.

В проверяемые налоговые периоды расчет доли совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, осуществлялся в соответствии с утвержденной обществом учетной политикой на основе анализа бухгалтерских показателей хозяйственной деятельности.

Так согласно пункту 6.4 учетной политики общества за проверяемые периоды налоговый учет в целях налогообложения НДС ведется в книге продаж и книге покупок установленной формы, на основании счетов-фактур. К указанным книгам ведутся аналитические налоговые регистры в разрезе счетов бухгалтерского учета:

аналитический регистр N 1 к книге продаж, аналитический регистр N 2 к книге покупок и аналитический регистр N 3 - расчет НДС, относимого на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) в случае осуществления в налоговом периоде операций, облагаемых и необлагаемых НДС (ст. 170 Кодекса);

- по стр. 1 "Доходы от операций по реализации" аналитического регистра N 3 (АР N 3) отражается выручка от реализации товаров (работ, услуг), определяемая исходя их всех доходов от операций по реализации, учитываемых на счетах 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 76.55 "Расчеты по лизинговой деятельности" (без включения НДС) (из стр. "Итого" в АР N 1);

- по стр. 2 "Удельный вес необлагаемых операций по реализации" АР N 3 рассчитывается пропорция, в которой распределяются расходы, осуществляемые при выполнении облагаемых и необлагаемых НДС операциях";

- по стр. 3 "Совокупные расходы" АР N 3 распределяется сумма расходов по каждому предъявленному от поставщика счету-фактуре (Кт. сч. 19), и используемому при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций в отчетном периоде, исходя из пропорции рассчитанной по стр. 2 АР N 3;

- по стр. 4 "Удельный вес необлагаемых расходов в общей сумме расходов" АР N 3 рассчитывается доля совокупных расходов от операций по реализации не подлежащих налогообложению в общей величине совокупных расходов на производство;

- по стр. 5 "НДС, относимый на с/с АР N 3 распределяется сумма НДС (стр. 19-_общие из АР N 2) по предъявленным счетам-фактурам, используемым при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций в отчетном периоде с учетом доли, рассчитанной по стр. 4 АР N 3 (если ее величина превышает 5 % - уровень существенности)" (т. 5 л.д. 134-142).

Общество утверждает, что в результате проведенного им анализа бухгалтерских показателей хозяйственной деятельности во всех проверяемых налоговых периодах доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению составила менее 5 процентов от общей величины совокупных расходов, что подтверждается аналитическими регистрами к книгам покупок и книгам продаж (т. 5 л.д. 143-150, т. 6 л.д.1-105).

Также общество дополнительно приняло распоряжение от 16.02.2012 (т. 6 л.д. 106-109), согласно которому необходимо:

- использовать право неведения раздельного учета сумм "входного" НДС (далее "правило 5 %"), предоставленное абзацем 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса;

- осуществлять расчет совокупных расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению НДС, на основе анализа бухгалтерских показателей хозяйственной деятельности общества за соответствующий налоговый период в соответствии с порядком, указанным в приложении 1 к распоряжению".

Вышеуказанным порядком (приложение N 1 к распоряжению от 16.02.2012) общество описало утвержденный в учетной политике порядок определения доли совокупных расходов на необлагаемые НДС операции.

Суд учитывает, что для камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года (т. 6 л.д. 110-113), представило в налоговый орган по новому месту учета - ИФНС России N 13 по г. Москве:

- расчет определения доли совокупных расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению НДС, основанный на положениях принятой учетной политики и порядка, утвержденного распоряжением от 16.02.2012;

- пояснительную записку и иные документы (анализ бухгалтерских счетов, аналитический регистр N 3 к книге покупок за 2 квартал 2012 года (т. 6 л.д. 114-130).

При этом в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года к необлагаемым НДС операциям также как и в спорные налоговые периоды общество отнесло только операции, связанные с обслуживанием финансовых вложений (получение процентов по договорам займа).

Иных необлагаемых НДС операций (то есть операций, осуществляемых в рамках обычной хозяйственной деятельности) во 2 квартале 2012 года, как и в спорные налоговые периоды, не совершалось.

Доля совокупных расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (НДС) в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года, составила 0 % в общей доле совокупных расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг), то есть менее 5 %.

Рассмотрев представленные документы, ИФНС России N 13 по г. Москве приняла по результатам камеральной проверки решение от 24.10.2012 N 1395 о возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению (т. 6 л.д. 131).

Таким образом, в результате анализа бухгалтерских показателей хозяйственной деятельности (основанных на положениях учетной политики и порядка, утвержденного распоряжением от 16.02.2012) налоговый орган по новому месту учета общества признал его право не вести раздельный учет сумм "входного" НДС на основании абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса.

При проведении выездной налоговой проверки инспекция не запрашивала и не анализировала аналитические регистры общества, поэтому составленный ею без учета положений принятой обществом учетной политики расчет доли совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, нельзя признать обоснованным.

Вступившими в законную силу судебными актами по делам N А40-118443/09-127-878, N А40-157813/09-108-1216, N А40-14906/10-112-111, N А40-94318/10-13-438 по спорам между теми же лицами установлено, что спорные операции общества по предоставлению заемных средств не являются деятельностью по оказанию услуг и не признаются реализацией (т. 6 л.д. 132-141).

Согласно части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Указанные дела имеют преюдициальное значение для рассмотрения настоящего дела, по следующим основаниям.

В настоящем деле общество обжалует решение ИФНС России N 19 по г. Москве, принятое по результатам выездной налоговой проверки за 2008-2010 годы.

Ранее общество обжаловало решения инспекции, принятые по результатам камеральных проверок налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2008 года, за 1, 2, 3 кварталы 2009 года.

Результаты обжалования решений инспекции за эти периоды отражены в судебных актах по делам N А40-118443/09-127-878, N А40-157813/09-108-1216, N А40-14906/10-112-111, N А40-94318/10-13-438, которыми решения инспекции признаны недействительными.

Выводы, сделанные инспекцией в решениях по результатам камеральных проверок налоговых деклараций общества по НДС за 4 квартал 2008 года, за 1, 2, 3 кварталы 2009 года и в оспариваемом по настоящему делу решении, принятому по результатам выездной налоговой проверки за 2008-2010 годы, являются аналогичными.

С учетом изложенного судебные акты, вынесенные по ранее рассмотренным делам, имеют преюдициальное значение для рассмотрения настоящего спора.

При рассмотрении вышеуказанных дел суды установили, что:

- осуществление обществом, не являющимся финансовой организацией, операций по предоставлению третьим лицам займов в денежной форме, реализацией услуг не признается;

- операции по предоставлению заемных средств не являются деятельностью по оказанию услуг;

- необходимость ведения раздельного учета сумм НДС и деления "входного" НДС по спорным операциям отсутствует.

В постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 16.01.2013 при новом рассмотрении дела исследовать довод ОАО "Росгазификация" "о неприменимости правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 05.07.2011 N 1407/11, поскольку в нем операции по предоставлению заемных средств не рассматривались.

Заявитель считает, что правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1407/11 не применима при рассмотрении настоящего дела, поскольку рассматривает иные правовые основания.

Заявитель считает, что Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал на необходимость ведения раздельного учета только в отношении сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в то время как спорные операции общества по предоставлению заемных средств не являлись услугой в смысле п. 5 ст. 38 Кодекса и не являются реализацией, поскольку в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 39 Кодекса осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики) не признается реализацией товаров, работ или услуг.

Также заявитель указывает, что в вышеуказанном постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации операции по предоставлению заемных средств не рассматривались и не оценивались.

Суд не может согласиться с названным доводом заявителя, поскольку приведенное в названном постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации толкование нормы пункта 4 статьи 170 Кодекса носит общий характер, а не только применительно к рассмотренным в деле ЗАО "Лаборатория Касперского" операциям.

Согласно постановлению признан неправомерным довод судов о том, что налогоплательщик не должен раздельно учитывать суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса. Предусмотренное пунктом 4 статьи 170 Кодекса правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам) касается случаев, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по любым основаниям, предусмотренным главой 21 Кодекса. Иное толкование пункта 4 статьи 170 Кодекса не согласуется с изложенным в пункте 2 этой статьи общим порядком отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Президиум указал, что утверждая, что положения пункта 2 статьи 170 Кодекса применимы только в отношении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных в составе расходов, непосредственно связанных с основным видом деятельности общества, и не касаются порядка применения налоговых вычетов сумм налога, уплаченных в составе общехозяйственных расходов, суды не учли, что в главе 21 Кодекса не предусматривается деление расходов на виды, а также не устанавливается порядок учета предъявленных контрагентами сумм налога, дифференцируемый в зависимости от того, в составе общехозяйственных или других расходов уплачен этот налог.

Кроме того, при совершении как операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог в бюджет не поступает, поэтому получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям главы 21 Кодекса.

Таким образом, общество не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе общехозяйственных расходов, в части (пропорции), приходящейся на операции по производству и реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Вместе с тем, так как проверяемыми периодами деятельности общества являлись 2008-2010 годы, суд не применяет к этим ранее сложившимся отношениям толкование, данное Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 05.07.2011 N 1407/11 как ухудшающее положение общества (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 21.01.2010 N 1-П).

В силу главы 25.3 Кодекса отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством. Исходя из положений подп. 1 п. 3 ст. 44 Кодекса, отношения по поводу уплаты государственной пошлины после ее уплаты прекращаются.

Согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации между сторонами судебного разбирательства возникают отношения по распределению судебных расходов, которые не регулируются главой 25.3 Кодекса.

Законодательством не предусмотрен возврат заявителю уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также не предусмотрено освобождение государственных органов, органов местного самоуправления от возмещения судебных расходов.

В связи с этим, если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления) расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению этим органом в составе судебных расходов (ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Таким образом, государственная пошлина в размере 2 000 руб. подлежит взысканию с ответчика.

Остальная сумма государственной пошлины в размере 2 000 руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета как излишне уплаченная, на основании подп. 1 п. 1 ст. 333.40 Кодекса.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции выяснены все обстоятельства дела, правильно оценены доводы заявителя и заинтересованного лица и вынесено законное и обоснованное решение, в связи с чем, апелляционная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьями 110, 176, 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2013 по делу N А40-42660/12-99-237 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

С.Н. Крекотнев

Судьи

Е.А. Солопова П.А. Порывкин