Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 31 июля 2018 г. N 07АП-6075/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 7 ноября 2018 г. N Ф04-5034/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Томск

31 июля 2018 г.

Дело N А27-20884/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 24 июля 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 31 июля 2018 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Бородулиной И.И.

судей Марченко Н.В. Усаниной Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Левенко А.С. с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (N 07АП-6075/2018) на решение от 03.05.2018 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-20884/2017 (судья Мраморная Т.А.)

по заявлению открытого акционерного общества "Угольная компания "Кузбассразрезуголь" (650054, город Кемерово, Пионерский проспект, дом 4А, ОГРН 1034205040935 ИНН 4205049090)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N1 по Кемеровской области (650024, город Кемерово, улица Глинки,19, ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918)

о признании недействительным решения от 01.09.2017 N19.

В судебном заседании приняли участие:

от открытого акционерного общества "Угольная компания "Кузбассразрезуголь": Туголукова О.В. по доверенности от 26.02.2016 (по 03.02.2019), Чевтайкина Н.А. по доверенности от 04.02.2016 (по 03.02.2019);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области: Синкина Е.В. по доверенности от 15.05.2018 (по 31.12.2018), Зубков А.Л. по доверенности от 15.01.2018 (по 31.12.2018).

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Угольная компания "Кузбассразрезуголь" (далее - ООО "УК "Кузбассразрезуголь", заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение от 01.09.2017 N 19 в виде штрафа в размере 5 000 руб.

Решением от 03.05.2018 Арбитражного суда Кемеровской области требование удовлетворено, оспариваемое решение Инспекции признано незаконным.

В апелляционной жалобе, налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение норм материального права или норм процессуального права, просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ООО "УК "Кузбассразрезуголь" требований в полном объеме.

Указывает, что договор мены является сделкой, особенностью которой является передача в собственность одного товара в обмен на другой и в договоре мены от 03.02.2014 N 0983/14-0 отсутствуют какие-либо условия, которые могли бы свидетельствовать о том, что операция мены векселей ЗАО "Салаирский химический комбинат" не имела целью реализации векселей, а была направлена на переоформление долгового обязательства, либо на предъявление векселя к оплате.

В рассматриваемом случае векселя не предъявлялись ОАО "УК "Кузбассразрезуголъ" к оплате в установленном порядке, а были фактически выкуплены ЗАО "Салаирский химический комбинат".

Судом первой инстанции не дано толкование условиям договора мены N 0983/14-0 в соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, не определена его правовая природа и судом не учтено, что договор мены является сделкой, особенностью которой является передача в собственность одного товара в обмен на другой.

Ценная бумага, полученная налогоплательщиком по договору мены, представляет собой экономическую выгоду в натуральной форме с возможностью ее оценки в денежном выражении и является в соответствии со статьей 248 Налогового кодекса Российской Федерации доходом.

Налоговый орган также обращает внимание, что операции по выбытию и поступлению векселей отражены обществом как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

ООО "УК "Кузбассразрезуголь" в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представило в материалы дела отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с ее доводами, просит оспариваемое решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители Инспекции поддержали доводы апелляционной жалобы в полном объеме, настаивали на ее удовлетворении; представители общества против удовлетворения апелляционной жалобы возражали по доводам, изложенным в отзыве.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции, при этом исходит из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки ООО "УК "Кузбассразрезуголь" за период 2013 - 2014 годов составлен акт проверки 13.07.2017 N 6 и 01.09.2017 принято решение N 19 о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное Налоговым кодексом Российской Федерации (за исключением налогового правонарушения, дело о выявлении которого рассматривается в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации), которым налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа, предусмотренного статьей 129.4 Налогового кодекса Российской Федерации за представление налогоплательщиком в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках, содержащего недостоверные сведения, в размере 5 000 руб.

Поскольку досудебный порядок урегулирования спора в порядке статей 101.2, 138-141 Налогового кодекса Российской Федерации к полному восстановлению нарушенных прав не привел, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании решения незаконным.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что заявителем правомерно не включена в уведомление о контролируемых сделках сделка по договору мены векселей на сумму 1 780 074 032,78 руб.

Рассмотрев материалы дела повторно в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции соглашается с правильностью выводов суда первой инстанции, отклоняя доводы апелляционной жалобы, исходит из следующих норм права и обстоятельств по делу.

Из положений статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" следует, что основанием для принятия решения суда о признании оспариваемого ненормативного акта недействительным, решения, действий (бездействия) незаконными являются одновременно как их несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом, решением, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, решений, действий (бездействия) органов и должностных лиц, входят проверка соответствия оспариваемого акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и проверка факта нарушения оспариваемым актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей, по которой является Российская Федерация, признается контролируемой (если иное не предусмотрено пунктами 3, 4 и 6 настоящей статьи) при наличии следующего обстоятельства: сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей.

Пунктом 9 статьи 105.14. Налогового кодекса Российской Федерации "Контролируемые сделки" установлено, что для целей настоящей статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав,

2) внереализационные доходы.

При этом товары определяются в соответствии с пунктом 3 статьи 38 настоящего Кодекса - как любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Под реализацией товаров, работ или услуг, согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации, понимается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных одним лицом для другого лица работ, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Понятие "сделка" используется Налоговым кодексом в значении, в котором указанное понятие установлено в гражданском законодательстве Российской Федерации (сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей).

Согласно пункту 1 статьи 567 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (глава 30 Гражданского кодекса Российской Федерации), если это не противоречит правилам настоящей главы и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок определения доходов от реализации, в соответствии с которым реализацией товаров организацией признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, на безвозмездной основе.

Согласно статье 274 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью в целях настоящей главы для российских организаций признается: полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой Кодекса.

В силу подпункта 10 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Пунктом 2 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг (в том числе от погашения или частичного погашения их номинальной стоимости) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги.

В соответствии со статьей 815 Гражданского кодекса Российской Федерации заемщиком в соответствии с соглашением сторон может быть выдан вексель, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

Налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что ОАО "УК "Кузбассразрезуголь" является 100% учредителем ЗАО "Салаирский химический комбинат".

В 2008 году между ОАО "УК "Кузбассразрезуголь" (заимодавец) и ЗАО "Салаирский химический комбинат" (заемщик) были заключены договоры займа: по договору N 149 - заем в сумме 1 771 000 000 руб. и начисленные проценты в сумме 7 665 032,78 руб.; по договору N 5399/08-1 - заём в сумме 1 409 000 руб.

Согласно договору займа от 02.09.2008 N 149 общество предоставило ЗАО "СХК" процентный заем в сумме 2 млрд, руб., который подлежал возврату не позднее 06.01.2009.

Платежными поручениями от 18.09.2008 N 8527, от 22.09.2008 N 8530, от 22.09.2008 N 8534 и от 24.09.2008 N 8536 общество перечислило заемщику 1 771 000 000 руб.

По договору займа от 01.09.2008 N 5399/08-1 общество предоставило ЗАО "СХК" беспроцентный заем в сумме 1 776 742,39 руб., который подлежал возврату, согласно дополнительному соглашению N 1 к договору - не позднее 31.12.2009.

Платежными поручениями от 24.09.2008 N 10333 и N 10335 общество передало заемщику 1 409 000 руб.

30.09.2008 ЗАО "СХК" по договору купли-продажи векселей N 5913/08-1 передало обществу два векселя: СХК N 01 на сумму 1 778 665 032,78 руб. и СХК N 02 на сумму 1 409 000 руб.

Соглашением от 30.09.2008 был произведен зачёт взаимных требований на сумму 1778 665 032,78 руб., в том числе: по договору займа: 1 771 млн. руб. - возврат займа, 7 665 032,78 руб. - уплата начисленных процентов; по договору купли-продажи векселей - оплата по векселю СХК N 01.

31.12.2008 между обществом и ЗАО "СХК" заключен договор мены N 7231/08-0, согласно которому общество передало ЗАО "СХК" вексель СХК N 01 на сумму 1 778 665 032,78 руб., а ЗАО "СХК" передало обществу четыре собственных векселя - СХК N 03, СХК N 04, СХК N 05 и СХК N 06 - на ту же сумму.

17.05.2010 между обществом и ЗАО "СХК" заключен договор мены N 2519/10-0, согласно которому общество передало ЗАО "СХК" векселя СХК с N 02 по N 06 на общую сумму 1 780 074 032,78 руб., взамен получило от ЗАО "СХК" десять векселей СХК с N 07 по N 16 на ту же сумму.

03.02.2014 между обществом и ЗАО "СХК" заключен договор мены N 0983/14-0, согласно которому общество передало ЗАО "СХК" десять векселей СХК с N 07 по N 16 на общую сумму 1 780 074 032,78 руб., взамен получило один вексель СХК N 17 на ту же сумму.

Налогоплательщик, посчитав, что доход по сделкам заявителя и ЗАО "Салаирский химический комбинат" не превысил 1 млрд. руб., поскольку доход, полученный по договору мены от 03.02.2014 N 0983/14-0, составил 0 руб. не отразил в уведомлении о контролируемых сделках за 2014 год сделки с взаимозависимой организацией ЗАО "Салаирский химический комбинат".

Признавая указанные действия налогоплательщика законными и обоснованными, суд первой инстанции исходил из следующих положений действующего налогового законодательства.

Доходом, в соответствии со статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации, признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Согласно ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, векселя, выданные организацией-векселедателем организации - продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги, к финансовым вложениям организации не относятся.

Из материалов дела следует, что в результате обмена собственных векселей ни у общества, ни у его контрагента выручки не возникло - ОАО "УК "Кузбассразрезуголь" передало ЗАО "Салаирский химический комбинат" векселя, векселедателем которых является ЗАО "Салаирский химический комбинат" и срок платежа по которым наступил, а взамен получило вексель ЗАО "Салаирского химического комбината". Номинальная стоимость "нового" векселя равноценна стоимости векселей, подлежащих замене, из чего следует, что общество использовало спорные векселя исключительно как средство платежа, а не в качестве реализуемого объекта гражданского права - ценной бумаги.

Передачи права на вексель, являющейся основным признаком реализации векселя, в данном случае не произошло и после выдачи нового векселя.

В рассматриваемой ситуации передачи права собственности на первоначальный вексель, являющейся основным признаком реализации векселя, не произошло, поскольку векселедателю возвращен собственный вексель в связи с истечением срока платежа по векселю, то есть имело место фактическое предъявление векселедержателем векселя к погашению. Выдача нового векселя является способом платежа по первоначальному векселю. При этом пролонгация прежнего вексельного обязательства не повлекла изменения у векселедержателя налоговой базы по налогу на прибыль.

Возможность исполнения платежа путем выдачи нового векселя прямо предусмотрена пунктом 52 Положения о переводном и простом векселе.

Следовательно, в силу пункта 52 Положения, платеж по векселю может быть осуществлен векселедателем посредством выдачи векселедержателю нового векселя, и осуществление платежа по векселю, по которому истек срок платежа (но еще не истек срок вексельной давности), посредством обратной тратты не противоречит положениям гражданского законодательства.

Выдача нового векселя в данном случае является исключительно как способ платежа по первоначальному векселю.

В рассматриваемой ситуации векселедатель (ЗАО "СХК") производит погашение собственного беспроцентного векселя посредством выдачи векселедержателю (ОАО "УК "КРУ") нового беспроцентного векселя тем же номиналом, обмена имуществом не происходит. Цель обратной тратты состоит в осуществлении векселедержателем прав на вексель, то есть получении платежа по нему. Посредством выдачи нового векселя первоначальный вексель, по которому истек срок платежа и в ближайшее время истекает срок вексельной давности, погашается.

Посредством выдачи нового векселя первоначальный вексель, по которому истек срок платежа и в ближайшее время истекает срок вексельной давности, погашается.

Оплаченный вексель исключается из гражданского оборота, и исключается дальнейшая возможность в связи с этим передача его другим лицам (по индоссаменту), что является условием передачи права собственности.

Передачи права на вексель, являющейся основным признаком реализации векселя, в рассматриваемой ситуации не происходит, поскольку векселедержатель передаточной надписи (индоссамента) на имя векселедателя не совершает.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа о том, что ценная бумага, полученная налогоплательщиком по договору мены, представляет собой экономическую выгоду и является доходом.

Согласно положениям статьи 815 Гражданского кодекса Российской Федерации при правовой оценке операций с векселями следует учитывать не только его природу, как товара - ценной бумаги, но и как форму договора займа, в котором векселем оформляется ничем не обусловленное долговое обязательство векселедателя.

Указанная особенность ценных бумаг прямо вытекает из положений статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которой ценными бумагами являются документы, соответствующие установленным законом требованиям и удостоверяющие обязательственные и иные права, осуществление или передача которых возможна только при их предъявлении.

Установив данные обстоятельства, учитывая, что при погашении векселя произошло прекращение обязательства, удостоверенного ценной бумагой, а не переход права собственности на ценную бумагу, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии оснований рассматривать такую операцию в качестве операции по реализации, в связи с чем заявителем правомерно не включена в уведомление о контролируемых сделках сделка по договору мены векселей на сумму 1 780 074 032,78 руб.

Отклоняя доводы налогового органа о том, что судом первой инстанции не дано толкование условиям договора мены N 0983/14-0 в соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации не определена его правовая природа и судом не учтено, что договор мены является сделкой, особенностью которой является передача в собственность одного товара в обмен на другой, суд апелляционной инстанции учитывает, что при определении порядка налогообложения необходимо исходить из приоритета экономического содержания операции над формой ее закрепления.

Тот факт, что правовая форма выбрана неверно, не должно влиять на экономическую сущность налогообложения. В рассматриваемой ситуации векселедатель производит погашение беспроцентного векселя посредством выдачи векселедержателю беспроцентного векселя тем же номиналом. Указание в договоре мены на переход права собственности не имеет правового значения, так как фактически в данной ситуации передачи права собственности на первоначальный вексель не происходит, так как векселедателю возвращен собственный вексель в связи с истечением срока платежа по векселю. Векселедатель не имеет возможности в дальнейшем распоряжаться собственным векселем (передавать его другим лицам).

Также подлежит отклонению довод Инспекции о том, что операции по выбытию и поступлению векселей отражены обществом как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Пунктом 9 статьи 105.14. Налогового кодекса Российской Федерации "Контролируемые сделки" установлено, что для целей настоящей статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 настоящего Кодекса.

При таких обстоятельствах порядок отражения операций от выбытия или поступления векселей в бухгалтерском учете в целях применения статьи 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации не имеет правового значения.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, выводы суда первой инстанции о незаконности оспариваемых действий и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

С учетом того, что Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по апелляционной жалобе судом апелляционной инстанции не распределяются.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кемеровской области от 03 мая 2018 года по делу N А27-20884/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий

И.И. Бородулина

Судьи

Н.В. Марченко Н.А. Усанина