Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 30 марта 2017 г. N 03-07-10/18453 О применении вычетов по НДС при строительстве объектов недвижимости, при вводе которых в эксплуатацию налогоплательщик начинает использовать их одновременно в операциях, как в облагаемых, так и не подлежащих налогообложению

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 30 марта 2017 г. N 03-07-10/18453

Вопрос: Основным видом деятельности Акционерного общества (далее - Общество, налогоплательщик) является оказание медицинских услуг, реализация которых в силу подпункта 2 пункта 2 статьи 149 Кодекса не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость. Кроме того, Общество осуществляет операции, облагаемые налогом на добавленную стоимость - оказывает косметологические услуги, предоставляет помещения в аренду и т.п.

В 2014, 2015 годах налогоплательщик осуществлял приобретение строительно-монтажных работ у подрядчиков в целях строительства объекта недвижимости - здания поликлиники. После ввода в эксплуатацию здание используется преимущественно в деятельности, необлагаемой налогом на добавленную стоимость, - для оказания медицинских услуг, а также для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Правильно ли мы понимаем, что Общество имеет право в порядке пункта 6 статьи 171 Кодекса применить вычеты по налогу в части приобретенных строительно-монтажных работ у подрядчиков за периоды строительства здания поликлиники, а затем после ввода основного средства в эксплуатацию и его использования в деятельности, необлагаемой налогом на добавленную стоимость, обязано производить восстановление налога, ранее принятого к вычету, по правилам статьи 171.1 Кодекса?

По мнению Общества, применение во взаимосвязи пункта 6 статьи 170 и статьи 171.1. Кодекса является специальным правилом по отношению к положениям пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ в целях применения вычетов по основным средствам, являющихся объектами недвижимости.

Данная позиция подтверждается письмом Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 28.11.2008 N ШС-6-3/862@ (согласовано с Министерством финансов Российской Федерации, письмо от 13.11.2008 N 03-07-15/166).

Ответ: В связи с письмом по вопросу применения вычетов по налогу на добавленную стоимость при строительстве объектов недвижимости, при вводе которых в эксплуатацию налогоплательщик начинает использовать их одновременно в операциях, как в облагаемых, так и не подлежащих налогообложению, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

На основании пункта 6 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, а также суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ. При этом согласно пунктам 1 и 5 статьи 172 Кодекса вычеты указанных сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 3 статьи 171.1 Кодекса установлена обязанность налогоплательщиков восстанавливать суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по построенным объектам недвижимости, в случае дальнейшего использования данных объектов для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Согласно порядку, установленному пунктами 4 и 5 статьи 171.1 Кодекса, налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти, отражать восстановленную сумму налога на добавленную стоимость. Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), не облагаемых налогом и указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных (переданных) за календарный год.

Учитывая изложенное, в случае, если строящиеся объекты недвижимости предназначены для использования одновременно в операциях, как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, а также суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, принимаются к вычету в полном объеме в соответствии с пунктом 6 статьи 171 Кодекса. После ввода таких объектов недвижимости в эксплуатацию суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в течение десяти лет, начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации, указанный в пункте 4 статьи 259 Кодекса.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

О.Ф. Цибизова