Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2013 г. N 09АП-28974/13

г. Москва

17 сентября 2013 г.

Дело N А40-166616/12

Резолютивная часть постановления объявлена 11.09. 2013года.

Полный текст постановления изготовлен 17.09.2013 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей Р.Г. Нагаева, С.Н. Крекотнева

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Н.А. Малышевой

рассматривает в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России

N 3 по г.Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.05.2013

по делу N А40-166616/12, принятое судьей Лариным М.В.

по заявлению 000"Стелсинг" (ОГРН'1027700024901)

к ИФНС РоссииN 3 по г.Москве (ОГРН 1047703058435)

о признании незаконным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Чевоткин Д.Б. по доверенности от 12.12.2012

от заинтересованного лица - Лебедева А.А. по доверенности от 17.07.2013 N 06-24/13-32

УСТАНОВИЛ:

ООО "Стелсинг" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в суд с требованием (с учетом уточнения, том 4 л.д. 139) к ИФНС России N 3 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 21.08.2012 N 23-28/158/103 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС за 4 квартал 2010 года в размере 2 747 427 руб., соответствующих пеней и штрафов.

Решением суда заявленные требования удовлетворены.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266,268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Как следует из материалов дела, Инспекция проводила выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, транспортного и земельного налога, ЕСН и НДФЛ, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. После окончания проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 31.06.2012 N 23-24/57/33 (том 4 л.д. 143-149), рассмотрены возражения (том 1 л.д. 113-117), материалы проверки и материалы дополнительных мероприятий (протоколы от 28.06.2012, от 20.08.2012 - том 5 л.д. 1-2, 4-5).

По итогам рассмотрения вынесено от 21.08.2012 N 23-28/158/103 о привлечении к ответственности (далее - решение инспекции, том 1 л.д. 30-39), которым налоговый орган: привлек налогоплательщика к ответственности по статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату НДС в виде штрафа в размере 549 485 руб.. (пункт 1); начислил пени по состоянию на 21.08.2012 за неуплату по НДС в размере 231 207 руб., НДФЛ в размере 3 936 руб. (пункт 2); предложил уплатить недоимку по НДС в размере 2 747 427 руб., пени и штрафы (пункт 3); внести необходимые исправления в бухгалтерский и налоговый учет (пункт 4).

Решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 06.11.2012 N 21-19/106220 (том 1 л.д. 24-29) решение инспекции оставлено без изменения и утверждено (заявление представлено в суд 19.12.2012 - том 1 л.д. 3).

Общество оспаривает решение инспекции в части начисления НДС в размере 2 747 427 руб., соответствующих пеней и штрафов

Инспекция установила, что Общество в нарушении статей 156 и 162 НК РФ неправомерно не включило в налоговую базу по НДС сумму прощенного кредитором ООО "БАЛТМАН РУС" долга в размере 18 010 912 руб. по договору комиссии.

Судом по данному нарушению установлено следующее.

Между Обществом (комиссионер) и ООО "БАЛТМАН РУС" (комитент) заключен договор комиссии от 25.10.2005 N БМ-10/25 (том 1 л.д. 53-56), согласно условиям которого: общество обязуется по поручению комитента совершать за вознаграждение от своего имени, но за счет комитента, сделки по продаже мужской и женской одежды. Ассортимент, количество, продажная цена товара, согласованные сторонами, указываются в накладных, размер вознаграждения рассчитывается от продажной цены реализованного товара и указывается в отдельном дополнительном соглашении.

Налоговый орган в оспариваемом решении установил, что общество, исполняя обязательства по договору комиссии, не имело иных источников финансирования, кроме поступлений от продажи товаров переданных от комитента, при этом суммы ежемесячно получаемого вознаграждения не покрывали расходы на обеспечения текущей деятельности общества, то есть налогоплательщик вел убыточную деятельность и его кредиторская задолженность перед комитентом ежемесячно увеличивалась.

Комитент, являясь учредителем общества с долей участия 99% (ЕГРЮЛ - том 1 л.д. 75-87), уведомлением о прощении долга от 01.12.2010 освободил налогоплательщика от уплаты части кредиторской задолженности в размере 18 010 912 руб. (решение, уведомление - том 1 л.д. 57-58), составляющей суммы не перечисленной выручки полученной комиссионером за реализованный товара комитента (за вычетов собственного вознаграждения).

Налоговый орган, указывая на обязанность Общества включить сумму прощенного долга в налоговую базу по НДС, считает, что данные суммы прощенного долга непосредственно связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), поэтому являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в силу статей 146, 162 НК РФ.

Положения пункта 1 статьи 156 НК РФ устанавливают обязанность налогоплательщика при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определять налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

В соответствии с пунктом 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В рассматриваемом споре указанные положения налогового законодательства не могут быть применены, поскольку сумма прощенного долга не подпадает под облагаемые НДС операции в виду следующего.

Судом правильно установлено, что реализацию товаров осуществляя комитет через комиссионера, который должен был передать ему всю полученную от продажи товара выручку, за вычетом вознаграждения. При этом, комитент (ООО "БАЛТМАН РУС") со всей стоимости переданного комиссионеру (Обществу) товара на реализацию исчислял НДС, что подтверждается представленными документами (том 5 л.д. 26-145) и не оспаривается налоговым органом.

Кредиторская задолженность, образовавшаяся у общества, согласно приведенному расчету прощенного долга (том 1 л.д. 112), состояла из сумм реализованного комиссионером товара, НДС с которого исчислял и уплачивал комитент, выручка по которому не перечислена комитенту от комиссионера в полном объеме.

Соответственно, прощенный долг не имеет никакого отношения к операциям по реализации товаров ни комитентом, ни комиссионером, а является исключительно технической суммой не перечисленной комитенту его же выручки от продажи товара в течение нескольких лет (общая сумма долга на дату "прощения" составила 107 млн. руб.).

Таким образом, судом верно установлено, что на дату прощения долга комитентом с суммы прощенного долга уже была исчислена соответствующая сумма НДС, в связи с чем, доначисленная обществу по решению инспекции сумма НДС в размере 2 747 427 руб. является начисленной повторно, что противоречит основам налогового законодательства, в связи чем, решение от 21.08.2012 N 23-28/158/103 о привлечении к ответственности в оспариваемой части является незаконным, противоречащим НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы при этом во внимание приняты быть не могут в силу следующих обстоятельств.

Сумма прощенного долга не являлась доходом ООО "Стелсинг".

Налоговый орган необоснованно сделал ссылку в решении на п. 1 ст. 156 НК РФ, указав, что сумма прощенного долга относится к категории иных доходов Заявителя, полученных при исполнении договора комиссии.

Действующим гражданским законодательством определены две категории денежных средств, которые являются доходом комиссионера по заключенному договору комиссии:

Н е п о с р е д с т в е н н о комиссионное вознаграждение (п. 1 ст. 991 ГК Р Ф ) ;

Дополнительная выгода (1\2 часть), которая была получена при совершении сделки на более выгодных условиях, чем те которые были указаны комитентом (абз. 2 ст. 992 ГК РФ).

Правовая природа суммы прощенного долга должна быть определена судом, исходя из толкования условий данного договора и фактических отношений сторон, сложившихся при его заключении и исполнении.

В соответствии с п. 1.1 договора комиссии БМ-10/25-2 от 25.10.2005 года Комиссионер обязался по поручению Коминента совершать за вознаграждение от своего имени, но за счет Коминента сделки по продаже мужской и женской одежды.

Размер комиссионного вознаграждения рассчитывался сторонами договора комиссии N БМ-10/25-2 от 25.10.2005 года от продажной цены реализованного товара и выплачивался ежемесячно. Размер комиссионного вознаграждения был оговорен сторонами в дополнительных соглашениях, которые являлись неотъемлемой частью договора комиссии (п. 4.1 договора комиссии от 25.10.2005 года).

Сторонами договора комиссии БМ-10/25-2 от 25.10.2005 года помимо вознаграждения рассчитываемого от цены реализованного товара Стороны не было предусмотрено никаких иных выплат в пользу Комиссионера.

Дополнительных соглашений, в которых Стороны бы пришли к соглашению об увеличении размера комиссионного вознаграждения, сторонами подписано не было.

Прощение долга было произведено ООО "Компания "Балтман Рус" на основании решения от 01.12.2010 года. Согласно тексту данного решения целью прощения долга являлось "выделение денежных средств на покрытие убытков ООО "Стелсинг". В тексте решения отсутствует указание на возмездный характер прощения долга или его непосредственную связь с оказанием услуг в рамках договора комиссии.

Соответственно, у налогового органа отсутствовали основания полагать, что сумма в размере 18 010 192 рублей связана с исполнением договора комиссии и являлась иным доходом комиссионера.

Денежные средства, которые составляли сумму прощенной задолженности, не являлись выручкой ООО "Стелсинг" от реализации товаров (работ, услуг).

Задолженность по договору комиссии N БМ-10/25-2 от 25.10.2005 года в размере 18 010 192 рублей образовалась в результате того, что ООО "Стелсинг" не смогло полностью перечислить Комитенту выручку за реализованные товары - мужскую и женскую одежду.

Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего (пункт 1 статьи 996 ГК РФ). По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (статья 999 ГК РФ).

Согласно статье 997 ГК РФ комиссионер вправе в соответствии со статьей 410 ГК РФ удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента.

По условиям заключенного договора комиссии, Комиссионер не имел права производить какие либо удержания из денежных средств, которые поступили к нему от реализованных товаров.

Таким образом, полученные ООО "Стелсинг" от покупателей денежные средства в оплату проданного по поручению Комитента товара, правомерно учитывались в качестве выручки от реализации данной продукции у Комитента (ООО "Компания "Балиман Рус").

Именно ООО "БалтманРус" уплатило НДС с данных средств в периоды реализации товара.

Налоговый орган необоснованно сделал ссылку в решении на пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ: "Налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)".

В данном пункте речь идет о денежных средствах, непосредственно, связанных с реализованными услугами (например, пени, штрафные санкции связанные с оплатой товара и д.р.)

В случае прощения долга ООО "Стелсинг" имело место безвозмездная передача материнской компании своей дочерней компании денежных средств, не связанных с оплатой подлежащих налогообложению НДС товаров.

Минфин РФ в своих разъяснениях неоднократно указывал, что в подобном случае НДС начислять не нужно (например, Письмо Минфина РФ от 09.06.2009 N 03-03-06/1/380).

При этом, договором комиссии не установлено, что комиссионер обязан совершить какие-либо действия, либо осуществить какую-либо деятельность в интересах комитента, кроме основного обязательства договора: осуществлять реализацию товара в соответствии с условиями договора комиссии.

При указанных обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания для начисления НДС на сумму прощенного долга.

При осуществлении прощения долга не возникла налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии с 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС

признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации.

Согласно ч. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ "Реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу".

Пунктом 5 ст. 38 НК РФ: "Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности".

ООО "Стелсинг" не оказывало для ООО "Балтман Рус" никаких услуг на сумму 18 010 192 рублей. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

На основании 1 статьи 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Соответственно, у ООО "Стелсинг", работающего по договору комиссии N БМ-10/25-2 от 25.10.2005 года НДС облагается только сумма дохода от исполнения договора комиссии.

Также, ООО "Стелсинг" правомерно не отразило в декларации по НДС за 4 квартал 2010 года сумму дохода в размере 18 010 192 рублей.

Согласно п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Следовательно, в декларации подлежат отражению только собственные доходы налогоплательщика, отражение иных доходов (в том числе указание оборотов по расчетному счету, денежных средств причитающихся Комитенту) не требуется.

Учитывая изложенное, при осуществлении деятельности по договору комиссии, в декларации ООО "Стелсинг" подлежало отражению только полученное вознаграждение, предусмотренное договором

Налоговый орган не вправе был оценивать экономическую целесообразность и эффективность деятельности ООО "Стелсинг".

Налоговый орган указывает в решении (стр. 7 решения) на то, что ООО "Стелсинг" при формировании цены не учитывало величину своих текущих расходов и систематически устанавливало стоимость услуг в размере недостаточном для покрытия расходов. По мнению инспекции, тем самым ООО "Стелсинг" игнорировало положения ст. 50 ГК РФ и не преследовало цель коммерческой организации - извлечение прибыли.

Выводы налогового органа являются необоснованными.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому действия налогоплательщика не могут оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно и на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в определениях от 24.02.2004 N 3-П, от 04.06.2007 N 320-О-П судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (Н\п: Решение Арбитражного суда Архангельской области от 08 июля 2009 года по делу N А05-6239/2009, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.12.2009 по делу N А05-6239/2009).

Анализ эффективности деятельности ООО "Стелсинг" в проверяемых периодах не связан с доначислением НДС за 4 квартал 2010 года.

С учетом изложенных обстоятельств, решение суда отмене не подлежит.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266,267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.05.2013 по делу N А40-166616/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

С.Н.Крекотнев Р.Г.Нагаев