Вопрос: Государственное авиационное предприятие для отражения операций, связанных с реализацией ГСМ при заправке не принадлежащих ему воздушных судов, применяет счет 48 "Реализация прочих активов". Насколько это правомерно? Не происходит ли занижения налогооблагаемой базы по налогу на пользователей автодорог? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 25, июнь 2001 г.)

Государственное авиационное предприятие для отражения операций, связанных с реализацией ГСМ при заправке не принадлежащих ему воздушных судов, применяет счет 48 "Реализация прочих активов".

Насколько это правомерно? Не происходит ли занижения налогооблагаемой базы по налогу на пользователей автодорог?

Согласно п.2 ст.5 Закона РФ от 18 октября 1991 г. N 1759-1 и п.25 Инструкции МНС РФ от 4 апреля 2000 г. N 59 объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности. Таким образом, необходимо выяснить, в рамках какой деятельности предприятие реализует ГСМ третьим лицам. Здесь возможны два варианта.

Вариант 1

Заправка не принадлежащих предприятию воздушных судов осуществляется в рамках деятельности предприятия по обслуживанию воздушных судов на аэродромах и в аэропортах (подтверждением тому будет служить соответствующая лицензия авиапредприятия (постановление Правительства РФ от 24 января 1998 г. N 85 "О лицензировании деятельности в области гражданской авиации").

В этом случае выручка от реализации указанных работ (услуг), включая суммы, поступившие в оплату ГСМ, должна отражаться у авиапредприятия по счетам реализации продукции (работ, услуг). Соответственно объектом обложения налогом на пользователей автодорог у авиапредприятия будет вся выручка, полученная от реализации работ (услуг) по обслуживанию воздушных судов, в том числе и выручка от реализации ГСМ.

Вариант 2

Авиапредприятие деятельностью по обслуживанию воздушных судов не занимается. ГСМ приобретается исключительно для собственных воздушных судов, а заправка не принадлежащих авиапредприятию воздушных судов производится за счет образовавшихся излишков и не систематически.

При этом выручка от реализации ГСМ должна отражаться у предприятия на счете 48 "Реализация прочих активов", поскольку продажа прочих активов, находящихся на балансе организации и отражаемых по счету 48 "Реализация прочих активов", не относится ни к производственному, ни к торговому видам деятельности организации, так как не связана с производством и реализацией продукции, выполнением работ, оказанием услуг, перепродажей ранее приобретенных товаров. Это подтверждается и п.7 Приказа Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99", определяющим поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, как операционные доходы, а не как доходы от обычных видов деятельности. Следовательно, в данной ситуации доходы авиапредприятия от реализации ГСМ третьим лицам не должны участвовать в формировании объекта обложения по налогу на пользователей автодорог.

Аналогичная точка зрения была изложена Минфином РФ в Письме от 16 февраля 2000 г. N 04-05-11/16, в котором также сказано, что данная позиция согласована с МНС РФ.

В то же время во втором случае не исключено, что реализация ГСМ авиапредприятием будет рассматриваться налоговым органом как торговая деятельность и у авиапредприятия возникнет обязанность по уплате налога на пользователей автодорог. Тогда объектом налогообложения станет разница между покупной и продажной ценами ГСМ. Так, например, это будет возможно если:

объем закупаемых авиапредприятием ГСМ значительно выше того объема, который необходим самому авиапредприятию;

цена реализации ГСМ выше покупной стоимости ГСМ (с учетом расходов по его доставке и хранению);

отпуск ГСМ производится систематически, то есть регулярно (наличие в действиях авиапредприятия признака систематичности будет определяться в зависимости от количества операций по реализации ГСМ в определенный промежуток времени).

Отметим, что в такой ситуации для взыскания налога с авиапредприятия налоговый орган должен обратиться в арбитражный суд, где ему придется доказать, что авиапредприятие, реализуя ГСМ, фактически осуществляет торговую деятельность (п.1 ст.45 НК РФ).

Если деятельность предприятия по продаже ГСМ будет отвечать признакам торговой деятельности, то при реализации ГСМ авиапредприятие должно использовать счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

В. Мешалкин,

эксперт "АКДИ ЭЖ"

1 июня 2001 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 25, июнь 2001 г.