Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 июня 2016 г. N 12АП-4657/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 21 октября 2016 г. N Ф06-13834/16 настоящее постановление оставлено без изменения

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Саратов

27 июня 2016 г.

Дело N А12-53527/2015

Резолютивная часть постановления объявлена "22" июня 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен "27" июня 2016 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Цуцковой М.Г.,

судей Кузьмичева С.А., Смирникова А.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Комаровым А.И.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 25 марта 2016 года по делу N А12-53527/2015 (судья Селезнев И.В.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью финансовая компания "ГЛАСС" (403893, Волгоградская область, г. Камышин, 7-й микрорайон, д. 25, ИНН 3436008194, ОГРН 1023404961436)

третье лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области (403874, Волгоградская область, г. Камышин, ул. Короленко, д. 18, ИНН 3436014977, ОГРН 1043400645012)

о признании недействительным ненормативного акта Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области в части,

при участии в судебном заседании представителей общества с ограниченной ответственностью финансовая компания "ГЛАСС" - Алейникова Сергея Евгеньевича, действующего по доверенности от 01.11.2015, Арясовой Валерии Викторовны, действующей по доверенности от 01.11.2015; Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области - Ванюкова Руслана Викторовича, действующего по доверенности по доверенности N 3 от 11.01.2016, Буриковой Антонины Игоревны, действующей по доверенности N 25 от 12.01.2016;

без участия в судебном заседании представителей: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области (почтовое уведомление N 86872 приобщено к материалам дела),

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью финансовая компания "ГЛАСС" (далее - ООО ФК "ГЛАСС", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации, в котором просит признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 2 по Волгоградской области, Инспекция, налоговый орган) N 215 от 30.07.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 910 101 руб., налоговой санкции по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 382 020 руб. и пени по налогу на прибыль в размере 321 214,81 руб.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 25 марта 2016 года по делу N А12-53527/2015 заявление общества с ограниченной ответственностью Финансовая компания "ГЛАСС" удовлетворено.

Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Волгоградской области N 215 от 30.07.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 910 101 руб., налоговой санкции по ст. 122 Налогового Кодекса РФ (НК РФ) за неуплату налога на прибыль в размере 382 020 руб., пени по налогу на прибыль в размере 321 214,81 руб.

Суд обязал Межрайонную ИФНС России N 2 по Волгоградской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью финансовая компания "ГЛАСС".

С Межрайонной ИФНС России N 2 по Волгоградской области в пользу общества с ограниченной ответственностью финансовая компания "ГЛАСС" взысканы судебные расходы в размере 3000 руб., понесённые заявителем при оплате государственной пошлины.

Не согласившись с вынесенным решением, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, дополнительными пояснениями к жалобе, в которых просит решение суда первой инстанции отменить, по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе

Обществом с ограниченной ответственностью финансовая компания "ГЛАСС" представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, письменные пояснения к отзыву, в котором общество просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Иных письменных отзывов в порядке статьи 262 АПК РФ на апелляционную жалобу не представлено.

В судебном заседании представители общества с ограниченной ответственностью финансовая компания "ГЛАСС", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области поддержали позицию по делу.

Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Волгоградской области, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания (п.1 ст. 123, п.3 ст.156 АПК РФ).

Законность и обоснованность принятого решения проверена арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст. 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении апелляционной жалобы установлены следующие обстоятельства.

Основным видом деятельности ООО ФК "ГЛАСС" в 2012-2013 годах являлась деятельность дилеров с использованием лицензий профессионального участника рынка ценных бумаг.

В указанных периодах налогоплательщик предоставлял заёмщикам денежные средства по договорам займа, на основании которых предусматривалась выплата процентов.

Сумма полученных процентов учитывалась налогоплательщиком в составе внереализационных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Межрайонной ИФНС России N 2 по Волгоградской области была проведена выездная налоговая проверка ООО ФК "ГЛАСС", в ходе которой налоговым органом было установлено, что размер ставки за пользование заёмными денежными средствами для организаций-заёмщиков (ООО "ТП "Стеклотара", ООО "Стройнаутпром", ООО "Экспресс-Ювента", ООО "Домостроительный комбинат", ООО "ЗЖБИ N8", ООО "СХ ПРОФИТ", ЗАО "Камышинский рыбозавод", ООО "Центр рыбного промысла", ООО "ИАА "ИНФОКАМ", ООО "УМО" и КПК "Альтернатива") установлена договорами займа в пределах от 12 до 30 процентов.

Вместе с тем, при взаимоотношениях с ООО "Престиж АМ", ООО "Восток" и ООО "Компания "Жилстрой", являющимися взаимозависимыми лицами с ООО ФК "ГЛАСС", в договорах займа установлены более низкие процентные ставки за пользование заёмными денежными средствами, либо займы выдавались без процентов.

Так, по договорам, заключённым с ООО "Престиж АМ", налогоплательщиком применены заниженные процентные ставки (от 4,2% до размера ставки рефинансирования, увеличенной на 0,1 пункт), либо выдавались беспроцентные займы, по которым сумма процентов согласно условиям договора равна нулю.

По договорам, заключённым с ООО "Восток" и ООО "Компания "Жилстрой" заёмные денежные средства предоставлялись налогоплательщиком также без процентов.

Руководствуясь нормами главы 14.3 НК РФ, налоговый орган для определения соответствия условий договоров займа, применённых ООО ФК "ГЛАСС" в анализируемых сделках по предоставлению беспроцентных денежных займов и денежных займов под низкий процент взаимозависимым организациям в качестве сопоставляемых сделок использовал сделки, совершенные налогоплательщиком с другими организациями, не являющимися взаимозависимыми, такими как: ЗАО "Камышинский рыбзавод", ООО "Центр рыбного промысла" и КПК "Альтернатива".

На основании проведённых мероприятий налогового контроля Инспекция пришла к выводу о занижении налогоплательщиком внереализационного дохода на сумму недополученных процентов по договорам займа с взаимозависимыми лицами - ООО "Престиж-АМ", ООО "Восток" и ООО "Компания "Жилстрой".

Решением Межрайонной ИФНС России N 2 по Волгоградской области N 215 от 30.07.2015, принятым по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщик привлечён к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 382 020 руб. Этим же решением ООО ФК "ГЛАСС" доначислена недоимка по налогу на прибыль за 2012-2013 годы в общей сумме 1 910 101 руб. и пени по налогу на прибыль в размере 321 214,81 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа, послужило неправомерное, по мнению налогового органа, занижение налоговой базы на сумму внереализационных доходов за 2012 год в размере 4 629 432 руб. и за 2013 год в размере 4 921 073 руб. в виде процентов, рассчитанных на сумму выданного беспроцентного займа, а так же займа по незначительный процент взаимозависимым лицам (ООО "Престиж-АМ", ООО "Восток" и ООО "Компания "Жилстрой").

При этом налоговый орган руководствовался пунктом 1 статьи 105.3 НК РФ, согласно которому в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Не согласившись с вынесенным решением ООО ФК "ГЛАСС" обратилось в УФНС России по Волгоградской области с апелляционной жалобой и просило отменить решение налогового органа.

Однако решением УФНС России по Волгоградской области N 1005 от 28.10.2015 решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Волгоградской области N 215 от 30.07.2015 оставлено без изменения.

ООО ФК "ГЛАСС" обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с соответствующим заявлением.

По мнению заявителя, применение налоговым органом положений главы 14.2 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) является неправомерным, поскольку получение процентов по договору займа не является реализацией товаров (работ, услуг) в целях установления размера рыночных цен по контролируемым сделкам.

Арбитражный суд Волгоградской области счел требования ООО ФК "ГЛАСС" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Волгоградской области N 215 от 30.07.2015 в оспариваемой части подлежащими удовлетворению.

Проверив законность и обоснованность судебного акта суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.

В соответствии со ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы, которые определяются в порядке, установленном ст. 250 Кодекса с учетом положений указанной главы.

В п. 6 ст. 250 НК РФ определено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Согласно п. 2 ст. 1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

Пунктом 4 ст. 421 ГК РФ предусмотрено, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст. 422 ГК РФ).

По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (ч. 1 ст. 807 ГК РФ).

В соответствии со ст. 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором. При заключении договора стороны фиксируют в нем достигнутые договоренности относительно условий предоставления займа, в том числе размер процентов, причитающихся к выплате заимодавцу за пользование денежными средствами.

Согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 Кодекса сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

При этом, из буквального содержания приведенной нормы следует, что, сделка должна совершаться между взаимозависимыми лицами; и в сделке должны создаваться или устанавливаться коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Судом установлено, что в рассматриваемом случае наличие взаимозависимости между заемщиками ООО "Престиж-АМ", ООО "Восток" и ООО "Компания "Жилстрой" и займодавцем ООО ФК "ГЛАСС" заявителем не оспаривается.

Позиция суда о том, что договор займа может быть как возмездным, т.е. предусматривающим уплату процентов за пользование заемными средствами, так и безвозмездным, а поэтому в рассматриваемом случае не соблюдается второе условие, предусмотренное п. 1 ст. 105.3 НК РФ - создание коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, а следовательно, увеличение налоговым органом налоговой базы по налогу на прибыль в части внереализационных доходов на сумму процентов по беспроцентным договорам займа с ООО "Престиж-АМ" (от 17.03.2010 N 170310/ДЗ-1), с ООО "Компания "Жилстрой" (от 03.09.2010 N 030910/ДЗ-1) и с ООО "Восток" (от 10.05.2012 N 100512/ДЗ-1) за 2012 год в размере 1 910 686 руб. и за 2013 год в размере 4 526 739,76 руб. является неправомерным, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку получение денежных средств, по договорам займа на условиях возврата такой же суммы, не могут рассматриваться как безвозмездно полученные, на что указано в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 по делу N А55-9083/03-31.

Из анализа ст. ст. 807-809 ГК РФ следует, что договоры займа, заключенные между юридическими лицами (в том числе договоры, в которых не предусмотрено взыскание процентов на сумму займа), являются возмездными.

В то же время заключение договоров беспроцентного займа действительно в соответствии с гражданским законодательством возможно и между лицами, не являющимися взаимозависимыми, однако это не свидетельствует о не соблюдении второго условия, предусмотренного п. 1 ст. 105.3 НК РФ (создание или установление коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми).

Условиями договоров не предусмотрена уплата процентов за пользование заемными денежными средствами, поэтому заявитель посчитал, что поскольку положениями п. 6 ст. 250 НК РФ предусмотрено фактическое получение налогоплательщиком процентов по договорам займа, то только при таких обстоятельствах проценты признаются внереализационными доходами для целей налогообложения налогом на прибыль, и что в соответствии с положениями главы 25 НК РФ основанием для начисления в налоговом учете дохода в виде процентов является действующее долговое обязательство, в том числе его условия, предусматривающие уплату процентов, в связи с тем, что при выдаче беспроцентного займа не происходит начисление и получение процентов, отсутствует доход, подлежащий налогообложению.

В соответствии с п. 4 ст. 328 НК РФ проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено данной статьей.

Из норм п. 6 ст. 271 НК РФ следует, что при применении метода начисления доход в виде процентов признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода вне зависимости от фактического поступления в их оплату денежных средств или иного имущества.

Согласно п. 1 ст. 105.3 НК РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с настоящим разделом сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Наличие взаимозависимости проверяемых лиц заявителем не оспаривается и подтверждается материалами дела.

Эта взаимозависимость влияет на осуществление экономической деятельности и ее результаты, в связи с чем для взаимозависимых контрагентов устанавливаются иные коммерческие условия, чем для остальных участников рынка.

Согласно п. 1 ст. 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. Заявитель аргументирует свою позицию тем, что закон предусматривает возможность заключения беспроцентного договора займа между любыми лицами, в том числе субъектами предпринимательской деятельности.

Но, исходя из цели извлечения прибыли из экономической деятельности, выдача беспроцентных займов не соответствует цели предпринимательской деятельности (извлечение прибыли), при этом заемщик оказывается в заведомо привилегированном положении, а займодавец - в ущемленном. Ссылка на то, что законом установлена возможность заключения беспроцентных договоров займа между юридическими лицами, является несостоятельной, потому что закон регламентирует пределы применения права, в то время как взаимоотношения субъектов рыночной экономики заведомо не может за них выходить, а также не могут быть отождествлены с этими пределами. Отношения между взаимозависимыми лицами не должны выходить за пределы закона, а согласно нормам, предусмотренным налоговым законодательством РФ - за пределы взаимоотношений невзаимозависимых лиц, которые исходят из принципов свободы конкуренции, ценообразования на основе спроса и предложения, а также из целей получения экономической прибыли.

Таким образом, п. 1 ст. 105.3 НК РФ устанавливает специальные правила налогообложения взаимозависимых лиц, не ограничивая осуществление их гражданских прав, предусмотренных ГК РФ.

Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных недобросовестных действий, направленных на незаконное занижение налоговых платежей.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В случае совершения между взаимозависимыми лицами сделок, не отвечающих признакам контролируемых, в которых исчисление налоговой базы осуществляется на основании положений НК РФ исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ (в том числе при реализации товаров ( работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) при оплате труда в натуральной форме), контроль соответствия цен, примененных в таких сделках, рыночным ценам может быть предметом выездных и камеральных проверок.

При этом в целях определения фактической цены сделки, в которой предполагается занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, возможно применять методы, установленные главой 14.3 Налогового кодекса РФ.

Инспекцией установлено, что в договоры займа, заключенные между ООО "ФК "ГЛАСС" и взаимозависимыми контрагентами в 2011 году, изменения вносились после 01.01.2012.

Следовательно, положения Федерального закона N 227-ФЗ применяются к спорным сделкам по предоставлению займа, ссылка суда на разъяснения, содержащиеся в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04 не может быть принята во внимание, поскольку данные разъяснения сделаны без учета изменений, вступивших в законную силу 01.01.2012.

Инспекцией в рассматриваемом случае в качестве рыночной признана цена по сделке налогоплательщика с лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к ООО ФК "ГЛАСС". При этом использование сделок, совершенных налогоплательщиком с невзаимозависимыми лицами возможно в случае, если такие сделки являются сопоставимыми с анализируемой сделкой.

Пунктом 2 статьи 105.5 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой.

Если коммерческие и (или) финансовые условия сопоставляемых сделок отличаются от коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки, такие сделки могут быть признаны сопоставимыми с анализируемой сделкой, если различия между указанными условиями анализируемой и сопоставляемых сделок не оказывают существенного влияния на их результаты или если такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки (пункт 3 статьи 105.5 Налогового кодекса Российской Федерации).

Метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 105.10 настоящего Кодекса. Применение иных методов, указанных в подпунктах 2 - 5 пункта 1 настоящей статьи, допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

Согласно пункту 4 статьи 105.5 Налогового кодекса Российской Федерации при определении сопоставимости сделок, а также для осуществления корректировок коммерческих и (или) финансовых условий сделок производится анализ характеристик анализируемой и сопоставляемых сделок, которые могут оказывать существенное влияние на коммерческие и (или) финансовые условия сделок, сторонами которых не являются лица, признаваемые взаимозависимыми, в том числе характеристик товаров (работ, услуг), являющихся предметом сделки; условий договоров (контрактов), заключенных между сторонами сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг).

Определение сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок с условиями анализируемой сделки осуществляется с учетом условий, перечисленных в п. 5 ст. 105.5 НК РФ.

В рассматриваемом случае предметом сделок является предоставление налогоплательщиком заемных денежных средств взаимозависимым организациям на условиях отличных от иных: по сниженной ставке годовых процентов, а также без начисления процентов за их пользование.

Таким образом, налоговый орган обладает основаниями и полномочиями по проверке рассматриваемых договоров займа на предмет соответствия примененных цен рыночному уровню.

При этом Инспекцией в ходе выездной проверки сопоставлены такие критерии, как предмет сделки, условия использования, срочность, возвратность, проценты пользования займом, предельный срок пользования займом и т.д.

Суд правомерно указал на неустановление налоговым органом одинаковых с рассматриваемыми сделками коммерческих и (или) финансовых условий.

Как следует из материалов дела, в качестве сопоставимых сделок с анализируемыми сделками между ООО ФК "ГЛАСС" и ООО "Престиж-АМ" (договоры об открытии заёмной линии от 04.10.2011 N 041011/ДЗ-1 и от 15.11.2012 N 151112/ДЗ-1) (т.4 л.д.82-83, 130-131) и между ООО ФК "ГЛАСС" и ООО "Компания "Жилстрой" (договор об открытии заёмной линии от 09.02.2012 N 090212/ДЗ-1) (т.4 л.д.68-69) налоговым органом были использованы: договор об открытии заёмной линии от 15.06.2011 N 150611/ДЗ-1 с ЗАО "Камышинский рыбозавод" (т.4 л.д.27-28) и договор об открытии заёмной линии от 15.06.2011 N 150611/ДЗ-1 с КПК "Альтернатива" (т.3 л.д.102).

Однако в тексте оспариваемого решения приведены только условия заключённых договоров, но при этом отсутствует обоснование того, какие схожие коммерческие и (или) финансовые условия сделок заявителя с ЗАО "Камышинский рыбозавод" и КПК "Альтернатива" налоговым органом признаются сопоставимыми с анализируемыми сделками с ООО "Престиж-АМ" и ООО "Компания "Жилстрой".

Налоговым органом не приводятся пояснения относительно причин не включения в число сопоставимых сделок иных договоров займа между ООО ФК "ГЛАСС" и ООО "ТП "Стеклотара", ООО "Стройнаутпром", ООО "Экспресс-Ювента", ООО "Домостроительный комбинат", ООО "ЗЖБИ N 8", ООО "СХ ПРОФИТ", ООО "ИАА "ИНФОКАМ" и ООО "УМО".

Также не анализируются возможные различия условий анализируемых и сопоставляемых сделок, которые не оказывают существенного влияния на их результаты или могут быть учтены с помощью применения соответствующих корректировок для целей налогообложения.

Налоговым органом не учтены периоды заключения сопоставимых и анализируемых сделок. Так, договор об открытии заёмной линии с ЗАО "Камышинский рыбозавод" и КПК "Альтернатива" были заключены в 2010 и 2011 годах. В то время, как анализируемые сделки с взаимозависимыми лицами заключены в 2011 и 2012 годах.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Вместе с тем, как обоснованно отметил суд, Инспекция не представила доказательств получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в результате недобросовестного поведения и злоупотребления своими правами.

Для определения схожести коммерческих и (или) финансовых условий сделок налоговым органом не учтено различие организационно-правовой формы заёмщиков: в сопоставимых сделках заёмщиками являются закрытое акционерное общество и кредитно-потребительский кооператив, а в анализируемых сделках оба заёмщика - общества с ограниченной ответственностью.

Указывая в решении на наличие у всех заёмщиков активов, необходимых для осуществления деятельности, налоговый орган не принимает во внимание различный размер этих активов, что может оказать существенное влияние на финансовые условия сделки. При этом идентичные условия выдачи займов (срочность, возвратность, ответственность за ненадлежащее исполнение обязательств) обусловлены требованием закона и не являются безусловным показателем схожести коммерческих и финансовых условий сделок.

В своём решении (стр. 48, пункты 4 и 5) налоговый орган признаёт невозможность проведения сравнительного анализа характеристик соответствующих рынков товаров (работ, услуг) в виду того, что рассматриваемые сделки по представлению денежных средств в форме займов не могут быть соотнесены с рынком товаров (работ, услуг). И как следствие - не может быть определена рыночная стоимость сделок применительно к процентам по займам, как категория, характеризующая стратегию сторон по договору займа по оказанию влияния на размер процентов.

Поскольку рыночная цена по процентам, принятым сторонами по договору займа, не может быть установлена, применение налоговым органом методики интервала рыночных цен, предусмотренной пунктом 3 статьи 105.9 НК РФ, является недопустимым.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства нашёл подтверждение довод заявителя о взаимозависимости ООО ФК "ГЛАСС" и КПК "Альтернатива", поскольку председателем правления и Наблюдательного Совета последнего является Жерносек Олег Анатольевич (финансовый директор ООО ФК "ГЛАСС"), членами правления (Наблюдательного Совета) КПК "Альтернатива" являются Малыгин Николай Евгеньевич (директор ООО ФК "ГЛАСС") и Алейников Сергей Александрович (руководитель казначейства ООО ФК "ГЛАСС").

Данное обстоятельство соответствует критериям определения взаимозависимых лиц, предусмотренным статьёй 105.1 НК РФ.

При этом следует учитывать, что сделки по получению КПК "Альтернатива" займа у ООО ФК "ГЛАСС" на условиях выплаты процентов были одобрены на заседаниях Наблюдательного Совета КПК "Альтернатива" (т.10 л.д.127-129).

Следовательно, сделки с взаимозависимым лицом КПК "Альтернатива" не могут использоваться в качестве сопоставимых сделок для определения доходов (прибыли, выручки) по сделкам, сторонами которых являются взаимозависимые лица, поскольку иное противоречило бы порядку, установленному статьёй 105.5 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает правильным вывод суда о несоблюдении Инспекцией условий проведения налогового контроля по сделкам со взаимозависимыми лицами, установленных разделом V.I Налогового кодекса Российской Федерации, что также свидетельствует о неправомерности доначисления спорных сумм налога на прибыль, начисления соответствующих им пеней и штрафа.

Следовательно, решение Инспекции обоснованно признано судом недействительным в рассматриваемой части.

Апелляционная инстанция считает, что Арбитражный суд Волгоградской области полно и всесторонне исследовал обстоятельства дела, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства и правильно применил нормы материального и процессуального права.

Ввиду изложенного основания для отмены или изменения принятого по делу судебного акта и удовлетворения жалобы у апелляционной инстанции отсутствуют.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

Взыскание с налогового органа госпошлины не производится, поскольку он освобожден от ее уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Волгоградской области от 25 марта 2016 года по делу N А12-53527/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

М.Г. Цуцкова

Судьи

С.А. Кузьмичев А.В. Смирников