Конституционный Суд Российской Федерации в составе Председателя В.Д. Зорькина, судей Н.С. Бондаря, Г.А. Гаджиева, Ю.М. Данилова, Л.М. Жарковой, Г.А. Жилина, С.М. Казанцева, М.И. Клеандрова, А.Л. Кононова, Л.О. Красавчиковой, С.П. Маврина, Н.В. Мельникова, Ю.Д. Рудкина, Н.В. Селезнева, А.Я. Сливы, О.С. Хохряковой, Б.С. Эбзеева, В.Г. Ярославцева,
заслушав в пленарном заседании заключение судьи С.П. Маврина, проводившего на основании статьи 41 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" предварительное изучение жалобы ЗАО "Сотовая компания", установил:
1. В своей жалобе в Конституционный Суд Российской Федерации ЗАО "Сотовая компания" оспаривает конституционность пункта 5 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому в случае неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности по праву требования исполнения встречного обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг), датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат: 1) день истечения указанного срока исковой давности; 2) день списания дебиторской задолженности.
Как следует из представленных материалов, решением инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Октябрьскому району города Новосибирска от 7 февраля 2003 года ЗАО "Сотовая компания" было привлечено к ответственности за занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, поскольку единовременно списало имеющуюся дебиторскую задолженность за оказанные услуги связи и уплатило налог на добавленную стоимость, тогда как срок исковой давности для взыскания дебиторской задолженности истекал поэтапно в течение года, что, по мнению налогового органа, обязывало общество уплачивать налог по окончании каждого налогового периода. Арбитражный суд Новосибирской области решением от 24 апреля 2003 года, оставленным в силе судами апелляционной и кассационной инстанций, отказал ЗАО "Сотовая компания" в признании недействительным решения налогового органа, посчитав, что списание дебиторской задолженности было проведено в нарушение пункта 5 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации.
По мнению заявителя, данная норма предусматривает уплату налогоплательщиком налога на добавленную стоимость с дебиторской задолженности за оказанные, но не оплаченные услуги, т.е. за счет собственной прибыли налогоплательщика, что противоречит природе налога на добавленную стоимость как косвенного налога, а потому противоречит статьям 8 (часть 1), 34 (часть 1), 55 (части 1 и 2) и 57 Конституции Российской Федерации.
2. Согласно Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (статья 57); федеральные налоги и сборы находятся в ведении Российской Федерации (статья 71, пункт "з"); система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом (статья 75, часть 3); по предметам ведения Российской Федерации принимаются федеральные конституционные законы и федеральные законы, имеющие прямое действие на всей территории Российской Федерации (статья 76, часть 1).
Из названных конституционных норм следует, что федеральный законодатель, устанавливая федеральные налоги, определяет как их систему, так и все элементы обложения конкретным налогом. При этом в первую очередь он должен надлежащим образом определять такой элемент налогообложения, как объект, поскольку именно с наличием объекта налогообложения законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога (пункт 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации).
Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации одним из объектов обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг). Налоговой базой по операциям реализации товаров (работ, услуг) пункт 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации признает стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленную исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 данного Кодекса. Учитывая, что момент отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг может не совпадать с моментом осуществления расчетов, налоговая база определяется, согласно статье 167 Налогового кодекса Российской Федерации, самим налогоплательщиком в зависимости от принятой им учетной политики либо в день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), либо в день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
Тем самым налоговое законодательство предоставляет налогоплательщикам право выбора одного из двух вариантов учетной политики. Однако, избрав конкретный вариант такой политики, каждый налогоплательщик включается в соответствующий механизм налогообложения и в силу этого лишается возможности использовать другой. Так, налогоплательщики, избравшие для целей налогообложения учетную политику по мере отгрузки (выполнения работ, оказания услуг), формируют налоговую базу с момента отгрузки товара и уплачивают налог на добавленную стоимость в том налоговым периоде, в котором такая отгрузка произошла. В свою очередь, налогоплательщики, избравшие для целей налогообложения учетную политику по мере оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), уплачивают налог на добавленную стоимость в том налоговом периоде, в котором ими получена выручка (оплата) от покупателя.
В случае неисполнения покупателем встречного обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг), дата истечения срока исковой давности и дата списания дебиторской задолженности в силу пункта 5 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации приравниваются к дате оплаты товаров (работ, услуг). Объектом же налогообложения и в этой ситуации остается реализация товаров (работ, услуг), в связи с которой и образуется соответствующая дебиторская задолженность.
