Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 декабря 2013 г. N 17АП-14381/13

 

г. Пермь

20 декабря 2013 г.

Дело N А60-18171/2013

 

Резолютивная часть постановления объявлена года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 декабря 2013 года.

 

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующегоПолевщиковой С. Н.

судей Гуляковой Г.Н., Голубцовым В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бакулиной Е.В.

при участии:

от заявителяОАО "Уральский банк реконструкции и развития" - (ИНН 6608008004) - Чупин Ю.В., доверенность от 14.01.2013 N 18.

от заинтересованного лица инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Екатеринбурга (ИНН 6661009067) - Вечтомова Г.Ю., доверенность от 06.12.2013; Матвеев А.А., доверенность от 14.12.2012; Николаев А.Г., доверенность от 14.01.2013 N 05-14/00050; Фоменко Н.Г., доверенность от 19.09.2013; Чачина Т.А., доверенность от 04.12.2013.

Лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лицаИФНС России по Ленинскому району г. Екатеринбурга

на решение арбитражного суда Свердловской области

от30 сентября 2013 года

по делу N А60-18171/2013

принятое судьей Окуловой В.В.,

по заявлению Открытого акционерного общества "Уральский банк реконструкции и развития" (ИНН 6608008004)

к инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Екатеринбурга (ИНН 6661009067)

о признании недействительным ненормативного акта (в части),

установил:

Открытое акционерное общество "Уральский банк реконструкции и развития" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением, уточнив его в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Екатеринбурга (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) N 16-10-01/26361 от 29.12.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 117 753,95 руб.;

- привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 4 114 464,60 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 095 172 руб.;

- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 25 443 514 руб.;

- доначисления налога на доходы иностранных юридических лиц в сумме 20478 242 руб.;

- доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 94 081 руб.;

- начисления пени по состоянию на 29.12.2012 в сумме 11 491 151,39 руб.

Решением Арбитражного суда от 30.09.2013 заявление удовлетворено. Суд признал полностью недействительным обжалуемое решение инспекции.

Не согласившись с судебным актом, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявления отказать, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, несоответствие выводов суда фактически обстоятельствам по делу.

Подробно позиция налогового органа изложена в апелляционной жалобе.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу инспекции не согласно с изложенными в ней доводами, считает решение суда первой инстанции в законным, и обоснованным, просит в удовлетворении жалобы налогового органа просит отказать.

В судебном заседании представители общества и инспекции поддержали доводы жалобы и отзыва на нее.

16.12.2013 в судебном заседании был объявлен перерыв до 19.12.2013 года.

После перерыва прибыл представитель банка.

Законность решения Арбитражного суда Свердловской области проверена Семнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленномстатьями 258, 266, 268 АПК РФ.

Как усматривается из материалов дела, спор между сторонами возник по причине принятия налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки общества решения от 29.12.2012 N 16-10-01/26361, оставленного без изменения вышестоящим налоговым органом, о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 125243 руб., по ст. 123 Кодекса в связи с неудержанием налога на доходы иностранных юридических лиц, полученных от источников в РФ в виде штрафа в размере 4095648 руб., налога на доходы физических лиц - 24482, 40 руб., также обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 7574 662 руб., НДС в размере 25310924 руб. и пени в связи с неуплатой налогов и неисполнения обществом обязанностей налогового агента в общем размере 11493168, 49 руб., кроме того, обществу предложено уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2009 год в размере 2274710,35 руб., а также удержать при последующих выплатах налог на доходы физических лиц в размере 122412 руб. (п.5 решения). и налог на доходы иностранных юридических

Разрешая спор, суд пришел к выводу о несоответствии оспариваемого решения налогового органа положениям НК РФ, признав его незаконным.

На рассмотрение арбитражного апелляционного суда поставлен вопрос о проверке законности и обоснованности судебного акта в полном объеме.

1 эпизод.

Основанием доначисления НДС в спорной сумме послужил вывод инспекции о занижении налоговой базы при реализации банком недвижимого имущества, расположенного по адресам: г. Екатеринбург, ул. Антона Валека д. 15, г. Екатеринбург, ул. Луначарского, д. 91 по причине неправильного определения текущей (восстановительной) стоимости.

Доводы заявителя жалобы сводятся к следующему: при определении стоимости реализованных объектов недвижимого имущества банком в нарушение законодательства о бухгалтерском учете (Приказа Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, "Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) была неправильно определена текущая (восстановительная) стоимость основных средств по причине применения неправильной методики переоценки.

В частности, банком в нарушение пункта 43 Методических указаний, текущая (восстановительная) стоимость определена как произведение балансовой стоимости объекта основных средств, на коэффициент перерасчета, рассчитываемый как частное от деления подтвержденной рыночной стоимости на остаточную стоимость объекта основных средств.

На полученный коэффициент перерасчета также умножается сумма амортизации.

Таким образом, при применении такой методики определения текущей (восстановительной) стоимости, отражается стоимость, которая выше рыночной стоимости, подтвержденной в отчете оценщика.

Одновременно банком осуществляется доначисление амортизации с применением коэффициента перерасчета.

В дальнейшем ежемесячная сумма амортизации исчисляется банком из необоснованно завышенной восстановительной стоимости.

Возражая на доводы апелляционной жалобы, общество в своем отзыве указало на следующее: инспекция вместо получения текущей восстановительной стоимости путем перерасчета просто приравняла ее к определенной оценщиком текущей рыночной стоимости.

Одновременно налоговый орган с применением коэффициента перерасчета переоценил амортизационные отчисления за весь период эксплуатации объекта и для определения остаточной стоимости объекта основных средств вычел их из текущей восстановительной (а по существу из фактической рыночной стоимости на момент оценки) стоимость объекта.

Однако при определении текущей рыночной стоимости объекта недвижимости уже был учтен фактический износ за все время эксплуатации, который в бухгалтерском учете был отражен посредством амортизационных отчислений.

Между тем, по убеждению налогоплательщика, переоценка проводится путем сопоставления документально подтвержденных данных (акта оценки) о рыночной стоимости (возможной цене продажи) объекта на данный момент, с его остаточной стоимостью, путем сравнения фактической и расчетной стоимости объекта, с применением полученного коэффициента пропорционально изменяется первоначальная стоимость объекта и определяется его текущая восстановительная стоимость, пересчитываются с применением аналогичного коэффициента в той же пропорции начисленные за весь период эксплуатации объекта амортизационные отчисления и вычитаются из текущей восстановительной стоимости, получается в результате остаточная стоимость, рассчитанная на основе данных о рыночной цене и определенной на их основе текущей восстановительной стоимости.

При таком методе в результате одновременного пропорционального увеличения первоначальной стоимости и амортизационных отчислений остаточная стоимость основного средства всегда будет равна его рыночной стоимости на дату переоценки, что и является целью переоценки в соответствии с п. 41 Методических указаний.

Разрешая спор, суд согласился с позицией общества, признав выводы инспекции несостоятельными.

Повторно рассмотрев материалы дела, суд апелляционной инстанции руководствуется следующими нормами права.

Бухгалтерский учет основных средств ведется организациями в соответствии с нормамиПоложения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ред. от 24.12.2010).

Как указано впункте 7 Положения, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В соответствии спунктом 8 Положения первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Впунктах 14, 17 Положения указано, что стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и настоящимПоложением. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящимПоложением.

В соответствии сПоложением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (зарегистрировано в Минюсте России 28.04.2001 N 2689 применяется в совокупности с Методическимиуказаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (ред. от 24.12.2010).

Порядок переоценки основных средств, включающий в себя методы переоценки, понятие текущей восстановительной стоимости, механизм и документирование переоценки, определен Методическимиуказаниями.

Согласноп. 43 Методических указаний переоценка может проводиться двумя методами:

1) путем индексации

2) прямым пересчетом по документально подтвержденным рыночным

ценам.

Понятие текущей (восстановительной) стоимости раскрывается вп. 43 Методических указаний, согласно которому под текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта.

Что же касается понятия "текущая рыночная стоимость", то оно разъяснено вп. 9.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России).

В частности, текущая рыночная стоимость (стоимость реализации) представляет собой сумму денежных средств или их эквивалентов, которая может быть получена в результате продажи объекта или при наступлении срока его ликвидации.

Таким образом, понятия "текущая (восстановительная) стоимость", и "текущая рыночная стоимость" отличаются друг от друга.

Первое представляет собой стоимость покупки объекта в текущих условиях, а второе - стоимость продажи объекта в текущих условиях.

Для определения текущей (восстановительной) стоимости используются:

- данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей;

- сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;

- сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;

- оценка бюро технической инвентаризации, экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.

Из материалов дела следует, что банком в учетной политике для целей бухгалтерского учета для определения текущей (восстановительной) стоимости выбран способ - экспертное заключение (отчеты оценщика).

В соответствии сп. 46 Методических указаний исходными данными для переоценки объектов основных средств являются:

- первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость (если объект переоценивался ранее), по которой они учитываются в бухгалтерском учете на дату переоценки;

- сумма амортизации, начисленной за все время использования объекта по состоянию на указанную дату;

- документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов основных средств по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Таким образом, на дату первой переоценки следует определить разницу между стоимостью объекта, по которой он учитывался, и текущей (восстановительной) стоимостью; определить коэффициент пересчета, определить сумму амортизации с учетом коэффициента пересчета; определить разницу между суммой пересчитанной амортизации и суммой накопленной амортизации и определить сумму дооценки.

Согласно учетной политики общества, текущая (восстановительная) стоимость определена как произведение балансовой стоимости объекта основных средств, учитываемой на балансовом счете 60401, на коэффициент перерасчета, рассчитываемый как частное от деления подтвержденной рыночной стоимости на остаточную стоимость объекта основных средств.

На полученный коэффициент перерасчета также умножается сумма амортизации.

Из представленного расчета, усматривается, что налогоплательщик при определении текущей (восстановительной) стоимости использовал первоначальную стоимость имущества по состоянию на 01.01.2009 (до проведения переоценки), пересчитав ее с применением коэффициента перерасчета (увеличения стоимости) в виде соотношения рыночной стоимости, уменьшенной на сумму амортизации на 01.01.2009 (до проведения переоценки) к первоначальной стоимости.

Налоговый орган при определении текущей (восстановительной) стоимости имущества на дату реализации использовал рыночную стоимость на 01.01.2009 согласно отчету оценщика N 598/08-Б-02.

Таким образом, инспекция вместо получения текущей (восстановительной) стоимости приравняла ее к определенной оценщиком текущей рыночной стоимости и с применением коэффициента перерасчета переоценила амортизационные отчисления за весь период эксплуатации объекта и для определения остаточной стоимости объекта основных средств вычла из них текущий восстановительный ремонт.

Между тем, предлагаемый инспекцией метод переоценки, по убеждению суда апелляционной инстанции, противоречит целям бухгалтерского и налогового учета, поскольку определяемая при таком подходе по данным бухгалтерского учета остаточная стоимость становится значительно меньше фактической уже на момент оценки, и из нее инспекция вычитает сумму амортизационных отчислений за весь период эксплуатации, в связи с чем, остаточная стоимость не соответствует его фактической стоимости.

При таких обстоятельствах, вывод инспекции о занижении обществом налоговой базы по НДС при реализации банком недвижимого имущества, расположенного по адресам: г. Екатеринбург, ул. Антона Валека д. 15, г. Екатеринбург, ул. Луначарского, д. 91 по причине неправильного определения текущей (восстановительной) стоимость обоснованно признан судом первой инстанции ошибочным.

Решение суда первой инстанции в указанной части является законным и отмене не подлежит.

2 эпизод.

Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки осуществлен перерасчет суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет при реализации объектов недвижимого имущества.

Основанием для доначисления НДС в спорной сумме послужили следующие фактические обстоятельства: в результате реорганизации ЗАО "ССБ" в форме присоединения к ОАО "УБРиР" у последнего возникло право собственности на недвижимое имущество, расположенное по адресу г. Екатеринбург, ул. А.Валека, 15.

При этом часть помещения перешла в собственность ЗАО "ССБ" по договору о вкладе в уставный капитал от 26.12.1997 (без НДС).

Другая часть была приобретена по договору купли-продажи от 25.05.1998 ЗАО "ССБ", с включением в стоимость НДС.

22.03.1999 ЗАО "ССБ" было получено единое удостоверение муниципального предприятия "Бюро технической инвентаризации г. Екатеринбурга" о регистрации по праву частной собственности и технический паспорт на все помещение по адресу: г. Екатеринбург, ул. Антона Валека, д. 15 с общей площадью 1340,40 кв. метров.

В 2003 году ЗАО "ССБ" было оформлено единое свидетельство о государственной регистрации права собственности на помещение (от 14.05.2003 N 66 АВ 993442), и недвижимое имущество в бухгалтерском учете было учтено, как единое основное средство.

В 2006 году банк, как правопреемник ЗАО "ССБ", получил единое свидетельство о государственной регистрации права собственности на помещение от 09.08.2006 N 66 АВ 338856.

В 2009 году объект по адресу: г. Екатеринбург, ул. Антона Валека, д. 15 был реализован.

При реализации помещения налоговая база обществом была определена на основании п. 3 ст. 154 НК РФ как разница между ценой реализуемого имущества и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Инспекция в апелляционной жалобе настаивает на том, что НДС с доли нежилого помещения, полученного в качестве вклада в уставный капитал, при её дальнейшей реализации, должен быть исчислен с полной стоимости, а не с межценовой разницы, ссылаясь на положения п. 3 ст. 154 НК РФ.

Возражая на доводы апелляционной жалобы, заявитель полагает, что обязанность учесть недвижимое имущество как основное средство и прекратить раздельный учет ранее приобретенных частей объекта недвижимости возникла с момента регистрации права собственности на новый объект недвижимости.

Так как при покупке частей помещения НДС был включен в стоимость одной из частей, в результате сложения их стоимости объединенный объект недвижимости учитывался по стоимости с учетом уплаченного НДС, в связи с чем, налоговая база при реализации помещения была определена обществом правомерно на основании п. 3 ст. 154 НК РФ как разница между ценой реализуемого имущества и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

При разрешении спора в указанной части суд первой инстанции также согласился с позицией общества.

По материалам дела, судом первой инстанции установлено, что объект недвижимости был сформирован из нескольких частей, одна из которых передавалась в качестве вклада в уставный капитал (НДС не начислялся в силу положений пп.4 п.3 ст.39, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ), а другая часть - приобреталась по договору купли-продажи с НДС.

В последующем объект был зарегистрирован как единый объект недвижимости и принят к бухгалтерскому учету как единый объект, который был сформирован разными путями: путем вклада (16/25) и по договору купли-продажи (9/25).

Довод инспекции о том, что при реализации в дальнейшем объекта недвижимости как единого объекта налоговая база по НДС подлежит исчислению различным способом, зависит от способа приобретения частей объекта недвижимости, а именно: с доли, приобретенной по договору купли-продажи - с ценовой разницы, а с доли по вкладу - с полной стоимости, отклонен судом первой инстанции.

Считая ошибочной позицию суда первой инстанции, заявитель жалобы указывает на то, что исходя из императивности нормы, положения ч. 3 ст. 153 НК РФ не применимы вообще ко всему спорному объекту, а не только к его части.

Доводы апелляционной жалобы заслуживают внимания исходя из следующего.

Объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотреност. 154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии сост. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. Это следует изп. 1 ст. 154 НК РФ.

Для операций по реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС, п. 3 ст. 154 НК РФ предусматривается особый порядок исчисления налоговой базы по НДС.

Она определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положенийст. 105.3 НК РФ, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

У налогоплательщика, получившего в качестве вклада в уставный капитал имущество, вычетам подлежат суммы НДС, которые были восстановлены участником в порядке, установленномп. 3 ст. 170 НК РФ, при условии его использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ (п. 11 ст. 171 НК РФ).

Порядок отнесения сумм НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ установленпп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях передачи имущества в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ (абз. 1 пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы НДС, подлежащие восстановлению в соответствии с указанным подпунктом, не включаются в стоимость имущества и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.

При этом сумма восстановленного НДС указывается в документах, которыми оформляется передача указанного имущества (абз. 2 и3 указанного подпункта ).

Следовательно, восстановление сумм НДС по основным средствам, передаваемым в качестве вклада в уставный капитал общества, производится в случае, если передающей стороной суммы НДС по таким основным средствам ранее были приняты к вычету.

Стоимость объекта недвижимости, переданного в качестве вклада в уставный капитал общества, сформирована без учета НДС.

Следовательно, общество-получатель вкладам не может учитывать объект недвижимости с учетом уплаченного НДС и, соответственно, не вправе применять положенияп. 3 ст. 154 НК РФ при осуществлении операции по реализации такого имущества.

В указанном случае налоговая база по НДС определяется исходя из полной стоимости реализуемого имущества с учетом акцизов и без включения в них НДС в соответствии сп. 1 ст. 154 НК РФ.

Таким образом, вывод инспекции о неправомерном занижении банком суммы НДС, является верным, что исключает признание решения инспекции по данному эпизоду незаконным, как не соответствующим НК РФ, в связи с чем, решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене, с отказом в удовлетворении заявления общества о признании недействительным решения инспекции в части начисления НДС, пени и штрафа.

3. эпизод.

Основанием доначисления налога на прибыль в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год послужили выводы инспекции о завышения хозяйственных расходов.

Так, в состав расходов 2010 года в составе расходов за 2010 год была учтена оплата услуг по договору с иностранной организацией IMPRIMA de BUSSY Limited, на сумму 4863325,56 руб.

Распоряжениями по Банку от 31.08.04 N 7003-175, от 01.10.04 N 7003-255, от 01.02.05 N 7003-17 решено произвести списание расходов в периоде внедрения программного обеспечения SAP AG при условии получения банком прибыли.

В 2010 году Банком получена от данных услуг прибыль, и затраты в сумме 13 911 584 руб. были отнесены на расходы в бухгалтерском и налоговом учете (по договору с ООО "САП СНГ и Страны Балтии").

В соответствии с контрактом, заключенным между банком и компанией IMPRIMA de BUSSY Limited, иностранная организация оказывала услуги по внедрению программного продукта (Электронного информационного Зала - базы данных в электронном виде). Создание программного продукта завершилось в 2010 году.

Спор сводится к периоду учета расходов в целях налогообложения.

Банк учел расходы по данным сделкам в периоде получения дохода, полагая, что учет данных расходов в 2010 году привел к переплате налога; инспекция считает, что расходы подлежали учету в периоде, когда были фактически понесены.

Также инспекция признала необоснованным учет при расчете налога на прибыль за 2010 год хозяйственных расходов общества за прошлые периоды на общую сумму 9661078,52 руб., в том числе:

· по договорам на охрану объектов, заключенным с ООО "Частное охранное предприятие "Цезарь" ИНН 7451095826, на сумму 1 307 727,30 руб.;

· по договору на клининговые услуги, заключенному с ООО "Клининговая компания "Арсенал чистоты" ИНН 6671241862, на сумму 2 898 450,57 руб.;

· по договору на охрану объектов, заключенному с ООО "Охранное предприятие "Центр охранных технологий" ИНН 7451257731, на сумму 1 366 747,20 руб.;

· по договору на услуги связи, заключенному с ООО "Эквант" ИНН 7710456087, на сумму 1 998 184,49 руб.;

· по договору на услуги связи, заключенному с ОАО "Ростелеком" ИНН 7707049388, на сумму 4 258,25 руб.;

· по договору на услуги по предоставлению кредитных отчетов, заключенному с ООО "Эквифакс Кредит Сервисез" ИНН 7813199667, на сумму 1 173 977,24 руб.

· по договору на информационно-консультационные услуги с ЗАО "АММ

МАРКЕТИНГ" ИНН 7710500498 на сумму 770 775,42 руб,

· по договору на услуги связи с ООО "Эквант" ИНН 7710456087, на сумму 137 286,48 руб.

· на услуги по содержанию и ремонту офисного здания Банка по договору с ООО "УК "Тополиная аллея" ИНН 7453170363, на сумму 3 671,57 руб.

Данные хозяйственные расходы понесены обществом - услуги оказаны и оплачены - в 2004 - 2008 годах.

В результате ошибки данные расходы не были учтены как расходы при расчете налога на прибыль за соответствующие налоговые периоды.

В соответствии сп. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящейглавы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положенийстатей 318 - 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно (абзац 2 п. 1 ст. 272 НК РФ).

При этом, согласноподпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ расходы признаются исходя из даты расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или даты предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.

Общество ссылается на то, что неправильное определение налогового периода, в котором учтены расходы налогоплательщика, не ведет к безусловному возникновению недоимки.

По мнению общества, не учет данных сумм в расходах более раннего периода свидетельствует об излишней уплате налога ровно в том же объеме, что доначислено за последующие периоды.

В качестве правового обоснования общества ссылается на положения ст. 54 НК РФ.

В силуп. 1 ст. 54 НК РФ (в редакции Федеральногозакона от 26.11.2008 N 224-ФЗ) налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Указанное положение вступило в силу с 01.01.2010.

Таким образом, расходы, произведенные налогоплательщиком, подлежат учету в целях исчисления налога на прибыль, в том периоде, к которому они относятся.

Однако в тех случаях, когда нельзя определить период совершения ошибок или допущенные ошибки привели к излишней уплате налога, налогоплательщик вправе учесть выявленные ошибки при расчете налога за текущий период.

По данному эпизоду, суд апелляционной инстанции считает необходимым обратить внимание на следующее: налоговые периоды с 2004-2008 году не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, следовательно, налоговый орган был лишен возможности подтвердить, либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате не включения названных сумм в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов.

Данные обстоятельства, в том числе возникновение переплаты в предшествующем периоде, подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Между тем, в ходе судебного разбирательства налогоплательщиком были представлены расчеты налоговой базы за отчетные (налоговые) периоды за 2004,2005, 2008 гг., составленные с учетом расходов, выявленных в 2010 году; проведен анализ выявленных хозяйственных расходов на общую сумму 28435988,08 руб.

Суд первой инстанции, проанализировав и оценив представленные в дело доказательства, признал бездоказательным довод инспекции о недоказанности не учета спорных расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в предыдущие периоды, и недоказанности излишней уплаты налога.

Из представленных налогоплательщиком документов, следует, что ранее вышеуказанные расходы при расчете налога на прибыль не учитывались (журналы учета полученных счетов-фактур, счета-фактуры, расчет налоговой базы за 2004-2008 гг., расчет налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год, расшифровка хозяйственных расходов в разрезе статей расходов, выписки по лицевым счетам за период 2006-2008 гг., расшифровка расходов на сумму, меньше заявленных в декларации, справка по расходам прошлых периодов, выявленных в 2010 году, первичные документы (счета фактуры, акты выполненных работ, оказанных услуг) по расходам, отраженным в 2010 году, расшифровка косвенных расходов за 2004-2008 гг. в разрезе статей расходов, реквизитов первичных документов, сумм по каждому документы и в целом по статье расхода; расшифровка дебиторской задолженности на первое января 2004-2009, 2011 годов; акты инвентаризации задолженности по статьям баланса в разрезе первичных документов с указанием суммы по каждому документы; справки о состоянии дебиторской задолженности за 2009 и за 2010 год).

При таких обстоятельствах, с учетом инициативы суда первой инстанции по проверке правильности формирования налоговой базы за иные периоды, не входящие в периоды выездной проверки, и в силу положений абз.3 п.1 ст.54 НК РФ, Арбитражный суд Свердловской области правомерно признал обоснованными учет налогоплательщиком спорных расходов в периоде их выявления (в 2010 году).

Решение суда первой инстанции в указанной части является законным, и отмене не подлежит.

4 эпизод.

Также инспекцией в ходе налоговой проверки сделан вывод о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год за счет прощения долга физическим лицам в виде начисленных процентов по кредитным договорам в размере 7330385.20 руб., что послужило основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1454169 руб.

В качестве правового обоснования, инспекция указалап. 16 статьи 270 НК РФ, согласно которой при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) расходов, связанных с такой передачей.

По материалам дела, судом первой инстанции установлено, что общество в результате мероприятий внесудебного урегулирования задолженности в размере 7330385,20 руб. заключало с имеющими просроченную задолженность заемщиками соглашения о погашении задолженности, согласно которым освобождало заемщика от уплаты начисленных процентов, иных платежей и штрафных санкций при условии погашения задолженности по возврату суммы кредита к определенному сроку.

Суммы платежей, от уплаты которых банк заемщиков освобождал, учитывались банком как внереализационные расходы, что влекло уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

По результатам рассмотрения возражений банка расходы в виде прощеной задолженности, с исками о взыскании которой банк обращался в суд, налоговым органом были признаны обоснованными.

Спорным между сторонами на стадии судебного разбирательства остался вопрос об обоснованности учета в составе расходов прощеной задолженности, по которой отсутствовали судебные решения.

При этом наличие расходов и факт их несения налоговый орган не оспаривает.

В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы произведенных расходов (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Группировка расходов определена статьей 252 НК РФ и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

При этом перечень внереализационных расходов и приравниваемых к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим, что позволяет налогоплательщику учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, и иные расходы и убытки при условии соответствия их критериям, установленным статьей 252 Кодекса.

По общему правилу проценты перестают начисляться в момент прекращения действия договора согласно основаниям, перечисленным в Гражданскомкодексе Российской Федерации, а именно, обязательство прекращается: исполнением (ст. 408 ГК РФ), предоставлением отступного (ст. 409 ГК РФ), зачетом (ст. 410 ГК РФ), новацией (ст. 414 ГК РФ), прощением долга (ст. 415 ГК РФ), невозможностью исполнения (ст. 416 ГК РФ), на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ), ликвидацией юридического лица (ст. 419 ГК РФ).

Таким образом, к убыткам могут быть приравнены и убытки, полученные налогоплательщиком в результате прощения долга, под которым согласно статье 415 ГК РФ признается освобождение кредитором должника от лежащих на нем обязанностей.

По мнению инспекции, заключив с имеющими просроченную задолженность заемщиками соглашения о погашении задолженности, согласно которым освобождало заемщика от уплаты начисленных процентов, иных платежей и штрафных санкций, банк фактически осуществил прощение долга.

Однако для целей налогообложения такая операция рассматривается как безвозмездная передача имущества, работ, услуг или имущественных прав, и данные расходы, в соответствии сп. 16 ст. 270 НК РФ не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Отклоняя доводы инспекции, суд первой инстанции обоснованно сослался на Определение ВАС РФ от 18.03.2011 N ВАС - 2662/11, согласно которому при прощении долга налогоплательщик должен представить доказательства направленности этих действий на получение дохода, о чем свидетельствует наличие у кредитора, освобождающего должника от лежащих на нем обязанностей, коммерческого интереса в прощении долга, который, в частности, может выражаться в достижении соответствующего мирового соглашения, направленного на урегулирование взаимных требований.

Между тем, при рассмотрении настоящего дела наличия подобных действий со стороны банка судом апелляционной инстанции не установлено.

В связи с этим, суд первой инстанции ошибочно сделал вывод о том, что из материалов дела не прослеживается намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате процентов в качестве дара.

Напротив, банк не предпринимал меры по взысканию задолженности в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем достижения мирового соглашения.

Общество не представило доказательств направленности каких-либо действий на получение дохода.

Таким образом, в данной ситуации суммы, в виде прощенной банком задолженности по процентам на основании соглашения о погашении задолженности, не могут быть признаны в составе внереализационных расходов, на что обоснованно указала инспекция в апелляционной жалобе.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит отмене по данному эпизоду с отказом в удовлетворении заявления банка о признании незаконным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа.

5 эпизод.

Основанием для доначисления налога на доходы иностранных юридических лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ, полученных от источников в РФ за 2010 год, послужил вывод инспекции о необоснованном не удержании и не перечислении в бюджет указанного выше налога с сумм выплаченного накопленного купонного дохода при приобретении корпоративных облигаций у Аллком Энтерпрайзис Лимитед, Гриндот Холдингс Лимитед, Провест Венчурз Лимитед, Эверласт Венчурз Лтд.

Возражая против доводов инспекции, банк указал, что при перечислении денежных средств по договорам купли-продажи облигаций, банк располагал документально подтвержденной информацией о том, что реализуемые иностранными компаниями облигации были приобретены ими по договорам РЕПО с компаниями - резидентами РФ, из чего следует, что налог на прибыль с суммы накопленного процентного дохода по облигациям, являющимся объектом РЕПО, должен исчислять продавец по первой части РЕПО, то есть, компания - резидент РФ.

Таким образом, право на получение процентного дохода по данным облигациям принадлежит компании - резиденту РФ, в связи с чем, инспекция, по мнению, банка неправомерно исчислила налог со всей суммы накопленного купонного дохода, указанного в договорах по реализации нерезидентами данных облигаций.

Признавая отсутствующим у общества обязанности при покупке ценных бумаг исчислить и удержать налог со всей суммы выплаченного продавцам суммы накопленного купонного дохода, суд первой инстанции согласился с позицией банка.

Повторно рассмотрев дело, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее:

Толкование договоров РЕПО раскрывается впункте 1 статьи 282 НК РФ ипункте 1 статьи 51.3 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон N 39-ФЗ).

Данная сделка РЕПО состоит из двух частей:

1) одна сторона (продавец по договору РЕПО) обязуется в срок, установленный договором, передать в собственность другой стороне (покупатель по договору РЕПО) ценные бумаги, а покупатель по договору РЕПО обязуется принять ценные бумаги и уплатить за них определенную денежную сумму (первая часть договора РЕПО);

2) покупатель по договору РЕПО обязуется в срок, установленный договором, передать ценные бумаги в собственность продавца по договору РЕПО, а продавец по договору РЕПО обязуется принять ценные бумаги и уплатить за них определенную денежную сумму (вторая часть договора РЕПО).

Первой и второй частями РЕПО признаются первая и вторая части договора РЕПО соответственно, покупателем по первой части РЕПО и продавцом по второй части РЕПО признаются покупатель по договору РЕПО и продавец по договору РЕПО соответственно.

Обязательства по второй части РЕПО должны возникать при условии исполнения первой части РЕПО.

Согласноп. 2 ст. 282 НК РФ процентный (купонный) доход по ценным бумагам, являющимся объектом операции РЕПО, учитывается при определении налоговой базы продавца по первой части договора РЕПО в порядке, установленномст. ст. 271, 273 и328 НК РФ, и не учитывается при определении налоговой базы по процентному (купонному) доходу по ценным бумагам, являющимся объектом операции РЕПО, у покупателя по первой части РЕПО.

В рассматриваемой случае, реализуемые иностранными компаниями облигации были приобретены ими по договорам РЕПО с компаниями - резидентами Российской Федерации, нерезидент приобретал облигации у резидента по договору РЕПО и реализовывал их банку,

Довод инспекции о непредставлении банком документов, на основании которых можно сделать вывод о факте уплаты купонного дохода иностранной организацией при приобретении ценных бумаг по сделке РЕПО, подлежит отклонению судом апелляционной, поскольку даже при не подтверждении факта уплаты иностранным лицом суммы купонного дохода по сделке РЕПО, у банка все равно отсутствовала обязанность исчислять и удерживать налог на доходы иностранных юридических лиц в связи с отсутствием дохода.

Решение суда в указанной части отмене на подлежит, доводы жалобы отклоняются по причине несостоятельности.

6 эпизод

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о занижении налоговой базы при исчислении НДФЛ за 2009-2010 годы в виде выплат компенсации физическим лицам за использование транспортного средства, которым управляли по доверенности.

Позиция инспекции сводится к тому, что право на получение компенсации на основании ст. 188 Трудового кодекса РФ имеет место быть только при использовании имущества, принадлежащего сотруднику на праве собственности.

Возражая против позиции налогового органа, банк пояснил, что возмещение расходов, понесенных сотрудником в связи с исполнением им служебных обязанностей, не ставится в зависимость от того, понесены данные расходы на автомобиль, находящийся в собственности, или на автомобиль, управляемый им по доверенности, с чем обоснованно согласился суд первой инстанции.

Трудовойкодекс Российской Федерации выделяет два вида компенсационных выплат. Один из видов компенсационных выплат предусмотренст. 164 Трудового кодекса.

Согласно положениям названнойстатьи под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

Согласност. 188 Трудового кодекса при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) личного транспорта, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием.

Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

При исследовании имеющихся в материалах дела доказательств судом первой инстанции установлено, что на основании приказов общества работникам общества выплачена компенсация за использование личного имущества (легковых автомобилей) для служебных поездок. Работники управляли автомобилями на основании доверенностей по управлению транспортным средством.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что переданный по доверенности автомобиль не может восприниматься третьими лицами иначе как находящийся во владении и пользовании конкретного лица, которому выдана доверенность, и правомерно заключил, что именно указанные правомочия и необходимы для использования автомобиля в служебных целях, что позволяет работодателю компенсировать затраты на использование автомобиля, находящегося во владении работника на основании доверенности.

Приняв во внимание, что в законодательстве Российской Федерации отсутствует понятие личного имущества, суд первой инстанции правильно определил, что личным имуществом работника является имущество, принадлежащее ему на любом законном основании.

При таких обстоятельствах, оснований для отмены решения суда по данному эпизоду у суда апелляционной инстанции не имеется.

С учетом изложенного, судебный акт Арбитражного суда Свердловской области подлежит отмене в части, с принятием нового.

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Свердловской области от30 сентября 2013 года по делу N А60-18171/2013 отменить в части, изложив резолютивную часть судебного акта в новой редакции:

"Заявление ОАО "Уральский банк реконструкции и развития" удовлетворить частично.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Екатеринбурга N 16-10-01/26361 от 29.12.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций, за исключением эпизода, касающегося завышения расходов в виде прощения части долга; доначисления налога на добавленную стоимость, за исключением эпизода, касающегося расчета НДС с межценовой разницы при реализации имущества; доначисления налога на доходы иностранных юридических лиц; доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 94 081 руб.; соответствующих сумм пени, и штрафов по п. 1 ст. 122 и ст. 123 Налогового кодекса РФ, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, и обязатьИФНС России по Ленинскому району г. Екатеринбурга устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "Уральский банк реконструкции и развития.

В остальной части в удовлетворении заявления отказать".

Взыскать сИФНС России по Ленинскому району г. Екатеринбурга (ИНН 6661009067) в пользу ОАО "Уральский банк реконструкции и развития" (ИНН 6608008004) расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в размере 2000 (две тысячи) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

 

Председательствующий

С.Н. Полевщикова

 

Судьи

В.Г. Голубцов Г.Н. Гулякова