Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 декабря 2016 г. N 17АП-16423/16

Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Пермь

12 декабря 2016 г.

Дело N А60-18763/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 5 декабря 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 декабря 2016 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е. В.,

судей Борзенковой И.В., Голубцова В.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью "Компания АВТО ПЛЮС" (ИНН 6659031315, ОГРН 1026602951836) - Аверина Л.В., паспорт, доверенность от 02.11.2015; Смирнова С.А., паспорт, доверенность от 02.11.2015; Сосновский Я.С., паспорт, доверенность от 01.01.2016;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (ИНН 6608002549, ОГРН 1046603571740) - Шугар А.В., удостоверение, доверенность от 11.01.2016;

от третьего лица общества с ограниченной ответственностью "Тойота Мотор" - не явились;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 09 сентября 2016 года

по делу N А60-18763/2016,

принятое судьей Бушуевой Е.В.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Компания АВТО ПЛЮС"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области

третье лицо - общество с ограниченной ответственностью "Тойота Мотор"

о признании недействительным решения от 25.01.2016 N 38 в части,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Компания АВТО ПЛЮС" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.01.2016 N 38 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 8 517 397 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 09.09.2016 заявленные требования удовлетворены. Признано недействительным решение инспекции от 25.01.2016 N 38 в части доначисления НДС в размере 8 517 397 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

Не согласившись с принятым решением, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить и принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы полагает, что выплаченные (предоставленные) ООО "Тойота Мотор" премии (скидки) уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы на НДС у поставщика ООО "Тойота мотор" и сумм налоговых вычетов по НДС у ООО "Компания АВТО ПЛЮС". В рассматриваемой ситуации обществу следовало восстановить налог именно в силу подп.4 п.3 ст.170 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), так как сторонами фактически изменена стоимость отгруженных товаров. По второму эпизоду инспекция также считает правомерным доначисление НДС, поскольку в рамках акции общество вместе с моторным маслом безвозмездно передавало покупателям фильтр и выполняло в их пользу работы, а в силу абз.2 подп.1 п.1 ст.146 Кодекса реализация товаров и работ на безвозмездной основе облагается НДС.

Представитель инспекции в судебном заседании на доводах апелляционной жалобы настаивал.

Заявитель против доводов апелляционной жалобы возражает по основаниям, изложенным в отзыве, просит решение суда оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители заявителя поддержали позицию, изложенную в отзыве; просили приобщить к материалам дела копии товарных накладных от 09.06.2012, 21.03.2012 и распечатку с интернет-сайта со сведениями о ценах общества на моторное масло.

Согласно части 2 ст.268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.

Документы, представленные для обоснования возражений относительно апелляционной жалобы в соответствии со статьей 262 настоящего Кодекса, принимаются и рассматриваются арбитражным судом апелляционной инстанции по существу (абзац второй части 2 ст.268).

На основании изложенного и в отсутствие возражений иной стороны представленным заявителем документы приобщены, как представленные в обоснование возражений апелляционной жалобы.

Третье лицо, надлежащим образом уведомленное о времени и месте судебного разбирательства, в суд апелляционной инстанции своего представителя не направило, что в порядке части 3 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

До судебного заседания от третьего лица поступило заявление о рассмотрении дела в отсутствие представителя, в котором оно указало, что поддерживает позицию общества.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе НДС за 2011-2013 гг., по результатам которой составлен акт от 23.09.2015 N 38 и принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.01.2016 N 38.

Указанным решением обществу доначислен и предложен к уплате НДС в сумме 8 760 269 руб., пени в сумме 2 264 613 руб. и штраф по п.1 ст.122 Кодекса в сумме 666 916 рублей.

Решением УФНС России по Свердловской области от 04.04.2016 N 282/16 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции в части доначисления НДС в сумме 8 517 397 руб., соответствующих сумм пени и штрафа является незаконным, нарушает права и интересы заявителя в сфере экономической деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Проверив оспариваемый ненормативный правовый акт на соответствие закону, суд первой инстанции пришел к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению.

Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в силу следующего.

Основанием для доначисления обществу НДС за 2011-2012 г., 1-2 кварталы 2013 г. в сумме 8 013 858 руб. послужили выводы инспекции о неправомерном применении обществом налогового вычета (невосстановлении НДС) при получения денежных премий (скидок к стоимости) от поставщика ООО "Тойота Мотор".

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 4 статьи 166 НК РФ установлено, что общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Из материалов дела усматривается, что в рамках заключенных между ООО "Компания АВТО ПЛЮС" (покупатель) и ООО "Тойота Мотор" (поставщик) договора уполномоченного дилера, договоров поставки автомобилей, в целях мотивации покупателя к увеличению объемов закупаемых (и как следствие реализуемых) автомобилей, увеличению доли рынка автомобилей, в целях повышения уровня удовлетворенности потребителей и уровня продаж автомобилей, заключено соглашение от 01.09.2008 N АП-1.

Согласно указанному соглашению поставщик выплачивает покупателю премии за выполнение последним определенных условий. К данным условиям относятся в том числе, но не ограничиваясь этим, количество автомобилей определенной модели, реализованное покупателем физическим и юридическим лицам за определенный период времени. Конкретные условия, за выполнение которых покупателю выплачиваются премии, согласуются сторонами дополнительно в письменной форме путем подписания приложений к соглашению, которые являются его неотъемлемой частью.

Размеры премий могут быть по соглашению сторон установлены как в фиксированной сумме в рублях (и/или долларах США), так и в процентах от стоимости автомобилей. При этом под стоимостью автомобилей стороны понимают стоимость автомобилей, указанных в соответствующем приложении, по которой они были приобретены покупателем у поставщика, без учета НДС.

Размер выплачиваемой премии определяется на основании подписанного уполномоченным представителем покупателя отчета (форма отчета утверждается сторонами), представленного поставщику в срок не позднее 12 дней по окончании периода времени, указанного в соответствующем приложении.

Премия выплачивается покупателю на основании утвержденного поставщиком отчета покупателя и предоставленного последним счета в течение 20 банковских дней с момента получения соответствующего счета поставщиком.

Конкретные условия, за выполнение которых покупателю выплачиваются премии, согласуются сторонами дополнительно в письменной форме путем подписания приложений к соглашению, которые являются его неотъемлемой частью.

Согласно представленным налоговому органу документов, конкретные условия, за выполнение которых покупателю выплачивается премия, отражены в приложениях к соглашению, подписываемых ежемесячно сторонами и определяются исходя из модели (марки), спецификации, периода реализации и количества реализованных автомобилей.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что заявителем с ООО "Тойота Мотор" ежемесячно согласовываются конкретные условия в виде приложений к соглашению от 01.09.2008 N АП-1, при выполнении которых выплачивается премия.

В соответствии с данными приложениями покупателям реализуются автомобили конкретной модели, о чем обществом составляются и в последующем утверждаются представителем поставщика ООО "Тойота Мотор". Вместе с указанными отчетами налогоплательщик направляет в адрес ООО "Тойота Мотор" счета на оплату премии по результатам отчета по продажам.

Платежными поручениями подтверждается, что ООО "Тойота Мотор" производило оплату счетов путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Компания АВТО ПЛЮС". Полученную оплату налогоплательщик учитывал в бухгалтерском учете на счете 91-700 "Прочие доходы и расходы", в налоговом учете во внереализационных доходах. Корректировочные счета-фактуры ООО "Тойота Мотор" в адрес налогоплательщика не выставляло.

Согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 07.02.2012 N 11637/11, в случае перечисления продавцом непродовольственных товаров их покупателю какой-либо премии, такая премия, исходя из условий договора, может, как изменять стоимость ранее поставленных товаров (то есть по своей правовой природе являться скидкой к цене товара), так и не изменять ее. Квалификация премии в качестве торговой скидки должна производиться в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации. Таким образом, влияние премии на цену товаров определяется исходя из условий договора.

Суд проанализировал первичные документы и установил, что положения договоров поставки и соглашения от 01.09.2008 N АП-1 не предусматривали изменение цены поставляемой продукции. Установленные соглашением премии выплачивались последнему в целях мотивации к увеличению объемов закупаемых автомобилей, доли рынка и зависели от нескольких факторов. Оснований считать данные премии торговыми скидками не имеется.

С 3 квартала 2013 года вступил в силу Федеральный закон от 05.04.2013 N 39-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 4 Федерального закона "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения", согласно которому ст.154 НК РФ дополнена пунктом 2.1 следующего содержания: "Выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором".

Данные изменения в законодательстве подтверждают правомерность вывода об отсутствии у покупателя обязанности корректировать (восстанавливать) налоговые вычеты при получении премии, если заключенным договором прямо не предусматривается уменьшение стоимости товаров в результате выплаты такой премии.

Несмотря на то, что обратная сила пункту 2.1 статьи 154 не придана, он может быть учтен для определения действительной воли законодателя к регулированию спорных правоотношений.

Данный вывод согласуется с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.03.2015 N 302-КГ15-1523.

Кроме того, в соответствии с письмом Федеральной налоговой службы России от 09.06.2015 N ГД-4-3/9996@ обязанность по корректировке налоговых вычетов у покупателя не возникает и право на корректировку налоговой базы по НДС и суммы налога у продавца отсутствует при получении покупателем от продавцов премий (бонусов) за приобретение определенного объема товаров в период до 01.07.2013, когда по условиям договора стоимость отгруженных товаров на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (бонуса) не изменяется, либо при отсутствии таких условий в договоре.

Материалами настоящего дела, в том числе первичными документами, отчетами общества и пояснениями (позицией) третьего лица подтверждается, что стороны договора поставки в спорный период не рассматривали и не отражали в своем учете спорные премии как скидки на товар, изменяющие его стоимость, а расценивали их исключительно как бонусы, не влияющие на стоимость уже поставленного товара.

Каких-либо признаков, свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика и третьего лица на получение необоснованной налоговой выгоды, налоговой проверкой не установлено, судом из материалов дела не усматривается.

ООО "Тойота Мотор" не уменьшало на спорные бонусы размер своей налоговой базы и к настоящему моменту уже не сможет этого сделать, поскольку срок для заявления налоговых вычетов и возмещения из бюджета НДС за 2011-2012 гг., 1-2 квартал 2013 г. истек (пункт 2 статьи 173 НК РФ с учетом пункта 28 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость").

На основание изложенного суд первой инстанции обоснованно признал решение инспекции недействительным в части доначисления НДС в сумме 8 013 858 руб., соответствующих пени и штрафа.

Основанием для доначисления НДС за 2,4 кварталы 2011-2012 гг. в сумме 503 539 руб. явился вывод налогового органа о том, что налогоплательщик не обоснованно не включил в налоговую базу по НДС стоимость товаров, на которые предоставлена скидка 100% (сервисные работы и масляный фильтр).

В силу подпункта 1 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе передача права собственности на товары, результатов выполненных работ и оказание услуг на безвозмездной основе (абзац 2).

В пункте 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" передача налогоплательщиком контрагенту товаров (работ, услуг) в качестве дополнения к основному товару (сувениры, подарки, бонусы) без взимания с него отдельной платы подлежит налогообложению в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса как передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) на безвозмездной основе, если только налогоплательщиком не будет доказано, что цена основного товара включает в себя стоимость дополнительно переданных товаров (работ, услуг) и исчисленный с основной операции налог охватывает и передачу дополнительного товара (работ, услуг).

Как следует из материалов дела, во 2,4 кварталах 2011 г. и 2012 г. обществом проводились акции "летний сервис" и "зимний сервис", по условиям которых при покупке клиентом моторного масла ему предоставляется скидка в размере 100% на стоимость масляного фильтра и на работы по проверке подвески, замене масла для двигателя и масляного фильтра. Общая сумма предоставленных скидок на работы составила 1 902 600 руб., на фильтр - 1 185 064 руб. Поскольку в заказ-нарядах, выданных покупателям, стоимость работ и фильтров к оплате указывалась в сумме 0 руб., налоговый орган пришел к выводу, что передача этих товаров и работ произведена обществом на безвозмездной основе, в связи с чем их стоимость подлежит обложению НДС.

Однако суд первой инстанции правильно установил, что в рассматриваемой ситуации масляный фильтр и сервисные работы не являются товаром для целей НК РФ, поскольку сами по себе не предназначены для реализации, и цель такой передачи (акций "летний сервис" и "зимний сервис") - увеличить реализацию моторного масла и привлечь клиентов. При проведении акции происходила реализация всего комплекта продукции (моторное масло + масляный фильтр + сервисные работы), и скидка предоставлялась на весь комплект.

В случае продажи масла не в комплекте, а отдельно оно обходилось покупателю по более низкой цене, что подтверждается товарными накладными от 21.03.2012 и 09.06.2012.

Поскольку налогоплательщик доказал, что цена основного товара (масла) в период акций включала в себя стоимость дополнительно переданных товаров (фильтров), работ и исчисленный с основной операции НДС охватывает и передачу дополнительного товара (работ), оснований для доначисления НДС в сумме 503 539 руб., соответствующих пени и штрафа у налогового органа не имелось.

На основании изложенного заявленные обществом требования удовлетворены правомерно. Доводы апелляционной жалобы налогового органа не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права.

Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст.270 АПК РФ могли бы повлечь изменение или отмену решения суда первой инстанции.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган, который в силу положений подп.1.1 п.1 ст.333.37 НК РФ освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 09 сентября 2016 года по делу N А60-18763/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

И.В. Борзенкова В.Г. Голубцов