Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2015 г. N 05АП-6727/15

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 28 октября 2015 г. N Ф03-4440/15 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Владивосток

17 августа 2015 г.

Дело N А51-5348/2015

Резолютивная часть постановления оглашена 13 августа 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 августа 2015 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Т.С. Гребенюковой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Первомайскому району г. Владивостока,

апелляционное производство N 05АП-6727/2015

на решение от 08.06.2015

судьи Е.И. Андросовой

по делу N А51-5348/2015 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дальтрансфлот" (ИНН 2537068039, ОГРН 1032501812771, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 22.09.2003)

о признании недействительным в части решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Первомайскому району г. Владивостока (ИНН 2537019306, ОГРН 1042503462385, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004) от 22.12.2014 N 09/12 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

от ООО АЛЬТРАНСФЛОТ": представитель Ивашина О.А. по доверенности от 10.03.2015 сроком до 10.03.2016, паспорт, представитель Петрова С.В. по доверенности от 10.03.2015 сроком до 10.03.2016, паспорт;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Первомайскому району г. Владивостока: представитель Ефременко Я.В. по доверенности от 12.01.2015 N 02-01.17/1 сроком до 31.12.2015, удостоверение, представитель Селиванова Т.В. по доверенности от 07.04.2015 N 02-01.17/8 сроком на 1 год, удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Дальтрансфлот" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Дальтрансфлот") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения инспекции Федеральной налоговой службы России по Первомайскому району г. Владивостока (далее - налоговый орган, инспекция) N 09/12дсп от 22.12.2014 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", принятого по результатам выездной налоговой проверки, в части доначислений по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 6 235 122,00 руб., пени, начисленной за несвоевременную уплату НДС в сумме 2 940 211,41 руб., штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 15 365,80 руб., отказа в возмещении НДС в сумме 1 391 805 руб.

Решением от 08.06.2015 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый орган обратился в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить как незаконное и необоснованное, вынесенное при неправильном применении норм материального права, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества. Мотивируя жалобу, инспекция настаивает на том, что поскольку местом оказания спорных услуг не является территория Российской Федерации, объекта обложения НДС не возникает, в связи с этим налогоплательщик не имеет права применить налоговые вычеты по НДС.

Представители налогового органа доводы апелляционной жалобы в судебном заседании апелляционной инстанции поддержали в полном объеме.

В судебном заседании апелляционной инстанции представители общества с доводами апелляционной жалобы не согласились по основаниям, изложенным в письменном отзыве, решение суда первой инстанции считают законным и обоснованным, не подлежащим отмене.

Исследовав материалы дела, судебной коллегией установлено следующее.

Налоговым органом в порядке, установленном статьей 89 НК РФ, на основании решения N 09/10внп от 19.08.2013, проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, налога на доходы физических лиц за период с 01.10.2010 по 31.07.2013, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 28.10.2014 N 09/14дсп.

Проверкой установлено, в том числе, что ООО "Дальтрансфлот" необоснованно заявлены налоговые вычеты по коду операции 1010405 по услугам перевозки рыбопродукции, в размере 7 626 927 руб. по ставке 0 %, поскольку фактически перевозка рыбопродукции осуществлена между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации. Местом реализации в данном случае в соответствии с подпунктом 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ территория Российской Федерации не признается.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение N 09/12 дсп от 22.12.2014 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". Согласно данному решению обществу надлежало уплатить в бюджет 9 827,421,07 руб., в том числе: доначислены суммы неуплаченных налогов в сумме 6 630 105 рублей (из них налог на прибыль организаций в сумме 392 650 руб., НДС в сумме 6 235 122 руб., транспортный налог в сумме 2 333 руб.); начислены штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДС в сумме 15 365,80 руб., по налогу на прибыль в сумме 99 994,4 руб., по транспортному налогу в сумме 466,60 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 1 000 руб., всего в общей сумме 116 826,80 руб.; начислены пени за просрочку исполнения обязанности по уплате НДС в сумме 2 940 211,41 руб., налога на прибыль организаций в сумме 80 142,32 руб., транспортного налога в сумме 40,90 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 60 094,64 руб., всего в общей сумме 3 080 489,27 руб. Налоговым органом была уменьшена сумма НДС, излишне заявленного к возмещению, в размере 1 391 805 руб.

Не согласившись с правомерностью решения в части доначисления НДС в сумме 6 235 122,00 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций, а также отказа в возмещении НДС в сумме 1 391 805 руб., заявителем в порядке статьи 101.2 НК РФ была подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 02.03.2015 N 13-09/04812 решение инспекции N 09/12 дсп от 22.12.2014 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в обжалуемой части было оставлено без изменений, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение налогового органа N 09/12 дсп от 22.12.2014 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления по НДС в сумме 6 235 122,00 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в размере 15 365,80 руб., пени по НДС в сумме 2 940 211,41 руб. не отвечает требованиям закона и нарушает его права, обратилось с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), суд апелляционной инстанции считает его подлежащим отмене по следующим основаниям.

Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции, исследовав представленные обществом документы, в частности договоры морской перевозки, универсального тайм-чартера, коносаменты, в которых отражены пункт отправления - Охотское море, Тихий океан, Берингово море, а пункт назначения - порт Пусан, Южная Корея, через порт Владивосток, Российская Федерация, порт Далянь, Китайская Народная Республика через порт Владивосток, Российская Федерация, руководствуясь разъяснениями Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в пункте 15 Постановления "О некоторых вопросах применения таможенного законодательства" от 08.11.2013 N 79, учитывая подпункты 1, 2 статьи 6 и частей 1, 3 статьи 10 Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов", нормы Таможенного кодекса Таможенного союза, пришел к выводу о том, что оказываемые обществом услуги по перевозке рыбопродукции, выловленной в исключительной экономической зоне Российской Федерации, и, соответственно, являющейся товаром Таможенного союза, а значит произведенной на территории Российской Федерации, подпадают под действие подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, поскольку пункт назначения при перевозке рыбопродукции из исключительной экономической зоны Российской Федерации и пункт отправления при перевозке рыбопродукции после таможенного оформления в порту Владивостока находится на территории Российской Федерации, в связи с чем спорные услуги являются объектом налогообложения НДС по налоговой ставке 0 процентов.

Оценив доводы налогового органа, судебная коллегия считает, что судом первой инстанции ошибочно не учтено следующее.

Как следует из материалов дела, ООО "Дальтрансфлот" в проверяемом периоде оказывало услуги по перевозке рыбопродукции на ТР "Тамбов" из района лова до конечного покупателя в рамках договоров морской перевозки (чартеров), заключенных с ООО "Управление тралового флота", ЗАО "Пиленга", ЗАО "Ролиз", ООО "Босфор Восточный", ОАО "УТРФ-Камчатка", ЗАО "Остров Сахалин", ООО "ПКФ", Direct International Far East Ltd и др.

По условиям перечисленных договоров (чартеров), а также подтверждается соответствующими коносаментами, счетами-фактурами, порты отгрузки обозначены как одно безопасное место погрузки в районе промысла ОМЭ (охотоморская экспедиция) или БМЭ (большие морские экосистемы), за пределами 12-мильной зоны, в пределах исключительной экономической зоны РФ и промысловые районы Охотского моря/ Берингова моря за пределами 12-мильной зоны, в пределах REEZ. В качестве портов выгрузки указаны один безопасный причал порта Далянь, Циндао или Циндао-Хуагандао (Китай), Пусан (Южная Корея). Также согласно условиям вышеназванных договоров пунктом таможенного оформления рыбопродукции на экспорт являлся порт Владивосток.

Кроме того, в проверяемом периоде общество также оказывало услуги по передаче судна ТР "Тамбов" иностранной компании "Шиппинг-Лэнд Ко., Лтд." в соответствии с договором универсального тайм-чартера от 30.06.2011. Из коносаментов, предоставленных налогоплательщиком следует, что пунктами отправления являются Охотское море, Тихий океан, Берингово море, а пунктами назначения Пусан (Корея), Далянь (Китай) через порт Владивосток.

Реализацию услуг по международной перевозке в адрес вышеуказанных заказчиков налогоплательщик облагал НДС по ставке 0 процентов с отражением в налоговых декларациях по НДС за 1, 2 кварталы 2010, 1, 2 кварталы 2011, 2 квартал 2012 кода операции 1010405. Кроме того, по данному коду в налоговых декларациях обществом заявлялись налоговые вычеты по данным услугам в размере 7 626 927 руб.

По мнению налогоплательщика, поскольку в соответствии с частью 3.2 статьи 19 Федерального закона от 20.12.2004 N 166-ФЗ "О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов" в порту Владивосток осуществляются процедуры с перевозимой рыбопродукцией - оформление на вывоз с таможенной территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, с момента помещения перемещаемого товара под таможенную процедуру экспорта пункт отправления товара следует считать определенным, а именно - территория Российской Федерации. В связи с чем заявитель указывает, что реализация услуг по перевозке рыбопродукции на основании подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, а также услуг по предоставлению судна в тайм-чартер на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 164 НК РФ, облагается налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов.

Однако судебная коллегия считает, что до применения подпункта 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ, определяющего размеры налоговых ставок в отношении соответствующих операций, необходимо разрешение иного вопроса, а именно вопроса о том - является ли спорная операция объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с нормами статей 146 - 148 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Положения статьи 148 НК РФ устанавливают порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость. В частности, для целей исчисления НДС порядок определения места реализации услуг, связанных с перевозкой и (или) транспортировкой, установлен подпунктом 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Согласно подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке товаров от места прибытия на территорию Российской Федерации до места убытия с территории Российской Федерации, и услуг, указанных в подпункте 4.3 настоящего пункта), оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации, либо иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, в случае, если пункты отправления и назначения находятся на территории Российской Федерации (за исключением услуг по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица).

Аналогичная редакция абзаца 1 подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, применимая к рассматриваемым отношениям, действовала в 2010 и 2011.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признается территория РФ, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 4.1 и 4.2 пункта 1 настоящей статьи.

С учетом положений указанных норм права, территория Российской Федерации может быть признана местом реализации услуг по перевозке и (или) транспортировке, а также по услугам (работам), непосредственно связанным с перевозкой или транспортировкой, только в том случае, если выполняются следующие условия: услуги по перевозке оказываются российскими организациями или индивидуальными предпринимателями; пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.

Из абзаца 2 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в соответствии с которым в целях настоящей статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации, также следует аналогичный вывод: один из пунктов отправления или назначения должен находиться на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 784 Гражданского кодекса Российской Федерации перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки. Общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.

Условия перевозки грузов, пассажиров и багажа отдельными видами транспорта, а также ответственность сторон по этим перевозкам определяются соглашением сторон, если настоящим Кодексом, транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами не установлено иное.

Пункт 1 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривает, что по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Аналогичные положения закреплены в статье 115 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации.

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом) (пункт 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из положений статьи 142 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации также следует, что после приема груза для перевозки перевозчик по требованию отправителя обязан выдать отправителю коносамент.

Согласно статье 144 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации коносамент должен содержать следующие данные: наименование перевозчика и место его нахождения; наименование порта погрузки согласно договору морской перевозки груза и дата приема груза перевозчиком в порту погрузки; наименование отправителя и место его нахождения; наименование порта выгрузки согласно договору морской перевозки груза; наименование получателя, если он указан отправителем; наименование груза, необходимые для идентификации груза основные марки, указание в соответствующих случаях на опасный характер или особые свойства груза, число мест или предметов и масса груза или обозначенное иным образом его количество. При этом все данные указываются так, как они представлены отправителем; внешнее состояние груза и его упаковки; и др.

Согласно пункту 4 статьи 148 НК РФ документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

В связи с этим разрешение вопроса, подлежит та или иная операция по реализации услуги включению в объект обложения НДС, зависит от определения места реализации работы или услуги, что предполагает оценку фактических обстоятельств конкретной ситуации.

Из представленных в материалы дела договоров морской перевозки, коносаментов, судебной коллегией установлено, что пункты отправления и пункты назначения расположены за пределами Российской Федерации.

С учетом изложенного, вывод суда первой инстанции о том, что оказываемые налогоплательщиком услуги по перевозки рыбопродукции подпадают под действие подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, ошибочен.

Судебная коллегия считает, что поскольку пункты отправления и пункты назначения находятся вне территории Российской Федерации, местом реализации услуг по перевозке рыбопродукции территория Российской Федерации не признается, соответственно, данная реализация услуг не подлежит налогообложению НДС.

В отношении услуг по предоставлению судна ТР "Тамбов" в тайм-чартер, судебной коллегией установлено, что ООО "Дальтрансфлот" с 30.06.2011 заключило договор на аренду ТР "Тамбов" (универсальный тайм-чартер) на передачу судна в аренду иностранной компании "Шиппинг-Лэнд Ко., Лтд.".

Согласно статье 198 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации по договору фрахтования судна на время (тайм-чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю судно и услуги членов экипажа судна в пользование на определенный срок для целей торгового мореплавания, в том числе для перевозок товаров.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ предусмотрено, что место реализации услуг по предоставлению пользование судна (в том числе морского судна) с экипажем по договору аренды определяется по месту осуществления деятельности организации, оказывающей такие услуги.

В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ в целях настоящей главы местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, не признается территория Российской Федерации, если указанные суда используются за пределами территории Российской Федерации для добычи (вылова) водных биологических ресурсов и (или) научно-исследовательских целей либо перевозок между пунктами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Согласно подпункту 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации услуг также признается территория Российской Федерации, если транспортные средства по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку) на этих транспортных средствах, предоставляются российскими организациями и индивидуальными предпринимателями и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации. При этом транспортными средствами признаются воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания, используемые для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом.

По условиям договора на аренду ТР "Тамбов" (универсальный тайм-чартер) от 30.06.2011 местом погрузки является район промысла за пределами 12-мильной зоны (в пределах исключительной экономической зоны Российской Федерации), местом выгрузки определены порты Китайской Народной Республики, Республики Корея, то есть указанное судно использовалось за пределами территории Российской Федерации для перевозок между пунктами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии в данном случае объекта обложения налогом на добавленную стоимость и, как следствие, оснований для применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов.

Ссылки суда первой инстанции на порядок определения места происхождения перевозимого товара, а также на нормы таможенного законодательства, судебная коллегия считает ошибочными, поскольку рассматриваемый спор касается порядка налогообложения услуг по перевозке рыбопродукции, оказанных налогоплательщиком, а не порядка налогообложения реализации товаров (рыбопродукции).

Факт захода судна ТР "Тамбов" в порт Владивосток не был связан с погрузкой и (или) выгрузкой груза на территории Российской Федерации, а обусловлен необходимостью таможенного оформления груза в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, которыми предусмотрена обязанность доставки на территорию Российской Федерации уловов водных и биоресурсов и произведенной из них рыбной и иной продукции. Указанное обстоятельство не влияет на определение места реализации услуг и не имеет значения для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость, поскольку основным критерием установления места реализации услуг по перевозке рыбопродукции из районов промысла (за пределами 12-мильной зоны) в иностранный порт через российский порт Владивосток являются пункты отправления и пункты назначения, которые определены условиями договора морской перевозки, договора тайм-чартера.

Учитывая изложенное, судебная коллегия считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене, в удовлетворении требований заявителя следует отказать.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 08.06.2015 по делу N А51-5348/2015 отменить.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Дальтрансфлот" отказать.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

Л.А. Бессчасная Т.А. Солохина