Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 13 апреля 2010 г. N ВАС-1650/10 Передавая принятые по делу судебные решения для пересмотра в порядке надзора, суд указал, что суды нижестоящих инстанций в нарушение требований процессуального законодательства возложили бремя доказывания обстоятельств, служащих основанием для подтверждения налогоплательщиком права на освобождение от налогообложения операций, признаваемых объектом обложения налогом на добавленную стоимость, на налоговую инспекцию

Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 13 апреля 2010 г. N ВАС-1650/10

Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе

председательствующего судьи В.М. Тумаркина,

судей Н.Г. Вышняк, М.Г. Зориной

рассмотрела в судебном заседании заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (ул. Комсомольская, д. 2, г. Мурманск, 183038) о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Мурманской области от 17.04.2009 по делу N А42-2050/2007, постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2009 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.10.2009 по тому же делу по заявлению открытого акционерного общества "Мурманское морское пароходство" (ул. Коминтерна, д. 15, г. Мурманск, 183038) о признании недействительными решения от 09.03.2007 N 4 и требования от 06.04.2007 N 54 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области.

Другие лица, участвующие в деле: Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (проезд Черепановых, д. 12/9, стр. 1, Москва, 125239).

Суд установил:

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - инспекция) проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Мурманское морское пароходство" (далее - пароходство) за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, по результатам которой принято решение от 09.03.2007 N 4 (далее - решение инспекции) о привлечении пароходства к налоговой ответственности в виде взыскания 165 265 291 рубля штрафов, предусмотренных статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неполную уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, доначислении 513 039 419 рублей налогов на прибыль и на добавленную стоимость, начислении 258 994 977 рублей пеней по названным налогам и направлено требование от 06.04.2007 N 54 (далее - требование инспекции) об уплате 498 806 986 рублей недоимки, 258 463 634 рублей пеней и 159 572 316 рублей штрафов.

Пароходство обжаловало решение инспекции в Арбитражный суд Мурманской области.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 19.05.2008 решение и требование инспекции признаны недействительными в части доначисления 14 597 569 рублей, 1 353 910 рубля, 147 770 848 рублей, 14 534 432 рублей налога на прибыль, 212 439 рублей,126 680 677 рублей, 3 515 745 рублей, 1 524 000 рублей, 299 948 рублей налога на добавленную стоимость, начисления сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в соответствующих суммах.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2008 решение суда оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 12.01.2009 решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в части признания недействительными решения и требования инспекции о доначислении пароходству сумм налога на добавленную стоимость, начислении соответствующих сумм пеней и взыскании штрафов по эпизоду налогообложения бункеровки иностранных теплоходов "Капитан Бочек" и "Капитан Назарьев" (далее - иностранные теплоходы) отменил; в отмененной части передал дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции; в остальной части судебные акты оставил без изменения.

При новом рассмотрении дела общество уточнило требования и просило признать недействительными решение и требование инспекции в части доначисления 51 315 рублей и 165 773 рублей налога на добавленную стоимость за 2003 и 2004 годы по эпизодам бункеровки иностранных теплоходов, отраженным в пункте 2.10.2.1.1.3 решения инспекции, начисления соответствующих сумм пеней и взыскания штрафа.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 17.04.2009 требования общество удовлетворены.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2009 решение оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 21.10.2009 названные судебные акты оставил без изменения.

Признавая решение и требование инспекции в этой части недействительными, судами сделан вывод о том, что в проверяемом периоде пароходство осуществляло бункеровку иностранных теплоходов топливом. Данный вид деятельности заключается в снабжении иностранных судов горюче-смазочными материалами и топливом, относится к работам (услугам), непосредственно связанным с обслуживанием морских судов в портах Российской Федерации, и в соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Кодекса освобождается от обложения налогом на добавленную стоимость. Вывод судов обоснован тем, что инспекция не представила доказательств, подтверждающих вывоз пароходством топлива иностранными теплоходами из Российской Федерации в режиме перемещения припасов, а именно факта подачи пароходством заявлений на оформление топлива в указанном таможенном режиме. Также инспекция не доказала правомерность размера начисленной суммы налога на добавленную стоимость, так как налоговая база определена ею исходя из стоимости всех услуг по бункеровке судов (комплекса услуг), включая стоимость реализованного топлива.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора решения суда первой инстанции от 17.04.2009, постановлений судов апелляционной инстанции от 21.07.2009 и кассационной инстанции от 21.10.2009 инспекция просит оспариваемые судебные акты отменить как нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права и не соответствующие обстоятельствам дела.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, и материалы дела коллегия судей считает, что дело подлежит передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по следующим основаниям.

В апреле 2003 года и марте 2004 года в морском порту "Дудинка" с борта атомного ледокола "Таймыр", находящегося в доверительном управлении у пароходства, произведена погрузка на иностранные теплоходы, принадлежащие иностранной компании "NB Two Shipping Ltd." (далее - иностранная компания), запасов топлива, необходимых для обеспечения их эксплуатации, в количестве 30 тонн и 94,985 тонны соответственно. По окончании бункеровки названные теплоходы убыли в Нидерланды и Испанию.

В налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость за апрель 2003 года и апрель 2004 года упомянутые операции отражены пароходством в качестве операций, не признаваемых объектом налогообложения. Из пояснений пароходства следует, что снабжение иностранных теплоходов топливом расценивалось им в качестве работ (услуг) по обслуживанию морских судов в период их стоянки в порту, освобожденных от обложения налогом на добавленную стоимость.

В результате осуществления мероприятий налогового контроля инспекция пришла к выводу о том, что пароходством в нарушение положений статей 164 и 165 Кодекса занижена налоговая база по налогу на добавленную стоимость за апрель 2003 года на 256 575 рублей и за апрель 2004 года на 920 960 рублей, так как при исчислении названного налога не была учтена выручка, полученная пароходством от реализации иностранной компании бункерного топлива, вывезенного из Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов.

В этой связи инспекция доначислила пароходству 51 315 рублей и 165 773 рубля налога на добавленную стоимость, начислила соответствующие суммы пеней и привлекла к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа (пункт 2.10.2.1.1.3 решения инспекции).

Топливо и горюче-смазочные материалы, необходимые для обеспечения нормальной эксплуатации морских судов и судов смешанного (река-море) плавания, вывозятся из Российской Федерации в режиме # припасов.

В 2003 и 2004 годах действовал таможенный режим # припасов, установленный постановлением Правительства Российской Федерации от 09.07.2001 N 524 "Об установлении таможенного режима перемещения припасов" и Таможенным кодексом Российской Федерации 1993 года.

Применение этого режима определено приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 19.10.2001 N 1000 "О таможенном режиме перемещения припасов": перегрузка товаров (припасов) с одного транспортного средства на другое во время нахождения этих транспортных средств на таможенной территории Российской Федерации производится с разрешения таможенного органа под таможенным контролем с подачей заявки.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса налогообложение вывезенных с территории Российской Федерации топлива и горюче-смазочных материалов в таможенном режиме # припасов производится по налоговой ставке 0 процентов. В целях указанной статьи припасами признаются топливо и горюче-смазочные материалы, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации морских судов и судов смешанного (река-море) плавания.

Как следует из решения инспекции квалификация реализованного топлива в качестве товара и определение суммы полученной пароходством выручки подтверждаются регистрами бухгалтерского учета и документами, служащими основанием для внесения в них соответствующих записей: мемориальными ордерами "Учет оптовой торговли ГСМ", актами от 08.04.2003 и 26.03.2004 о перегрузке 30 тонн и 94,985 тонны топлива с ледокола "Таймыр" на иностранные теплоходы, уведомлениями, направленными пароходством иностранной компании, о необходимости произвести оплату за указанные объемы топлива.

В бухгалтерском учете пароходства горюче-смазочные материалы (топливо) учитывались на балансовых счетах (счет 10 "Материалы", счет 41 "Товары"), предназначенных для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива и так далее, их реализация - по счету 90 "Продажи".

Выполняемые организацией работы (оказываемые услуги) на указанных счетах бухгалтерского учета не отражаются.

Обеспечение морских судов иностранных компаний топливом осуществлялось пароходством в соответствии с заключенными с ними контрактами, согласно которым иностранные компании обязуются принять и оплатить топливо. Цена топлива оговаривалась в каждом случае бункеровки в зависимости от вида и количества топлива, места бункеровки. Иностранные компании также обязывались компенсировать пароходству расходы, связанные с декларированием топлива.

В порту "Дудинка" интересы пароходства представляло закрытое акционерное общество "Морское агентство в порту Дудинка" (далее - агентство) на основании генерального агентского соглашения от 30.04.1999: агентство представляет пароходство во всех отношениях с другими администрациями, властями, инстанциями и коммерческими предприятиями, выполняет таможенные формальности, возложенные на пароходство таможенным законодательством, в том числе по оформлению бункерного топлива и материально-техническому снабжению.

Из пояснений пароходства следует, что агентство обращалось в таможенные органы с заявками от 08.04.2003 N МА-3-12/244 и от 22.03.2004 N МА-3-12/166 о передаче топлива с ледокола "Таймыр" на иностранные теплоходы. На указанных заявках имеются печати таможенного органа, штамп "Погрузка разрешена" или запись "Передача разрешена в присутствии сотрудников таможни и предоставлением акта передачи и фактурной стоимостью".

Таким образом, обязанность таможенного оформления припасов возлагалась на агентство. Обращение агентства в таможенные органы с заявками о разрешении бункеровки иностранных судов, находящихся под таможенным контролем, означает, что агент исполнил свои обязанности по таможенному оформлению топлива в таможенном режиме # припасов в интересах пароходства.

Следовательно, в материалах дела имеются доказательства того, что пароходство, действуя через своего агента в порту "Дудинка", в апреле 2003 года и марте 2004 года поставила на иностранные теплоходы необходимое для их эксплуатации топливо и получило оплату за него.

Указанные операции подлежат отражению в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость по правилам реализации припасов.

В этих случаях для подтверждения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщик представляет в налоговый орган документы, предусмотренные пунктом 1 или пунктом 2 статьи 165 Кодекса, в сроки, установленные пунктом 9 статьи 165 Кодекса. При непредставлении в установленный указанной статьей срок надлежащих документов, операции с названными товарами подлежат налогообложению по ставке 18 процентов (до 01.01.2004 - 20 процентов).

Данное нарушение было вменено инспекцией пароходству.

В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 Кодекса освобождается от налогообложения реализация на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

Обоснование права на применение льготы по налогу на добавленную стоимость лежит на налогоплательщике. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщик обязан вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. В силу пункта 4 статьи 149 Кодекса налогоплательщик обязан вести раздельный учет операций, подлежащих налогообложению, и операций, освобождаемых от налогообложения в соответствии с этой статьей.

В данном же случае суды в нарушение статей 65 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возложили бремя доказывания обстоятельств, служащих основанием для подтверждения налогоплательщиком права на освобождение от налогообложения операций, признаваемых объектом налогообложения по установленной статьей 164 Кодекса налоговой ставке, на инспекцию.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 299, 301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд определил:

1. передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А42-2050/2007 Арбитражного суда Мурманской области для пересмотра в порядке надзора решения Арбитражного суда Мурманской области от 17.04.2009, постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2009 и постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.10.2009 по тому же делу.

ГАРАНТ:

См. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 июня 2010 г. N 1650/10

2. Направить копии определения, заявления и прилагаемых к нему документов лицам, участвующим в деле.

3. Предложить лицам, участвующим в деле, представить в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отзывы на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора до 14 мая 2010 года.

Председательствующий судья

В.М. Тумаркин

Судья

Н.Г. Вышняк

Судья

М.Г. Зорина