Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 декабря 2010 г. N КА-А40/14232-10-2 по делу N А40-138021/09-13-1067 Признавая недействительными решения налогового органа о доначислении налога на прибыль, НДПИ и НДС, суд исходил из наличия доказательств, подтверждающих обоснованность исчисления заявителем налоговой базы и отсутствие задолженности по спорным налогам

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 13 декабря 2010 г. N КА-А40/14232-10-2 по делу N А40-138021/09-13-1067

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 8 декабря 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Алексеева С.В.,

судей Егоровой Т.А., Летягиной В.А.,

при участии в заседании:

от заявителя Иванов И.Д. дов. от 18.02.2010 г. N ЕР/V-4, Халилов Р.Р. дов. от 18.02.2010 г.;

от ответчиков МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 5 Бирюкова Е.В. дов. от 31.12.2009 г.;

ФНС России Хвощенко М.П. дов. от 03.02.2010 г. дов. N MM-29-7/37,

рассмотрев 8 декабря 2010 г. в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 и ФНС России на решение от 21.05.2010 г. Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Высокинской О.А., на постановление от 10.08.2010 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Марковой Т.Т., Сафроновой М.С., Яковлевой Л.Г., по делу N А40-138021/09-13-1067, по заявлению ОАО "Евразруда" к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5, ФНС России о признании незаконным решения, установил:

открытое акционерное общество "Евразруда" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (МИ ФНС России по к/н N 5) от 6 февраля 2009 г. N 56-12-26/04-08 в части положений описательной части решения инспекции - п.п. 1.1, 1.2, 2.7, 4.1, а также в части п. 1 в части штрафов по налогу на прибыль - 15.214.862 руб. 80 коп., штрафов по НДС - 599.281 руб. и штрафов по НДПИ - 3.781.058 руб.; в части п. 2 в части пеней по налогу на прибыль - 17.372.264 руб., пеней по НДС - в части оспариваемой недоимки, пеней по НДПИ - 4.947.674 руб.; п. 3 в части недоимки по налогу на прибыль - 46.814.962 руб., недоимки по НДС - 2.996.404 руб. недоимки по НДПИ - 21.648.826 руб.; в части п. 3.1.4 в части обязанности налогоплательщика перечислить в бюджет налога на прибыль - 42.167.426 руб., в части п. 3.1.5 резолютивной части решения в части обязанности налогоплательщика уменьшить убыток (налог на прибыль) за 2005 г. в сумме 75.763.143 руб. резолютивной части решения и решения Федеральной налоговой службы (ФНС России) от 16 сентября 2009 г. N 9-1-08/00238@ в части п. 2, касающегося оставления без изменения решения (пункты 1.1, 1.2, 2.7, 4.1) МИ ФНС России по к/н N 5 от 6 февраля 2009 г. N 56-12-26/04-08, а апелляционной жалобы общества - без удовлетворения, пп. "б" п. 4 в части предложения обществу удержать сумму налога на прибыль в размере 42.167.426 руб. непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить в бюджет удержанную из доходов сумму налога.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 21 мая 2010 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2010 г. решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Удовлетворяя требования общества, суды пришли к выводу о том, что в материалы дела представлены доказательства, подтверждающие обоснованность исчисления заявителем налоговой базы и отсутствие задолженности по спорным налогам.

МИ ФНС России по к/н N 5 и ФНС России не согласились с принятыми судебными актами и обратились в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационными жалобами, в которой просят отменить решение и постановление, ссылаясь на нарушение норм материального права.

Проверив в порядке, установленном ст. 284, 286 АПК РФ обоснованность доводов, изложенных в жалобах, отзывах на них и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Московского округа считает, что оспариваемые судебные акты подлежат оставлению без изменения по следующим основаниям.

По налогу на прибыль. Пункты 1.1., 1.2. решения.

В кассационных жалобах налоговые органы указывают, что в нарушение подп. 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль, в результате неправомерного включения в состав внереализационных расходов сумм начисленных процентов и контролируемой задолженности, что привело к занижению налога на прибыль в сумме 46 814 962 руб.

В нарушение п. 4 ст. 269, ст. 274 НК РФ заявителем занижена налоговая база, определяемая по доходам, полученным в виде дивидендов иностранной организацией, что привело к занижению налога на прибыль в сумме 42 167 426 руб.

Суд кассационной инстанции отклоняет указанные доводы на основании следующего.

В соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ под контролируемой задолженностью понимается непогашенная задолженность налогоплательщика - российской организации: по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации; по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, то есть организацией прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного капитала; по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантами или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

Данный перечень расширительному толкованию не подлежит.

Судами установлено, что за период с 1 января 2005 г. по 31 декабря 2007 г. обществом заключены договоры займа с иностранной компанией "Мастеркрофт Финанс Лимитед", согласно которым последняя выступила в качестве заимодавца.

В акте и решении приведены доводы, и, по мнению инспекции, они являются достаточными для признания задолженности по указанным договорам займа контролируемой, а именно: "Мастеркрофт Финанс Лимитед" является аффилированным лицом к заявителю и компании "Мастеркрофт Лимитед", владеющей 100% акций составляющих уставный капитал налогоплательщика; "Мастеркрофт Финанс Лимитед" прямо или косвенно владеет более 20% уставного капитала налогоплательщика в соответствии со ст. 20 НК РФ.

Судами указано, что организация "Мастеркрофт Финанс Лимитед" зарегистрирована в Республике Кипр и является налоговым резидентом, что подтверждается материалами дела.

При этом, "Мастеркрофт Финанс Лимитед" не является российской организацией, соответственно факт аффилированности "Мастеркрофт Финанс Лимитед" с акционером заявителя - компанией "Мастеркрофт Лимитед" не имеет значения.

Вывод налогового органа о применении положений п.п. 2, 3, 4 ст. 269 НК РФ вследствие доводов об аффилированности общества и "Мастеркрофт Финанс Лимитед" не соответствует законодательству, так как для этого необходимо не только соблюдение условий об аффилированности, но и то, что аффилированным лицом должна выступить российская организация.

Инспекции указывают на то, что "Мастеркрофт Лимитед" владеет 100% акций составляющих уставный капитал заявителя и более 50% голосующих акций в уставном капитале "Мастеркрофт Финанс-Лимитед".

Подпунктом 1 п. 1 ст. 20 НК РФ установлен порядок определения доли косвенного участия в уставном капитале организаций, а именно доля косвенного участия одной организации в другой организации через последовательность иных организаций определяется в виде долей непосредственного участия организации в этой последовательности одна в другой.

Как правомерно указано судебными инстанциями, акт налоговой проверки и решение инспекции не содержат сведений об участии компании "Мастеркрофт Финанс Лимитед" в уставном капитале компании "Мастеркрофт Лимитед", указанная компания не участвует в уставном капитале последней.

Таким образом, судами правомерно установлено, что признание инспекцией задолженности по договорам займа, заключенным с иностранной организацией "Мастеркрофт Финанс Лимитед" в проверяемом периоде в качестве контролируемой (п. 1.1 решения) и применение положений п. 2, 3 ст. 269 НК РФ, противоречит законодательству о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ, положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком установленным п. 2 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.

Учитывать в составе расходов затраты общества позволяют и нормы Соглашения об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 5 декабря 1998 г., заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр.

В соответствии со ст. 7 НК РФ, международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Пунктами 3 и 4 ст. 24 Соглашения от 5 декабря 1998 г. предусмотрено, что за исключением случаев, к которым применяются положения п. 1 ст. 9, п. 5 ст. 11, п. 5 ст. 12, проценты и другие выплаты, осуществляемые предприятием одного договаривающегося государства резиденту другого договаривающегося государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия вычитаться на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого государства (п. 3).

Таким, образом, с учетом положений указанного Соглашения проценты, выплачиваемые по договору займа иностранной компании "Мастеркрофт Финанс Лимитед", зарегистрированной на территории Республики Кипр, подлежат учету в целях налогообложения прибыли в соответствии с законодательством о налогах и сборах Российской Федерации. При этом правила о контролируемой задолженности применению не подлежит.

Следовательно, в связи с тем, что задолженность общества перед "Мастеркрофт Финанс Лимитед" не является контролируемой, условия п. 4 ст. 269 НК РФ применяться не могут.

Налог на добавленную стоимость.

Пункт 2.7. решения инспекции.

В кассационных жалобах налоговые органы указывают, что обществом неправомерно занижена сумма НДС в размере 2 996 404 руб. в нарушение подп  3 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 159 НК РФ.

Инспекции указывают на то, что подп. 3 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 159 НК РФ стоимость материальных ценностей, принадлежащих обществу переданных подрядчикам на давальческой основе, включается в объем строительно-монтажных работ, выполненных хозяйственным способом, и учитывается при формировании налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость.

Судебными инстанциями правомерно отклонены доводы инспекции.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

В соответствии с п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение, включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации.

При этом под строительно-монтажными работами для собственного потребления следует понимать именно работы, выполненные налогоплательщиком самостоятельно, а не работы, выполненные подрядной организацией.

Подпункт 3 п. 1 ст. 146 НК РФ не применяется в случае, если строительно-монтажные работы выполняются подрядным способом.

В соответствии с п. 18 Инструкции по заполнению формы Федерального государственного статистического наблюдения о деятельности предприятия, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 24 декабря 2002 г. N 224 (в ред. от 14 января 2004 г.) по строке 36 формы N 1 - "предприятие основные сведения о деятельности предприятия" показывается стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозяйственным способом. К строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами не строительных организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства.

Таким образом, отдельные работы, выполненные подрядной организацией, при осуществлении строительства собственными силами в объем работ, а также в стоимость этих работ, выполненных организацией собственными силами для собственных нужд, не включаются.

В 2006 г. действовало Постановление Росстата от 16 декабря 2005 г. N 101, в п. 22 которого дано следующее определение строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления (хозяйственным способом): "по строке 44 показывается стоимость строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления (хозяйственным способом)".

Для возникновения объекта налогообложения согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ и применения п. 2 ст. 159 НК РФ необходимо, чтобы налогоплательщик самостоятельно осуществлял строительно-монтажные работы, силами собственных сотрудников. При осуществлении работ подрядными организациями объект обложения НДС у заказчика отсутствует, в том числе по переданным давальческим материалам.

Как правильно указано судами, то, что стоимость давальческих материалов не учтена подрядчиками при формировании налоговой базы по НДС, не является нарушением законодательства и не свидетельствует о недоплате НДС в бюджет ни заказчиком, ни подрядчиком.

По налогу на добычу полезных ископаемых. Пункт 4.1. решения инспекции.

Налоговые органы в кассационных жалобах указывают на то, что организацией не включена в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых в нарушение пп. 7 п. 4 ст. 340 НК РФ сумма налога на добычу полезных ископаемых. Также ссылаются на тот факт, что обществом вследствие не включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого сумм налога на добычу полезного ископаемого допущено неправильное формирование налоговой базы и неуплату налога на добычу полезных ископаемых за 2005 - 2007 г.г. в сумме 21 648 826 руб.

Доводы налогового органа правомерно отклонены судами.

Согласно п. 4 ст. 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщиком применяется тот порядок признания доходов и расходов, который он применяется для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Расчетная стоимость для целей исключения НДПИ определяется в порядке, аналогичном определению расходов по налогу на прибыль.

Сумма НДПИ не является расходом на добычу полезного ископаемого и не может быть включена в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого в соответствии с п. 4 ст. 340 НК РФ при определении налоговой базы.

Налогоплательщиком правомерно не включены в расчет налога на добычу полезных ископаемых суммы НДПИ за отчетный период.

Доначисление НДПИ в сумме 3 196 513 руб. за 2005 г., в сумме 7 567 402 руб. за 2006 г., в сумме 10 884 911 руб. за 2007 г. и соответствующей суммы пеней и штрафов, обоснованно признано судебными инстанциями незаконным.

Довод ФНС России относительно того, что решение ФНС России не нарушает прав заявителя как налогоплательщика, поскольку в данном случае его права затрагиваются, в первую очередь, решением МИ ФНС России по к/н N 5, а не решением вышестоящего налогового органа, не принимается судом кассационной инстанции ввиду следующего.

В соответствии с п. 6.4 Положения о Федеральной налоговой службе - ФНС России имеет право осуществлять контроль за деятельностью территориальных органов службы и подведомственных организаций.

В силу п. 3 ст. 31 НК РФ вышестоящие налоговые органы вправе отменять или изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия решений законодательству о налогах и сборах.

Поскольку вышестоящим органом решение инспекции в обжалуемой части не изменено, а принято, как установлено судом, с нарушением законодательства о налогах и сборах, данное обстоятельство явилось основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с требованием о признании недействительными решения инспекции нижестоящего органа и решения, оставленного без изменения Федеральной налоговой службой.

Фактически ФНС России решением утверждена установленная недоимка по налогам, с предложением ее уплатить, а также начислены соответствующие суммы пени и штрафные санкции, предложено уменьшить убыток (налог на прибыль), что нарушило права и законные интересы общества.

При таких обстоятельствах у Федерального арбитражного суда Московского округа отсутствуют основания для удовлетворения кассационных жалоб.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 21 мая 2010 года по делу N А40-138021/09-13-1067 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2010 года оставить без изменения, кассационные жалобы ФНС России и МИ ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 5 без удовлетворения.

Председательствующий-судья

С.В. Алексеев

Судьи

Т.А. Егорова

В.А. Летягина