Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 сентября 2010 г. N КА-А40/10953-10 по делу N А40-172860/09-76-1264 Признавая частично недействительным решение налогового органа о доначислении налога на прибыль и НДС, суд исходил из обоснованности включения налогоплательщиком в состав расходов в целях налогообложения прибыли затрат на рекламу и права на применение налоговых вычетов по НДС

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 28 сентября 2010 г. N КА-А40/10953-10 по делу N А40-172860/09-76-1264

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 21 сентября 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Летягиной В.А.

судей Власенко Л.В., Егоровой Т.А.

при участии в заседании:

от заявителя - Голубицкая Е.Б. по дов. от 14.01.2010, Гузина А.А. по дов. от 20.08.2010

от ответчика - Терехов А.Ю. по дов. от 16.10.2009, Дмитриева Я.С. по дов. от 4.12.2009, Каранчук Р.В. по дов. от 22.01.2010, Сулейманов Р.Ш. по дов. от 15.01.2010,

рассмотрев 21 сентября 2010 года в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 на решение от 9 марта 2010 года Арбитражного суда города Москвы, принятое судье Чебурашкиной Н.П., на постановление от 7 июня 2010 года Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Сафроновой М.С., Марковой Т.Т., Яковлевой Л.Г., по иску (заявлению) ЗАО "Строительное управление N 155" о признании недействительным решения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 3, установил:

по результатам выездной налоговой проверки, проведенной Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 в отношении ЗАО "Строительное управление N 155" за период 2005-2006 годы, 20 июля 2009 года было принято решение N 03-3-31/7 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 572 572 руб., начислена пеня в размере 12 753 108 руб. 91 коп. Налогоплательщику предложено исполнить обязанность по уплате налога 24 327 960 руб. в бюджет всех уровней, а также уплатить НДС в сумме 13 690 227 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. На основании решения в адрес общества было выставлено требование N 444 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 14.12.2009.

ЗАО "Строительное управление N 155" с учетом уточнения в суде первой инстанции своих требований, обратилось в суд с заявлением и просило признать недействительным вышеуказанное требование и постановление налогового органа.

Состоявшимися по делу N А40-172860/09-76-1264 судебными актами заявленные требования удовлетворены частично. Признано незаконным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 20.07.09 N 03-1-31/7 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", принятое в отношении ЗАО "Строительное управление N 155", и недействительным требование об уплате налога (сбора, пени) N 444 от 14.12.2009, выставленное на основании решения N 03-1-31/7 от 20.07.2009 в части доначисления суммы налога на прибыль за 2005-2006 годы в полном объеме, налога на добавленную стоимость в сумме 13 650 227 руб., а также взыскания соответствующих сумм пени и штрафа, в остальной части доначисленных сумм пени и штрафных санкций - отказано.

Не согласившись с состоявшимися по делу судебными актами, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 обжаловало их в кассационном порядке, ставя вопрос об отмене, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам по делу. Как указано в жалобе, суды необоснованно без учета положений ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации согласились с налогоплательщиком о квалификации доходов от рекламы о правомерном включении их в состав расходов, учитываемых в размере фактических расходов для целей налогообложения; ошибочны выводы суда о необходимости доначисления налога на прибыль в размере 1 976 888 руб., относительно списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности; ошибочны выводы суда, как противоречащие ст.ст. 146 и 39 Налогового кодекса Российской Федерации, о правомерности применения обществом налогового вычета в 2005 году и неправомерности доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 166 694 руб. (передача имущественных прав инвестором).

В заседании суда доводы жалобы были поддержаны.

Представитель ЗАО "Строительное управление N 155" возражал против доводов жалобы, просило судебные акты оставить без изменения.

Законность состоявшихся по делу судебных постановлений проверена в кассационном порядке Федеральным арбитражным судом Московского округа. Оснований для их отмены не найдено.

Как установлено судами, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу правильности исчисления и уплаты налогов в период 2005-2006 годов.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение пп. 28 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации общество неправомерно включило в состав расходов на рекламу затраты на изготовление конвертов и открыток, поскольку они не могут быть отнесены к рекламе, т.к. предназначены для конкретных лиц, что повлекло неполное исчисление налога на прибыль в размере 1 232 728 руб.

Данный довод был предметом рассмотрения судов и обоснованно отклонен по следующим основаниям.

Так судами установлено, что обществом в проверяемый период заключены договоры на оказание рекламных услуг с ООО "Информконсалтбюро", ООО "Нэтлайн", ООО "МегаТрейд", ООО "Сатори", ООО "Стильмаркет".

По мнению налогового органа, затраты по указанным договором не могут быть отнесены к расходам на рекламу, поскольку данная информация предназначена конкретному кругу лиц.

Суды обоснованно с этим не согласились, поскольку действующее законодательство не содержит норм, устанавливающих, что изготовление открыток и конвертов (без указания конкретных адресатов) относится к затратам, предназначенным конкретному кругу лиц.

Согласно п. 1 ст. 18 Закона "О рекламе" к рекламе относится информация, распространяемая среди заранее известного круга лиц - реклама, распространяемая по сетям электросвязи, в том числе посредством использования телефонной, факсимильной, подвижной радиотелефонной связи.

При этом понятие "заранее известный круг лиц" не тождественно понятию "конкретные лица". В первом случае к такому кругу лиц относится целевая аудитория (потенциальные потребители, контрагенты), а во втором - речь идет об указании в рекламе (в данном случае - открытке) заранее известных лиц, в адрес которых будет направлена соответствующая открытка или конверт.

Поскольку открытки и конверты не содержали в себе указания на конкретного адресата, то заранее невозможно определить, до кого данная информация будет доведена.

Отнесение к расходам на рекламу, затрат, связанных с приобретением и рассылкой конвертов с логотипом предприятия, изготовлением рекламных календарей, визитных карточек, правомерно.

В состав расходов на рекламу, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль, организация вправе включить стоимость сувенирной продукции: значки и монеты из драгоценных металлов, футляры для монет, открытки, флаги, футболки и т.д.

Согласно Письму УФНС России по г. Москве от 18.08.2006 N 20-12/74671, если печатные рекламные материалы предназначены для определенных потенциальных организаций-покупателей, прилагаются типовые договоры поставки, в которых указана информация об условиях поставки данного товара, то подобные затраты можно классифицировать в качестве индивидуальной оферты в соответствии со ст. 437 Гражданского кодекса Российской Федерации. Согласно указанного Письма данные затраты для целей налогообложения прибыли учитываются в полной сумме как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, при условии заключения договора с контрагентом на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, расходы по указанным договорам налогоплательщик правомерно квалифицировал как расходы на рекламу и обоснованно включил их в состав расходов, учитываемых в размере фактических расходов для целей налогообложения.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованно включило в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, дебиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности за 2005-2006 годы в сумме 8 237 034,32 руб. Инспекция ссылается на неисполнение требования N 7 от 25.11.2008 о предоставлении документов по принятию мер ко взысканию задолженности; отсутствие актов сверок, необоснованное списание в 2005 году дебиторской задолженности, которая образовалась в 2000-2001 годах, и в 2006 году - задолженности, образовавшейся в 2001-2002 годах.

Данные доводы судами не приняты.

Согласно п. 2 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации к убыткам налогоплательщика, приравненным к внереализационным расходам, отнесены суммы безнадежных долгов, а также суммы других долгов, нереальных ко взысканию.

Определение понятия сумм безнадежных долгов (долгов, нереальных ко взысканию) установлено в п. 2 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, если задолженность отвечает критериям безнадежного долга, установленным ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, она может быть учтена в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так судами установлено, что задолженность, списание которой произведено в проверяемом периоде, образовалась в 2002 году в размере 3 373 350,79 руб., и в 2003 году в размере 887 936,39 руб. Списание проводилось соответственно в 2005 и в 2006 годах.

В 2005 году часть документов, относящихся к периоду до 2003 года, уничтожена, соответствующий акт представлен заявителем в налоговый орган.

При этом вывод инспекции относительно необоснованности списания просроченной дебиторской задолженности по причине отсутствия актов сверок дебиторской задолженности, а также документов, свидетельствующих о предпринятых мерах по взысканию дебиторской задолженности, противоречит требованиям пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Действующее законодательство не устанавливает обязанности для налогоплательщика списывать дебиторскую задолженность только в периоде, непосредственно следующем за истечением срока исковой давности по взысканию такой задолженности.

В связи с этим довод инспекции о необоснованном списании в 2005-2006 годах дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в сумме 8 236 734,32 руб. противоречит действующему законодательству, следовательно, доначисление по налогу на прибыль в размере 1 976 888 руб. является необоснованным.

Вывод инспекции о неправомерном применении налогового вычета в 2005 году и доначислении НДС в размере 11 666 904 руб. является необоснованным и правильно отклонен судами.

Из материалов дела усматривается, что в проверяемом периоде общество осуществляло инвестиционную деятельность, результатом которой являлось возникновение новых объектов недвижимости - жилых домов.

Принимая на балансовый учет вновь созданный объект, налогоплательщик определял налоговую базу и сумму НДС, руководствуясь положениями пп. 3 п. 1 ст. 146 и п. 2 ст. 159 Налогового кодекса Российской Федерации, на основании сводных счетов-фактур, полученных инвестором от технического заказчика, актов о реализации инвестиционных контрактов, а также актов приемки законченных строительством объектов.

При этом действующее в тот период законодательство - п. 6 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации - предусматривало право налогоплательщика заявить вычет в отношении суммы налога, исчисленной налогоплательщиком в соответствии с п. 1 ст. 166 Налогового кодекса Российской Федерации при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с настоящей главой, стоимость которого подлежит включению в расходы, в том числе через амортизационные отчисления, при исчислении налога на прибыль организаций.

При заключении договоров купли-продажи квартир, принадлежащих обществу на праве собственности по итогам реализации инвестиционных проектов, налогоплательщик исчислял сумму налога к уплате в бюджет Российской Федерации следующим образом.

Так, НДС, исчисленный со стоимости по договору купли-продажи, уменьшался на сумму налогового вычета, право на который возникло у общества на основании п. 6 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации в порядке, установленном п. 1 ст. 153 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом сумма вычета, приходящаяся на каждую квартиру, рассчитывается следующим образом: определяется стоимость одного квадратного метра (с учетом НДС) на основании данных об общей площади квартир, полученных инвестором в рамках каждого инвестиционного объекта, а также сведениях об общей сумме затрат инвестора на строительство данного объекта. Полученная стоимость одного квадратного метра (с учетом НДС) умножается на площадь продаваемой квартиры, что в результате дает возможность определить сумму НДС, приходящегося на каждую квартиру. Разница между суммой НДС, исчисленной с полной стоимости квартиры по договору купли-продажи, уменьшается на вычет, и полученная сумма отражается как сумма НДС к уплате в бюджет.

Кроме того, при оформлении счетов-фактур в части указания на "межценовую разницу" налогоплательщик руководствовался Методическими рекомендациями по применению главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, а также Письмом Управления Министерства финансов Российской Федерации по налогам и сборам по г. Москве от 11.05.2004 N 24-11/31157.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу о том, что инспекцией необоснованно сделан вывод о неуплате налога в сумме 1 983 323 руб., так как в ходе проверки не установлена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет в соответствии с требованиями ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из содержания судебных актов видно, что все доводы и соображения налогового органа проверены, им дана оценка, нормы права применены правильно.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 9 марта 2010 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 7 июня 2010 года по делу N А40-172860/09-76-1264 оставить без изменения, кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Летягина

Судьи

Л.В. Власенко

Т.А. Егорова