Вопрос: Применяемой в 2015 году учетной политикой организации установлено, что переоценка групп основных средств производится ежегодно, методом прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Организацией в 2012 году принято решение о переоценке основных средств. В 2012-2014 годах группа основных средств была переоценена. Метод переоценки - экспертный с заключением договора с оценочной организацией. Может ли организация поменять метод переоценки на 31.12.2015 с экспертного на индексный? Может ли переоценка быть поручена специалистам самой организации? Можно ли в 2015 году совсем не проводить переоценку основных средств? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2016 г.)

Применяемой в 2015 году учетной политикой организации установлено, что переоценка групп основных средств производится ежегодно, методом прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Для определения текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств организацией, начиная с 2012 года, привлекались специализированные экспертные организации. При этом в учетной политике не закреплен способ определения текущей (восстановительной) стоимости, а также не установлена обязанность организации для этих целей привлекать специализированные организации.

Организацией в 2012 году принято решение о переоценке основных средств. В 2012-2014 годах группа основных средств была переоценена. Метод переоценки - экспертный с заключением договора с оценочной организацией.

Может ли организация поменять метод переоценки на 31.12.2015 с экспертного на индексный? Может ли переоценка быть поручена специалистам самой организации? Можно ли в 2015 году совсем не проводить переоценку основных средств (то есть поменять периодичность ее проведения)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В 2015 году организация обязана провести переоценку ОС, которые переоценивались с 2012 года. При этом организация может поручить провести переоценку объектов ОС своим сотрудникам.

Если организация собирается изменить метод переоценки на индексный, а также установить иную регулярность проведения переоценки, то организации необходимо внести изменения в учетную политику на 2016 год и, соответственно, применять новые положения начиная с 2016 года.

Обоснование позиции:

Вопросы проведения переоценки ОС регламентируются нормами ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) и Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

Стоимость ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных ПБУ 6/01 и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Так, изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в том числе в случае их переоценки (п. 14 ПБУ 6/01, п. 41 Методических указаний).

Переоценка объектов ОС производится с целью определения реальной стоимости объектов ОС путем приведения их первоначальной стоимости в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки (п. 41 Методических указаний).

На основании п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов ОС по текущей (восстановительной) стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким ОС следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость ОС, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта ОС производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов ОС подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

При этом ни ПБУ 6/01, ни Методические указания не содержат определения и критериев формирования групп однородных объектов ОС. Определять такие группы организации должны самостоятельно (письмо Минфина России от 12.01.2006 N 07-05-06/2). Минфин России рекомендует при их формировании исходить, в основном, из назначения этих объектов.

Нормы ПБУ 6/01 и Методических указаний также не раскрывают, что следует понимать под регулярностью проведения переоценки.

Согласно абзацу первому п. 43 Методических указаний при определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы:

- индексный метод;

- метод прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Для этих целей под текущей (восстановительной) стоимостью объектов ОС понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта (абзац второй п. 43 Методических указаний). При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы: данные на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; оценка бюро технической инвентаризации; экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов ОС (абзац четвертый п. 43 Методических указаний).

Метод индексации основан на применении специальных индексов переоценки (индексов-дефляторов), разработанных Госкомстатом России.

Индекс-дефлятор ИРИП (индекс реализации имущества предприятий) был введен в действие постановлением Правительства РФ от 21.03.1996 N 315 (далее - Постановление N 315) и регулярно публиковался.

Однако в связи с принятием постановления Правительства РФ от 20.02.2002 N 121 Постановление N 315 утратило силу, а иные индексы не устанавливались.

Также согласно сообщению Госкомстата России от 05.04.2002 начиная с апреля 2002 г. Госкомстат России прекращает публикацию индекса инфляции, применяемого для индексации стоимости основных фондов и иного имущества предприятий при их реализации (ИРИП).

Полагаем, что на сегодняшний день для проведения переоценки индексным методом организации придется (смотрите письмо Минфина России от 31.07.2003 N 04-02-05/3/63):

- либо самостоятельно разработать индексы для переоценки (например, на основании информации об уровне инфляции в регионе). Однако данный способ является трудоемким и используется редко;

- либо обратиться на платной основе в НИИ статистики Федеральной службы государственной статистики (Росстат).

При выборе метода прямого пересчета осуществить переоценку могут как специалисты-оценщики, так и финансовые сотрудники предприятия.

Из анализа норм п. 15 ПБУ 6/01 и п.п. 41-48 Методических указаний следует, что для переоценки объектов ОС установлены два ограничения:

- сумма дооценки (уценки) ограничена текущей (восстановительной) стоимостью, т.е. стоимость ОС в бухгалтерском учете и отчетности не должна существенно отличаться от текущей (восстановительной) стоимости;

- частота переоценки ограничена снизу, т.е. переоценка должна проводиться не чаще одного раза в год.

В остальном все оставлено на усмотрение организации, как выбор групп ОС для переоценки, так и конкретный способ ее осуществления. Установлено лишь одно правило: после принятия решения о переоценке по таким ОС в последующем они переоцениваются регулярно. При этом регулярность проведения переоценки также устанавливается организацией в учетной политике.

Пунктом 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008) установлено, что при формировании учетной политики организации по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством РФ и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

Следовательно, предполагается, что если организация принимает решение переоценивать какую-либо из групп однородных ОС, то она должна самостоятельно разработать и закрепить в своей учетной политике способ (порядок) переоценки ОС.

Учетная политика для целей бухгалтерского учета применяется последовательно из года в год (часть 5 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)).

Это одно из основных допущений, в соответствии с которым формируется учетная политика (п. 5 ПБУ 1/2008). Однако внесение изменений в учетную политику зачастую необходимо, поскольку предусмотреть заранее все ситуации хозяйственной жизни предприятия невозможно.

Согласно части 6 ст. 8 Закона N 402-ФЗ изменение учетной политики может производиться в случаях:

- изменения требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;

- разработки или выбора нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

- существенного изменения условий деятельности экономического субъекта.

Схожий перечень содержится в п. 10 ПБУ 1/2008, который применяется в части, не противоречащей Закону N 402-ФЗ. При этом не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации (абзац пятый п. 10 ПБУ 1/2008).

В целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за ряд лет учетную политику изменяют с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения (часть 7 ст. 8 Закона N 402-ФЗ, п. 12 ПБУ 1/2008). Изменения в учетную политику должны быть обоснованы и утверждены руководителем организации путем издания соответствующего приказа или распоряжения (п.п. 8, 11 ПБУ 1/2008).

То есть в общем случае изменения учетной политики организация должна утвердить приказом, составленным не позднее 31 декабря текущего года. Такие изменения начинают действовать с начала следующего года, так как на основании п. 9 ПБУ 1/2008 способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.

В рассматриваемой ситуации применяемой в 2015 году учетной политикой организации установлено, что переоценка групп ОС производится ежегодно, методом прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Соответственно, в 2015 году организация обязана провести переоценку ОС, которые переоценивались с 2012 года. Если организация собирается изменить метод переоценки на индексный, а также установить иную регулярность проведения переоценки, то организации необходимо внести изменения в учетную политику на 2016 год установленным п.п. 8, 11 ПБУ 1/2008 способом, и, соответственно, применять новые положения начиная с 2016 года.

В рассматриваемой ситуации при применении для переоценки метода прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам для определения текущей (восстановительной) стоимости объектов ОС организацией, начиная с 2012 года, привлекались специализированные экспертные организации.

В то же время в учетной политике не закреплен способ определения текущей (восстановительной) стоимости, а также не установлена обязанность организации для этих целей привлекать специализированные организации. Поэтому, на наш взгляд, организация в 2015 году может поручить провести переоценку объектов ОС своим сотрудникам, которые при определении текущей (восстановительной) стоимости ОС могут использовать данные, указанные в абзаце четвертом п. 43 Методических указаний.

Решение организации о проведении переоценки по состоянию на конец отчетного года оформляется соответствующим распорядительным документом (например, приказом руководителя организации). Такой документ обязателен для всех служб организации, задействованных в процессе подготовки перечня подлежащих переоценке ОС, в котором рекомендуется указать точное название, дату приобретения, сооружения, изготовления, принятия объекта ОС к бухгалтерскому учету (п. 45 Методических указаний).

Результаты переоценки оформляются в виде акта специальной комиссией с приложением всех документов, на основании которых была установлена стоимость переоцененных объектов. Данный акт должен содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа, установленные частью 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Если организация, начиная с 2016 года, собирается изменить регулярность проведения переоценки, увеличив интервал между переоценками, например, до двух или трех лет, то необходимо учитывать следующее.

Такое изменение несомненно приведет к уменьшению трудоемкости учетного процесса, что может быть основанием для внесения изменений в учетную политику с 2016 года (п. 10 ПБУ 1/2008). Однако данное упрощение учета не должно нести в себе риск снижения достоверности информации. Ведь если проводить оценку текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых групп ОС раз, например, в три года, то это может привести к тому, что через год после предыдущей переоценки стоимость ОС будет существенно отклоняться от его текущей (восстановительной) стоимости.

В результате в бухгалтерском учете и отчетности будет существенно искажена стоимость ОС, что исключалось в период применения прежнего способа переоценки.

Тем не менее, на наш взгляд, имеется возможность упростить учетный процесс переоценки без снижения степени достоверности информации в бухгалтерском учете и отчетности. Подсказка кроется в условиях переоценки, установленных в п. 15 ПБУ 6/01, а именно что стоимость ОС в бухгалтерском учете и отчетности не должна существенно отличаться от текущей (восстановительной) стоимости.

Иными словами, чтобы это условие выполнить, достаточно организации установить в учетной политике уровень существенности и проводить переоценку только в том году, когда отклонение учетной стоимости ОС от его текущей (восстановительной) стоимости превысит этот установленный уровень существенности.

Обращаем внимание, что такой способ переоценки ОС в полной мере соответствует принципам МСФО (IAS) 16 "Основные средства", согласно п. 34 которого частота проведения переоценки зависит от изменения справедливой стоимости объектов ОС, подлежащих переоценке. Если справедливая стоимость переоцененного актива существенным образом отличается от его балансовой стоимости, требуется дополнительная переоценка. Некоторые объекты ОС характеризуются значительными и произвольными изменениями справедливой стоимости, что вызывает необходимость ежегодной переоценки. Такие частые переоценки не требуются для объектов ОС, справедливая стоимость которых подвергается лишь незначительным изменениям. Потребность в переоценке таких объектов может возникать только один раз в 3-5 лет.

Таким образом, если организация в новом порядке переоценки ОС сохранит ежегодную периодичность получения данных о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых ОС, характерную для прежнего способа переоценки ОС, но установит уровень существенности отклонения учетной цены объекта ОС от его текущей (восстановительной) стоимости, при превышении которого в бухгалтерский учет будут вноситься суммы дооценки (уценки) объекта ОС, то можно ожидать от нового порядка переоценки ОС снижения (по крайней мере, в периоды относительной стабильности цен на переоцениваемое имущество) трудоемкости учетного процесса без снижения степени достоверности информации в бухгалтерском учете и отчетности.

Такой способ (порядок) переоценки ОС не противоречит нормам ПБУ 6/01 и может заменить прежний порядок переоценки ОС путем внесения изменений в учетную политику на 2016 год.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

14 января 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.