Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 1 октября 2008 г. N КА-А40/9241-08 Частично отказывая в признании недействительным решения налогового органа, суд указал на нарушение заявителем требований налогового законодательства при заявлении налоговых вычетов и уменьшении налогооблагаемой прибыли на затраты по контрагентам, признание недействительным решения налогового органа мотивировано обоснованностью отнесения обществом при исчислении налога на прибыль к расходам затрат на приобретение и оформление прав на товарные знаки и знаки обслуживания, на медицинские осмотры работников (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 1 октября 2008 г. N КА-А40/9241-08
(извлечение)

ООО "Медиа Дизайн" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением (с учетом уточнения требований) о признании недействительным Решения ИФНС России N 19 по г. Москве от 30.10.2007 г. N 48789 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части взыскания недоимки по налогам, пени и штрафов в части отношений с контрагентами ООО "Стоклин", ООО "Промсервис" и ООО "Конструктор", и в части пунктов 1.1.3, 1.2.2 - 1.2.2.2, 1.2.3 решения.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.04.2008 г. заявленные требования удовлетворены в части, признано недействительным решение налогового органа в части начисления сумм налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа по пунктам 1.1.3, 1.2.2.-1.2.2.2 и 1.2.3.

В удовлетворении остальной части требований (в части взыскания недоимки по налогам, пени и штрафов по отношениям с контрагентами ООО "Стоклин", ООО "Промсервис" и ООО "Конструктор") отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2008 г. решение суда первой инстанции оставлено без изменения, кассационные жалобы заявителя и налогового органа - без удовлетворения.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке ст.ст. 284 и 286 АПК РФ в связи с кассационными жалобами общества и налоговой инспекции, в которых заявителем ставится вопрос об отмене состоявшихся судебных актов в части отказа в удовлетворении заявленных требований и передаче дела в данной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции, а налоговым органом - об отмене судебных актов в части удовлетворения требований заявителя и вынесении нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований в полном объеме.

В обоснование жалобы заявитель ссылается на то, что выводы судов о применении норм права не соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Также общество полагает, что неправомерно привлечено к налоговой ответственности при отсутствии вины, т.е. за действия третьих лиц.

Налоговая инспекция в обоснование жалобы ссылается на неправомерное отнесение обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат, связанных с приобретением и оформлением прав на товарные знаки и знаки обслуживания, поскольку нематериальные активы не приняты к учету и затраты не являются экономически оправданными и не влекут получение дохода.

Также налоговый орган полагает необоснованным в нарушение п. 29 ст. 270 НК РФ отнесение в состав расходов затрат общества на медицинский осмотр работников, поскольку осмотры по характеру деятельности общества и факторам производства не являются обязательными.

Заявитель в отзыве на кассационную жалобу налоговой инспекции ссылается на законность и обоснованность судебных актов в обжалуемой налоговым органом части.

В заседании суда кассационной инстанции представители сторон поддержали доводы своих кассационных жалоб и возражали против удовлетворения жалобы противной стороны.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и соблюдения процессуального права, доводы кассационных жалоб и возражений относительно них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены судебных актов не имеется.

Как установлено судами, на основании выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г. ИФНС России N 10 по г. Москве составлен Акт проверки от 21.09.2007 г. N 47456 и вынесено Решение от 30.10.2007 г. N 48789, в соответствии с которым обществу доначислены налог на прибыль и НДС, пени за несвоевременную уплату указанных налогов.

Обществу предложено уменьшить начисленный в завышенных размерах НДС, предъявленный к возмещению, в размере 182.580 руб., и налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату данных налогов.

По кассационной жалобе заявителя.

Основанием для доначислении налога на прибыль и НДС в оспариваемой обществом части послужили выводы налогового органа о нарушении заявителем ст.ст. 252 и 169 НК РФ при заявлении налоговых вычетов и уменьшении налогооблагаемой прибыли на затраты по контрагентам общества ООО "Стоклин", ООО "Промсервис" и ООО "Конструктор".

Отказывая обществу в удовлетворении требований, суды исходили из того, что все первичные документы от имени указанных обществ подписаны неустановленными лицами, являются документами, оформленными с нарушением требований ст. 9 Закона РФ "О бухгалтерском учете" в связи с чем не могут являться основанием для отнесения затрат по ним к расходам в целях исчисления налога на прибыль и заявления налоговых вычетов.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы судов в обжалуемой заявителем части соответствуют установленным судами обстоятельствам и действующему законодательству.

В соответствии со ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Пунктом 1 ст. 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, а также товаров, приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе, либо на основании иных документов.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей и при наличии первичных документов.

В силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой.

При этом счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Т.о. право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика в случае соблюдения вышеуказанных требований Налогового Кодекса РФ.

При этом документы, подтверждающие налоговые вычеты должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 1 Постановления от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что заявителем отнесены на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на приобретение товаров и услуг у ООО "Стоклин", ООО Промсервис" и ООО "Конструктор".

Также на основании счетов-фактур указанных обществ заявителем предъявлен налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость.

Материалами дела установлено и не оспаривается заявителем, что все первичные документы по совершению хозяйственных операций с данными обществами (договора, счета, счета-фактуры, акты) от их имени подписаны г. М. (генеральный директор ООО "Стокман"), г. Т. (генеральный директор ООО Промсервис") и г. Ж. (генеральный директор ООО Конструктор").

Судебные инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований общества, исходили из того, что представленные обществом к проверке документы в отношении указанных обществ содержат недостоверные сведения, а именно - наличие подписи неустановленных лиц.

Указанный вывод сделан судами на основании исследования доказательств, представленных в материалы дела, - объяснений М., протоколов допроса свидетелей Т. и Ж., проведенных налоговым органом в соответствии со ст. 90 НК РФ.

Указанные лица показали, что не имеют отношения к хозяйственной деятельности обществ, в которых значатся генеральными директорами, не подписывали от имени указанных обществ никаких финансово-хозяйственных документов (договоров, счетов-фактур, доверенностей, заявлений).

С учетом данных обстоятельств суды сделали правомерный вывод о том, что представленные обществом в обоснование затрат и налоговых вычетов документы не соответствуют положениям ст. 9 Закона РФ "О бухгалтерском учете", содержат недостоверные сведения и не могут подтверждать реальность хозяйственных операций.

Иных доказательств, подтверждающих реальность совершения хозяйственных операций, заявителем в материалы дела не представлено.

Право оценки представленных доказательств принадлежит суду. Кассационная инстанция в силу ст. 286 АПК РФ не вправе давать иную оценку фактическим обстоятельствам дела, установленным судом.

Также судом указано, что заявитель не проявил должной осмотрительности при выборе контрагентов.

Суд кассационной инстанции согласен с выводами судов в указанной части, поскольку в силу п. 1 ст. 2 ГК РФ заявитель осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск.

Заявитель был свободен в выборе партнеров и должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений, с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.

Негативные последствия выбора недобросовестных партнеров не могут быть переложены на бюджет.

Суд кассационной инстанции полагает, что с учетом установленных судами обстоятельств, выводы судов согласуются с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.2006 г. N 53.

Также из материалов дела усматривается, что в ходе проведенных мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено следующее:

ООО "Стоклин" последнюю бухгалтерскую и налоговую отчетность представило за 9 месяцев 2004 г., счета данной организации частично заблокированы, в целях розыска организации, ее учредителей и руководителей направлен запрос в ОПНП УВД ВАО г. Москвы.

Период оказания данным обществом услуг заявителю и приобретение у него товаров сентябрь-декабрь 2004 г., январь-апрель 2005 г.

ООО "Промсервис" последнюю бухгалтерскую и налоговую отчетность представило за 1 полугодие 2006 г., счет данного общества закрыт с 07.02.2006 г., также предпринимаются меры к розыску учредителей и руководителей общества.

Период оказания данным обществом услуг заявителю июнь 2005 г. - январь 2006 г.

ООО "Конструктор" последнюю бухгалтерскую и налоговую отчетность представило за 2006 г., счета организации заблокированы, предпринимаются меры к розыску учредителей и руководителей общества.

Период оказания данным обществом услуг заявителю август - декабрь 2006 г.

В соответствии с правовой позицией Конституционного суда, сформулированной в Постановлении N 3-П от 20.02.2001 г. и в Определении N 324-О от 04.11.2004 г., праву налогоплательщика на применение вычета по НДС корреспондируется обязанность уплатить налог в бюджет в денежной форме.

Бюджет не может служить источником кредитования недобросовестных налогоплательщиков, поэтому формальное соответствие нормам действующего законодательства представленных заявителем документов при недостоверности содержащихся в них сведений не является основанием для получения налогового вычета.

Конституционный Суд Российской Федерации в своем Определении от 04.11.04 N 324-О указал на безусловную обязанность поставщика уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

Тем самым, как отмечается в Определении Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 г. N 169-О, обеспечиваются условия для движения эквивалентных по стоимости, хотя и различных по направлению, потоков денежных средств, одного - от налогоплательщика к поставщику в виде фактически уплаченных сумм налога, а другого - к налогоплательщику из бюджета в виде предоставленного законом налогового вычета, приводящего либо к уменьшению итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, либо к возмещению суммы налога из бюджета.

Доводы заявителя о том, что г. М. не был опрошен в ходе проведения проверки не принимается судом кассационной инстанции по следующим основаниям:

В обоснование законности вынесенного решения в отношении ООО "Стоклин" налоговым органом представлены в материалы дела объяснения г. М., полученные должностным лицом ОРЧ-3 при ОНП КВД ЦАО г. Москвы.

Данное объяснение в соответствии с п. 2 ст. 64 и п. 1 ст. 75 АПК РФ является письменным доказательством по делу, которое в соответствии со ст. 71 АПК РФ исследовано судами в совокупности и взаимосвязи с другими материалами дела и ему дана соответствующая правовая оценка.

Кроме того, использование документов, полученных вне рамок налоговой проверки, не противоречит правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 2 октября 2007 г. N 3355/07.

Статья 88 Кодекса предусматривает использование налоговыми органами при камеральных проверках сведений о деятельности налогоплательщика, не ограничивая источники их получения.

Поэтому налоговые органы вправе запрашивать у компетентных государственных органов информацию, соответствующую профилю возложенных на них задач, и использовать полученные сведения при принятии решений по результатам проверок и доказывании правомерности своей позиции в суде.

Подобная информация должна оцениваться судом по правилам оценки доказательств с учетом ее значимости для разрешения спора.

Изложенные обществом в кассационной жалобе доводы не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что не может являться основанием для пересмотра судебных актов судом кассационной инстанции.

Суды установили обстоятельства, которые послужили основанием для вынесения налоговым органом оспариваемого решения в данной части, проверили законность выводов налогового органа и признали их обоснованными, соответствующими положениям законодательства о налогах и сборах, регулирующим спорные правоотношения, и фактическим обстоятельствам дела.

Оснований для отмены судебных актов в данной части судом кассационной инстанции не усматривается.

По кассационной жалобе налогового органа.

Основанием для доначисления налога на прибыль в оспариваемой налоговым органом части послужили выводы о нарушении обществом п. 49 ст. 270 и п. 1 ст. 252 НК РФ в связи с отнесением в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, затрат на приобретение и оформление прав на товарные знаки и знаки обслуживания, поскольку Роспатентом принято решение об отказе в их регистрации.

Налоговый орган полагает, что незарегистрированные нематериальные активы не принимаются к учету, в связи с чем расходы по ним не являются экономически оправданными и не влекут получения дохода.

При рассмотрении дела судами установлено, что обществом понесены расходы по Договору поручения, заключенному с ООО "Патентно-правовая фирма "ЮС" от 16.10.2001 г. N 211-2001, в виде вознаграждения поверенному, расходов, связанных с предварительными проверками товарных знаков и с подачей товарного знака на регистрацию.

Признавая недействительным решение налоговой инспекции в данной части, суды исходили из того, что расходы общества подтверждены первичными документами (счетами, платежными поручениями, счетами-фактурами, актами сдачи-приемки услуг), соответствуют положениям п. 1 ст. 252 НК РФ и были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение прибыли.

Возражений по представленным обществом первичным документам кассационная жалоба налоговой инспекции не содержит.

Суды также обоснованно сослались на правовую позицию Конституционного суда РФ, изложенную в Определении от 04.06.2007 г. N 320-О-П, в соответствии с которой глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции полагает, что выводы судов о правомерном отнесении спорных затрат на расходы в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, как экономически обоснованных и связанных с предпринимательской деятельностью, соответствуют установленным обстоятельствам и действующему законодательству.

Ссылка налоговой инспекции на то, что спорные объекты не приняты на учет в качестве нематериальных активов в связи с отказом Роспатента в их регистрации, не может быть принята судом кассационной инстанции, поскольку в случае принятия на учет нематериального актива расходы на его приобретение в соответствии с п. 1 ст. 256 и п. 3 ст. 257 НК РФ учитываются в стоимости данного актива, который является амортизируемым имуществом.

При проведении проверки налоговый орган доначислил обществу налог на прибыль в связи с выводами о нарушении заявителем положений п. 1 ст. 252 НК РФ и п. 29 ст. 270 НК РФ в результате включения в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат общества на медицинские осмотры работников, поскольку они не являются обязательными по характеру деятельности общества и по факторам производства.

При рассмотрении дела суды установили, что основным видом деятельности общества является рекламная деятельность, в рамках осуществления которой работниками общества на персональных электронно-вычислительных машинах различных видов создаются рекламные материалы.

Суды обоснованно указали, что данный вид деятельности сопряжен со зрительно напряженными работами и наличием большого количества офисной техники, также способной влиять на здоровье работников.

С учетом данных обстоятельств судами со ссылкой на положения ст.ст. 212 и 213 Трудового Кодекса РФ, Приказ Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 16.08.2004 г. N 83 и п. 13.1 СанПиН 2.2.2/2.4.1340-03, утвержденный Главным Государственным санитарным врачем РФ 30.05.2003 г., сделан обоснованный вывод о наличии вредных факторов в работе сотрудников общества и обязательности прохождения ими периодических медицинских осмотров.

Кассационная жалоба налоговой инспекции не содержит доводов и доказательств, опровергающих установленные судами обстоятельства и выводы судов.

На основании изложенного суд кассационной инстанции полагает обоснованным и соответствующим положениям п. 1 ст. 252 и п.п. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ отнесение заявителем спорных затрат в состав расходов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль.

Суд кассационной инстанции полагает, что судами при рассмотрении спора правильно в соответствии с положениями ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ определен предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов сторон, и сделан правильный вывод по делу.

Нарушений норм процессуального права при рассмотрении дела судом первой и апелляционной инстанций не допущено.

В соответствии со ст. 288 АПК РФ суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда он содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также, если он принят с нарушением или неправильным применением норм материального и процессуального права.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены принятых по делу судебных актов не имеется.

Поскольку налоговая инспекция при подаче кассационной жалобы государственную пошлину не оплачивала, то она подлежит взысканию с налогового органа в доход федерального бюджета в размере 1000 руб., в соответствии с п/п. 12 п. 1 ст. 333.21 НК РФ и с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Информационном письме от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 28 апреля 2008 г. и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2008 г. по делу N А40-2101/08-109-5 оставить без изменения, кассационные жалобы ООО "Медиа Дизайн" и ИФНС России N 10 по г. Москве - без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС России N 10 по г. Москве в доход федерального бюджета госпошлину за подачу кассационной жалобы в размере 1.000 руб.