Обособленные подразделения организации-налогоплательщика (Ю.А.Мягкова, "Российский налоговый курьер", N 8, август 2000 г.)

Обособленные подразделения организации-налогоплательщика


Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ) обособленным подразделением организации признает любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места.

Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (п.2 ст.11 НК РФ). Местом нахождения обособленного подразделения российской организации признается место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение.

Признание обособленного подразделения организации осуществляется независимо от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение, от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации.

Таким образом, в целях налогообложения составная часть организации признается обособленным подразделением организации при наличии следующих признаков:

- территориальная обособленность от организации (территориальное расположение вне места нахождения организации);

- оборудование по месту нахождения стационарных рабочих мест на срок более одного месяца;

- осуществление организацией деятельности по месту нахождения ее составной части (подразделения).


Внутреннее структурное подразделение организации как ее обособленное подразделение


В соответствии с п.2 ст.52 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в учредительных документах юридического лица должны определяться наименование юридического лица, место его нахождения, порядок управления деятельностью юридического лица. Учредительные документы также должны содержать и другие сведения, предусмотренные законом для юридических лиц соответствующего вида.

Так, юридическое лицо, имеющее представительства и филиалы, должно указать это в своих учредительных документах.

Под представительством понимается обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту, а под филиалом - обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства (ст.55 ГК РФ).

Выделяя лишь два вида обособленных подразделений юридического лица - представительство и филиал, ГК РФ не ограничивает юридическое лицо в создании обособленных подразделений иных видов. При этом установленное ГК РФ требование в части обязательного указания на наличие обособленных подразделений в учредительных документах юридического лица, создавшего их, применительно лишь к филиалам и представительствам.

Согласно п.1 ст.11 НК РФ институты, понятия и термины ГК РФ применяются в том значении, в каком они используются в этой отрасли законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Признание налоговым органом составной части организации (внутреннего структурного подразделения) в качестве обособленного подразделения этой организации производится в целях налогообложения на основании признаков, присущих обособленному подразделению организации, изложенных в п.2 ст.11 НК РФ.

Факт существования внутреннего структурного подразделения организации, наделенного вышеуказанными признаками, и исполнение им обязанностей, вытекающих из законодательства о налогах и сборах, не зависят от того, утверждено ли положение об этом подразделении, действует ли последнее на основании этого положения, издан ли в установленном порядке приказ о назначении руководителя подразделения, указано ли подразделение в учредительных документах юридического лица.


Территориальная обособленность от организации


В качестве одного из основных признаков, присущих обособленному подразделению организации - налогоплательщику, НК РФ выделяет территориальную обособленность подразделения от самой организации.

Если организация осуществляет свою деятельность через обособленное подразделение, то для признания его таковым в целях налогообложения это подразделение должно быть расположено на иной, отличной от места нахождения головной организации, территории.

Под местом нахождения российской организации НК РФ понимает место ее государственной регистрации. В п.1 ст.51 ГК РФ указано, что юридическое лицо подлежит государственной регистрации в органах юстиции в порядке, определяемом законом о регистрации юридических лиц. Такой закон пока не принят.

В соответствии со статьями 52, 54 ГК РФ учредительные документы, на основании которых действует юридическое лицо, должны определять место нахождения юридического лица. Этим местом признается место государственной регистрации юридического лица, если в соответствии с законом в его учредительных документах не установлено иное.

Так, например, в учредительных документах общества с ограниченной ответственностью в силу п.2 ст.4 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" место нахождения общества может определяться как местом его государственной регистрации, так и местом постоянного нахождения органов управления общества или основным местом его деятельности.

В пункте 21 постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации и Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 01.07.96 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указано, что до введения в действие закона о регистрации юридических лиц местом нахождения юридического лица является место нахождения органов юридического лица.

Понятие "территория", применяемое к месту нахождения подразделения организации, можно трактовать в широком и узком смыслах.

В широком смысле это могут быть территории городских и сельских поселений, а также территории различных элементов их планировочной структуры: улиц, проездов, кварталов, микрорайонов и других элементов, а в узком - конкретные объекты недвижимости (здания, строения, сооружения), расположенные в пределах этих улиц, проездов, кварталов и т.д.

Под территорией применительно к месту нахождения подразделения организации в совокупности со всеми предусмотренными НК РФ признаками, присущими обособленному подразделению организации, вероятно, следует понимать конкретный объект недвижимости: здание, строение, сооружение. Этот вывод можно сделать также из осуществляемых налоговыми органами возложенных на них задач по контролю соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности внесения в бюджет налогов и иных обязательных платежей*, в том числе путем проведения налоговых проверок (см. пп.2 п.1 ст.31 НК РФ).

Вместе с тем на практике нередки случаи, когда организация и ее структурные подразделения, не указанные в учредительных документах как обособленные подразделения организации, но обладающие всеми признаками обособленного подразделения в рамках статьи 11 НК РФ, располагаются по одному и тому же адресу (в одном здании, но на разных этажах или в разных подъездах; в соседнем корпусе).

При решении вопросов, связанных с территориальной обособленностью структурного подразделения организации как одного из основополагающих признаков обособленного подразделения, следует исходить в указанных ситуациях из того, что гражданским законодательством Российской Федерации в настоящее время не установлено каких-либо ограничений в части нахождения двух и более юридических лиц и (или) их обособленных подразделений по одному и тому же адресу (месту нахождения).

Подтверждением тому служит деятельность большого количества организаций, находящихся в одном и том же здании, например, в результате заключенных с собственником здания договоров аренды.

Пример 1

Здание расположено по адресу: ул.К., д.2. Организации, арендующие помещения в указанном здании, занимают офисы соответственно 2 и 5. Организации указывают в своих учредительных документах в качестве своего юридического адреса: ул.К., д.2, офис соответственно 2 или 5.


Пример 2

При тех же обстоятельствах, что и в Примере 1, организации при указании юридического адреса ограничиваются номером дома: ул.К., д.2; номер офиса не указывается (например, на случай переезда в другой офис в том же здании и во избежание внесения изменений в учредительные документы и длительности процедуры их регистрации).


В настоящее время действует порядок государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности, утвержденный Указом Президента Российской Федерации от 08.07.94 N 1482 "Об упорядочении государственной регистрации предприятий и предпринимателей на территории Российской Федерации". Этот порядок не допускает предъявления регистрирующими и другими государственными органами не предусмотренных указанным порядком требований к заявителям и учредительным документам, представляемым ими для регистрации.

При государственной регистрации предприятия, в частности, не допускается требование гарантийных писем и иных документов, подтверждающих его местонахождение, указанное в учредительных документах (уставе) предприятия.

Таким образом, факт нахождения указанных во втором примере организаций по одному адресу не дает никаких оснований утверждать, что эти юридические лица в силу их места нахождения совпадают в одном лице или каким-либо образом связаны друг с другом.

Обособленное подразделение юридического лица, указанное в учредительных документах последнего как его филиал, может иметь тот же адрес, что имеет юридическое лицо. Но это обстоятельство не отвергает сам факт существования обособленного подразделения. Аналогичным образом, по всей видимости, следует решать вопрос и с нахождением по одному и тому же адресу юридического лица и его обособленного подразделения, не указанного в учредительных документах.


Оборудование по месту нахождения стационарных рабочих мест


Помимо территориальной обособленности НК РФ выделяет еще один признак, которым должно обладать подразделение организации в целях признания его обособленным: оборудование по месту нахождения подразделения организации рабочих мест.

В соответствии со ст.1 Федерального закона от 17.07.99 N 181-ФЗ "Об основах охраны труда в Российской Федерации" рабочим местом признается место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

В целях налогообложения НК РФ введено понятие "стационарное рабочее место", то есть рабочее место, созданное на срок более 1 месяца. Практика показала, что если подразделение организации квалифицировать как ее обособленное подразделение по признаку оборудования по месту нахождения стационарных рабочих мест подразделения, то возникают определенные проблемы. В частности, наиболее проблемными оказались вопросы, связанные с наличием или отсутствием рабочего места как такового, а также с отнесением рабочего места к стационарному. Эти проблемы возникают, как правило, в связи с особенностями видов деятельности, осуществляемых организацией, и применяемых ею методов осуществления деятельности.

Например, чаще других возникает вопрос, следует ли рассматривать как обособленное подразделение организации (например лесной промышленности) подразделение, по месту нахождения которого организация осуществляет свою деятельность вахтовым методом при продолжительности вахты не более одного месяца.

В пункте 1.1. "Основных положений о вахтовом методе организации работ", утвержденных постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС и Минздрава СССР 31.12.87 N 794/33-82 (далее - Основные положения), дано определение вахтового метода. Вахтовый метод - это особая форма организации работ, основанная на использовании трудовых ресурсов вне места их постоянного жительства при условии, когда не может быть обеспечено ежедневное возвращение работников к месту постоянного проживания. Работа организуется по специальному режиму труда, как правило, при суммированном учете рабочего времени, а межвахтовый отдых предоставляется в местах постоянного жительства.

Местом работы при вахтовом методе считаются объекты (участки), на которых осуществляется непосредственная трудовая деятельность.

Продолжительность вахты не должна превышать одного месяца (в исключительных случаях продолжительность вахты может быть увеличена до двух месяцев).

Установленные Основными положениями ограничения продолжительности вахты распространяются на работников организации, а не на место работы, на котором осуществляется трудовая деятельность.

Таким образом, при решении вопроса о признании подразделения организации, по месту нахождения которого она осуществляет свою деятельность вахтовым методом, обособленным подразделением такой организации, существенное значение имеет продолжительность срока, в течение которого конкретный объект (участок) служит (служил) местом работы (на срок менее месяца или с превышением месячного срока). Причем этот срок никак не связан с показателями суммированного учета рабочего времени, проведенного на таком объекте (участке) каким-либо работником.

Затруднительным представляется применение понятия "рабочее место" к организациям, деятельность которых осуществляется на разных территориях и при этом не требует постоянного присутствия работников по месту осуществления организацией указанной деятельности.

Примером может служить организация, основным видом деятельности которой является размещение наружной рекламы. Организация может иметь сеть рекламных конструкций, арендовать участки земли, на которых устанавливаются сборно-разборные рекламные щиты для размещения плакатов, предоставляемых рекламодателями. В данном случае рабочим местом работников организации-рекламораспространителя будут являться сборно-разборные рекламные щиты, которые находятся под контролем организации, установка которых и размещение на которых рекламных плакатов (осуществление иных действий, связанных с размещением рекламы на соответствующих рекламных щитах), является обязанностью работников организации.

Таким образом, в целях налогообложения признание подразделения организации ее обособленным подразделением зависит от срока, в течение которого рабочее место по месту нахождения подразделения организации служит таковым и не зависит от периодичности посещения работником указанного рабочего места и от времени пребывания на нем работника.


Осуществление организацией деятельности по месту нахождения ее составной части


Предположим, что в отношении внутреннего структурного подразделения организации не проведена процедура оформления в соответствии с п.3 ст.55 ГК РФ. Для того, чтобы оно было признано в целях налогообложения обособленным подразделением организации, внутреннее структурное подразделение должно обладать, во-первых, таким признаком как территориальная обособленность от создавшей его организации; во-вторых, по месту его нахождения должны быть оборудованы стационарные рабочие места; в третьих, внутреннее структурное подразделение должно обладать еще одним признаком - осуществлять хозяйственную деятельность в месте нахождения своего подразделения.

Факты, подтверждающие осуществление организацией такой деятельности, могут устанавливаться и документироваться в ходе осуществления мероприятий налогового контроля в порядке, предусмотренном главой 14 НК РФ. Статья 31 НК РФ, наделившая налоговые органы правом проводить проверки, не ограничивает их в правах проводить налоговые проверки налогоплательщиков, не состоящих на учете в соответствующем налоговом органе.

Следовательно, налоговая проверка организации может быть проведена любым налоговым органом, в том числе налоговым органом по месту осуществления организацией деятельности.


Постановка на учет в налогом органе


В соответствии со ст.83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики-организации подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения организации и месту нахождения ее обособленных подразделений.

Если организация осуществляет деятельность в Российской Федерации через обособленное подразделение, то заявление о постановке на учет организации по месту нахождения обособленного подразделения подается в течение одного месяца после создания этого обособленного подразделения.

Согласно ст.8 Федерального закона от 31.07.98 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" положения части первой применяются к отношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие, если иное не предусмотрено ст.5 части первой НК РФ.

Положениями Инструкции о порядке учета налогоплательщиков, утвержденной приказом Госналогслужбы России от 13.06.96 N ВА-3-12/49, определялись такие документы, как Карта постановки на учет налогоплательщика-организации, а также информационное письмо о постановке на учет налогоплательщика-организации, подтверждающие постановку на учет и присвоение идентификационного номера налогоплательщика. Эти документы недействительны с 31 декабря 1999 г. в соответствии с п.5 приказа МНС России от 27.11.98 N ГБ-3-12/309 "Об утверждении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при учете в налоговом органе юридических и физических лиц".

Заявление о постановке на учет по месту нахождения обособленного подразделения, созданного до 1 января 1999 г., должно было быть подано организацией в налоговый орган до 31 декабря 1999 г.

Для обособленных подразделений организации, созданных после введения в действие части первой НК РФ, то есть после 1 января 1999 г., установлен НК РФ месячный срок для подачи организацией заявления о постановке на учет по месту нахождения обособленного подразделения.

Налоговый орган обязан осуществить постановку налогоплательщика на учет в течение пяти дней со дня подачи всех необходимых документов и в тот же срок выдать соответствующее свидетельство (п.2 ст.84 НК РФ).

Документом, подтверждающим постановку организации на учет в налоговом органе по месту нахождения своего обособленного подразделения, является "Уведомление о постановке на учет в налоговом органе юридического лица, образованного в соответствии с законодательством Российской Федерации, по месту нахождения обособленного подразделения на территории Российской Федерации". Форма уведомления приведена в приложении N 15 к приказу МНС России от 27.11.98 N ГБ-3-12/309.

Уведомление о постановке на учет в налоговом органе юридического лица по месту нахождения обособленного подразделения на территории Российской Федерации содержит реквизиты, позволяющие идентифицировать обособленное подразделение организации, по месту нахождения которого организация состоит на учете в налоговом органе. В уведомлении указываются наименование обособленного подразделения, номер, серия, дата и наименование документа, подтверждающего его создание, а также адрес места нахождения обособленного подразделения.

Таким образом, установленный НК РФ порядок постановки организаций на учет в налоговых органах распространяется на все случаи создания организацией обособленных подразделений и не зависит от места нахождения последних.

Нахождение обособленного подразделения организации на территории, подведомственной налоговому органу, в котором организация состоит на учете по месту своего нахождения, не освобождает указанную организацию от исполнения обязанностей по постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения указанного обособленного подразделения.


Ю.А.Мягкова,

советник налоговой службы III ранга


-------------------------------------------------------------------------

* Статья 6 Закона Российской Федерации от 21.03.91 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" (ред. от 08.07.99).


Журнал "Российский налоговый курьер"


"Российский налоговый курьер" - специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!


Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99


www.rnk.ru


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.