Решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 19 мая 2011 г. N ВАС-3943/11 О признании недействующим пункта 4 письма Министерства финансов РФ от 7 марта 2007 г. N 03-07-15/29 "О порядке применения налога на добавленную стоимость, а также регистрации счетов-фактур в книге покупок и книге продаж при возврате товаров"

Решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 19 мая 2011 г. N ВАС-3943/11


Именем Российской Федерации


Резолютивная часть объявлена 12 мая 2011 года.

Полный текст решения изготовлен 19 мая 2011 года.


Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе:

председательствующего судьи Муриной О.Л.,

судей Зориной М.Г. и Тумаркина В.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Новикова О.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества "Агропромышленная компания "СибХлебПром" о признании недействующими пунктов 1 и 4 письма Министерства финансов Российской Федерации от 07.03.2007 N 03-07-15/29 "О порядке применения налога на добавленную стоимость, а также регистрации счетов-фактур в книге покупок и книге продаж при возврате товаров".

В судебном заседании принял участие представитель: от заявителя - открытого акционерного общества "Агропромышленная компания "СибХлебПром" - Третьяк Г.П.,

от третьего лица - Союза хлебопекарных и кондитерских предприятий Сибири - Третьяк Г.П.

Министерство финансов Российской Федерации извещенное надлежащим образом в судебное заседание представителя не направило, заявило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителя. Представитель заявителя против ходатайства не возражал. Суд признал ходатайство подлежащим удовлетворению.

Суд установил:

открытое акционерное общество "Агропромышленная компания "СибХлебПром" (далее - общество) обратилось в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о признании недействующими пунктов 1 и 4 письма Министерства финансов Российской Федерации от 07.03.2007 N 03-07-15/29 "О порядке применения налога на добавленную стоимость, а также регистрации счетов-фактур в книге покупок и книге продаж при возврате товаров" (далее - письмо Минфина России, письмо) в отношении продуктов питания с истекшими сроками годности (реализации), размещенного на официальном сайте http://minfin.ru Министерства финансов Российской Федерации.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, общество утверждает, что пункты 1 и 4 письма Минфина России противоречат законодательству о налогах и сборах. В пункте 1 письма содержится ссылка на пункт 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Данная норма Кодекса применяется исключительно при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Однако пищевая продукция с истекшими сроками реализации не может находиться в обороте, ее реализация запрещена (статья 3 Федерального закона "О качестве и безопасности пищевых продуктов", статья 129 Гражданского кодекса Российской Федерации, пункты 4, 5 статьи 5 Закона Российской Федерации "О защите права потребителей"). Таким образом законодательство запрещает оборот указанной продукции и устанавливает обязанность по приемке возвращенной продукции, что исключает продукцию с истекшими сроками реализации из понятии товаров, операции с которыми влекут образование объекта обложения налогом на добавленную стоимость.

Законодательство о налогах и сборах не содержит норм, обязывающих налогоплательщика при списании товаров по истечении срока годности восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость, ранее правомерно принятых к вычету. В том числе, не является основанием для восстановления сумм налога в бюджет списание (уничтожение) товарно-материальных ценностей в связи с их утратой, порчей, недостачей, браком.

По мнению заявителя, оспариваемые положения письма предусматривают для налогоплательщиков - организаций торговли - обременения (ограничения прав), не предусмотренные законом: ограничивают возможности для применения упрощенной системы налогообложения; возлагают на организации розничной торговли, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, обязанность ведения раздельного учета; понуждают отражать объемы реализации продукции без учета ее возврата, что приводит к необоснованному завышению объемов реализации и создает дополнительные препятствия для применения мер государственной поддержки; затрудняется заключение договоров с организациями торговли. Толкование операции по возврату ранее отгруженной продукции в качестве обратной реализации, вызывает невозможность отнесения соответствующих затрат на приобретение к расходам, принимаемым в целях налогообложения прибыли.

Заявитель считает приведенные положения пункта 1 незаконными и не подлежащими применению, поскольку устанавливают, что возврат продукции с истекшим сроком реализации признается реализацией товаров для целей налогообложения.

По мнению общества при возврате покупателем товара (пищевой продукции) с истекшими сроками годности (реализации) операции по реализации не происходит.

Заявитель также считает приведенные положения пункта 4 незаконными и не подлежащими применению, поскольку законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не содержит норм, обязывающих налогоплательщика при списании товаров по истечении срока годности восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость, ранее правомерно принятых к вычету.

Представитель третьего лица поддержал требования заявителя по данному делу.

В отзыве на заявление Министерство финансов Российской Федерации просит отказать обществу в признании недействующими пунктов 1 и 4 упомянутого письма, указывая, что ранее решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.09.2008 N 11461/08 сделан вывод о соответствии пункта 1 письма 07.03.2007 N 03-07-15/29 нормам Кодекса, Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее Правила ведения книг покупок и книг продаж). Пункт 4 оспариваемого письма, также соответствует требованиям Кодекса и разъясняет порядок применения налога на добавленную стоимость при возврате покупателями товаров продавцу, не затрагивая гражданско-правовых отношений.

Рассмотрев доводы, изложенные в заявлении общества, отзывах и ходатайстве Министерства финансов Российской Федерации и третьего лица, выслушав представителя сторон, и исследовав представленные доказательства, суд считает, что заявление общества подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 письма Минфина России, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, установленном пунктом 3 статьи 168 Кодекса, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж. Счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

В соответствии с пунктом 5 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, подлежат вычету в случае возврата этих товаров продавцу (в том числе в течение действия гарантийного срока) или отказа от них.

Согласно пункту 4 статьи 172 Кодекса вычеты указанных сумм налога производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, после принятия на учет этих товаров.

Согласно пункту 16 Правил ведения книг покупок и книг продаж покупателем регистрируются счета-фактуры, выставленные им при возврате принятых на учет товаров.

Таким образом, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 168 Кодекса, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж.

Счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Таким образом, пункт 1 письма Минфина России воспроизводит содержание названных норм Кодекса, Правил ведения книг покупок и книг продаж и содержит пояснения к порядку их применения. Доказательств дополнительного обременения общества, которое возлагалось бы на него этим пунктом письма, судом не установлено.

Согласно пункту 4 письма Минфина России, которые предусматривают, что если возвращенный продавцу товар в дальнейшем не используется им для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, то суммы налога, принятые к вычету при приобретении товаров, использованных для производства и (или) реализации возвращенных товаров, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в том налоговом периоде, в котором возвращенные товары продавцом приняты к учету. При этом регистрация счетов-фактур в книге продаж при восстановлении указанных сумм налога производится в порядке, установленном пунктом 16 Правил ведения книг ведения книг покупок и книг продаж.

Пункт 3 статьи 170 Кодекса предусматривает случаи, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению.

Однако списание товаров с истекшими сроками годности (реализации) к числу случаев, перечисленных в пункте 3 статьи 170 Кодекса, не относится.

Согласно статье 23 Кодекса на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги. Следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы налога на добавленную стоимость должна быть предусмотрена законом.

Таким образом, оспариваемый пункт 4 письма Минфина России содержит положение, возлагающее на налогоплательщиков обязанность по восстановлению в бюджет ранее принятых к вычету сумм налога на добавленную стоимость, не предусмотренную Кодексом, в связи с чем имеются основания для признания указанного пункта недействующим как не соответствующим Кодексу.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 167, 169, 170, 176, 194 и 195 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации решил:

признать пункт 1 письма Министерства Финансов Российской Федерации от 07.03.2007 N 03-07-15/29 "О порядке применения налога на добавленную стоимость, а также регистрации счетов-фактур в книге покупок и книге продаж при возврате товаров" соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации.

Признать пункт 4 названного письма не действующим как не соответствующий Налоговому кодексу Российской Федерации.

Взыскать с Министерства финансов Российской Федерации в пользу открытого акционерного общества "Агропромышленная компания "СибХлебПром" 1000 рублей государственной пошлины.


Председательствующий судья

О.Л. Мурина


Судья

М.Г. Зорина


Судья

В.М. Тумаркин


Признается недействующим разъяснение Минфина России, касающееся корректировки вычетов по НДС у продавца при возврате ему товаров. Оно сводится к следующему. Если продавец в дальнейшем не применяет возвращенную продукцию для операций, признаваемых объектами обложения, то НДС, принятый к вычету при приобретении товаров, использованных для ее производства и (или) реализации, восстанавливается и уплачивается в бюджет. Это происходит в том налоговом периоде, в котором возвращенная продукция принята продавцом к учету. Счета-фактуры регистрируются в книге продаж при восстановлении налога в порядке, определенном п. 16 правил ее ведения.

ВАС РФ решил, что данное разъяснение не соответствует НК РФ.

В п. 3 ст. 170 НК РФ определено, когда восстанавливается принятый к вычету НДС по товарам (работам, услугам). Списание продукции с истекшими сроками годности (реализации) не относится к таким случаям. Следовательно, приведенное выше положение из письма Минфина России возлагает на плательщиков обязанность восстановить ранее принятый к вычету НДС, не предусмотренную НК РФ.

При этом ВАС РФ не нашел оснований, чтобы признать недействующим другое положение указанного письма. Речь идет о следующем. Покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан выставить продавцу счет-фактуру и зарегистрировать его второй экземпляр в книге продаж. Счет-фактура, полученный продавцом, регистрируется в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ. Данное положение письма воспроизводит нормы НК РФ, правил ведения книг покупок и продаж и поясняет, как их применять.


Решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 19 мая 2011 г. N ВАС-3943/11


Текст решения официально опубликован не был