Апелляционное определение СК по административным делам Ивановского областного суда от 13 декабря 2016 г. по делу N 33а-3258/2016

Судебная коллегия по административным делам Ивановского областного суда в составе председательствующего судьи Холчевой О.П.,

судей Белоглазовой Н.В., Запятовой Н.А.,

при секретаре Гродниковой Е.С.,

рассмотрев в открытом судебном заседании по докладу судьи Запятовой Н.А.

дело по апелляционной жалобе Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иваново на решение Ленинского районного суда города Иванова от 11 августа 2016 года по административному исковому заявлению Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иваново к Салаховой Т.Г. о взыскании налога, пени, штрафа,

УСТАНОВИЛА:

Инспекция Федеральной налоговой службы по гор. Иваново (далее - Инспекция) обратилась в суд с иском о взыскании с Салаховой Т.Г. выявленной по результатам выездной налоговой проверки недоимки:

- по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-4 кварталы 2011 года, 1-4 кварталы 2012 года, 1 и 2 кварталы 2013 года в общей сумме ***** руб. ** коп., пени в общей сумме ***** руб. ** коп., налоговым санкциям по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общей сумме ***** руб. ** коп.,

- по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2011 - 2013 годы в общей сумме ***** руб., пени в общей сумме ***** руб. ** коп., налоговым санкциям по п. 1 ст. 122 НК РФ в общей сумме ***** руб. ** коп.,

- налоговым санкциям по п. 1 ст. 199 НК РФ в сумме ***** руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме ***** руб.

В обоснование заявленных требований указано, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Салаховой Т.Г., имевшей статус индивидуального предпринимателя до 11 июля 2013 года, по результатам которой вынесено решение N 17/20-Р от 30 сентября 2015 года о привлечении Салаховой Т.Г. к налоговой ответственности на совершение налоговых правонарушений, выразившихся в неуплате НДС и НДФЛ за указанные налоговые периоды в результате занижения налогооблагаемой базы, непредставлении декларации по НДС за 3 квартал 2013 года, непредставление в установленный срок налоговому органу документов, необходимых для осуществления налогового контроля в количестве 56 штук.

На уплату доначисленных сумм налога, пени и штрафа налогоплательщику направлено налоговое требование N 1 по сроку исполнения до 11 января 2016 года, которое оставлено без удовлетворения.

Решением суда от 11 августа 2016 года заявленные требования удовлетворены частично. С Салаховой Т.Г. в пользу ИФНС по городу Иваново взыскан НДС в размере ***** руб. ** коп., пени по НДС в сумме ***** руб. ** коп., налоговые санкции в соответствии со ст. 122 НК РФ в сумме ***** руб., НДФЛ в сумме ***** руб. ** коп., пени по НДФЛ в сумме ***** руб. ** коп., налоговые санкции в соответствии со ст. 122 НК РФ в суме ***** руб. ** коп., налоговые санкции по п. 1 ст. 119 НК РФ в сумме ***** руб., налоговые санкции в соответствии с п. 1 ст.126 НК РФ в сумме ***** руб., а всего ***** руб. ** коп. В остальной части требования ИФНС по гор. Иваново к Салаховой Т.Г. оставлены без удовлетворения. В доход федерального бюджета с Салаховой Т.Г. взыскана госпошлина в сумме ***** руб.

С решением суда в части разрешения требований о взыскании НДФЛ не согласился административный истец. В поданной апелляционной жалобе, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, представитель ИФНС по гор. Иваново просит об отмене решения суда в той части, в которой требования о взыскании НДФЛ оставлены без удовлетворения, и принятии в указанной части нового решения об их полном удовлетворении.

В обоснование доводов жалобы указано, что при определении налоговых обязательств Салаховой Т.Г. расчетный метод, предусмотренный п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, Инспекцией не применялся. В ходе проведения выездной налоговой проверки для определения налоговых обязательств Салаховой Т.Г. были использованы имеющиеся в Инспекции документы, предоставленные ею в ходе проведения камеральных проверок, а также полученные при истребовании информации у контрагентов Салаховой Т.Г. и иных лиц, располагающих необходимыми документами и сведениями. В связи с отсутствием части документов, подтверждающих понесенные расходы, в частности, в отношении закупки товара у физических лиц, Салаховой Т.Г. в соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ был предоставлен профессиональный налоговый вычет в размере 20% общей суммы доходов. Таким образом, полагают обоснованным расчет недоимки по НДФЛ, произведенный налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, а расчет, произведенный административным ответчиком и взятый за основу судом, - не основанным на первичных документах.

Представителем Салаховой Т.Г. - Пирожковой С.Н. представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором она, выражая согласие с принятым судебным решением, указывает, что применение профессионального налогового вычета в размере 20% суммы полученного дохода недопустимо в связи с применением налоговым органом расчетного метода исчисления налогов в соответствии с п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Выслушав в судебном заседании представителя административного истца Козыреву Н.В., поддержавшую апелляционную жалобу, представителя административного ответчика Пирожкову С.Н., возражавшую против ее удовлетворения, а также заслушав консультацию специалиста ИФНС Крайнова О.Р., проверив материалы дела, обсудив доводы жалобы и возражений на нее, Судебная коллегия приходит к следующим выводам.

Судом установлено, что Салахова Т.Г. являлась индивидуальным предпринимателем и была снята с учета 11 июля 2013г.

Налоговым органов в отношении Салаховой Т.Г. назначена и проведена выездная налоговая проверка за период 2011-2013 годов по вопросам правильности исчисления и полноты и своевременности перечисления в бюджет НДС и НДФЛ.

В проверяемом периоде Салахова Т.Г. осуществляла два различных вида деятельности: деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке и размещению опасных отходов, а также реализацию (оптовую торговлю) лома и отходов цветных металлов, которые подлежали лицензированию в соответствии с Федеральным законом "О лицензировании отдельных видов деятельности" от 08.08.2001 N 128-ФЗ и одноименным Федеральным законом от 04.05.2011 N 99-ФЗ, а также действующими в разные периоды времени Положением о лицензировании заготовки, переработке и реализации лома цветных металлов, утвержденным постановлением Правительства РФ от 14.12.2006 N 766, и Положением о лицензировании деятельности по заготовке, хранению, переработке и реализации лома черных и цветных металлов, утвержденным постановлением Правительства РФ от 12.12.2012 N 1287, действующим в указанной области с 17 декабря 2012 года.

В ходе выездной налоговой проверки Салахова Т.Г. представила только лицензию от 26.06.2009 на осуществление деятельности по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, размещению опасных отходов. В отсутствие специальной лицензии, предоставляющей право осуществлять реализацию лома цветных металлов, Салахова Т.Г. не могла воспользоваться льготой, предусмотренной подп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ, и обязана была исчислять и уплачивать НДС по таким операциям, предъявляя соответствующую сумму НДС к оплате покупателям дополнительно к цене лома цветных металлов и отражая в декларации суммы приобретенных и реализованных товаров с НДС.

В результате занижения налогооблагаемой базы произошла неполная уплата НДС за 1-4 кварталы 2011 года, 1-4 кварталы 2012 года, 1 и 2 кварталы 2013 года в общей сумме ***** руб. ** коп., в связи с чем в соответствии со ст. 75 НК РФ налогоплательщику начислены пени в размере ***** руб. ** коп. и исчислен штраф на основании ст. 122 НК РФ в размере 20% от неуплаченной суммы налога - ***** руб. ** коп.

Судом первой инстанции представленный административным истцом расчет недоимки по НДС и пени проверен и признан верным. При этом суд с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств на основании п. 3 ст. 114 НК РФ пришел к выводу о возможности снижения штрафа до ***** руб. Оснований не согласиться с выводами суда в указанной части у Судебной коллегии не имеется, доводов о несогласии с решением суда в части взыскания недоимки по НДС, пени и штрафа по НДС, а также налоговых санкций по ст. ст. 119, 126 НК РФ апелляционная жалоба не содержит.

Относительно исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц за период 2011-2013 годов Салаховой Т.Г. представлялись налоговые декларации по НДФЛ, согласно которым:

- за 2011 год сумма полученного дохода, учитываемого при расчете НДФЛ, составила ***** руб. ** коп., сумма фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, - ***** руб. ** коп.;

- за 2012 год сумма дохода - ***** руб. ** коп., сумма расходов - ***** руб., ** коп.;

за 2013 год сумма дохода - ***** руб. ** коп., сумма расходов - ***** руб. ** коп.

В ходе проверки установлено, что за период 2011 и 2013 годов Салаховой Т.Г. частично не отражен доход от осуществления предпринимательской деятельности, полученный безналичным путем на ее расчетный счет от контрагентов - юридических лиц. С учетом этого доход, исчисленный налоговым органом кассовым методом (по дате фактического получения дохода), составляет соответственно ***** руб. ** коп. (2011 год) и ***** руб. (2013 год).

В соответствии со ст. 221 НК РФ Салахова Т.Г. имела право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно: расходы должны быть обоснованы, фактически произведены и документально подтверждены; расходы должны быть произведены для деятельности, направленной на получение дохода. Если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то такой расход для целей налогообложения не учитывается (абз. 1 п. 1 ст. 221, п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ).

При проверке правильности определения суммы профессиональных налоговых вычетов налоговым органом установлено, что в нарушение Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства Финансов РФ и Министерства РФ по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, предусматривающего, что выполнение хозяйственных операций должно подтверждаться первичными учетными документами, а также Правил обращения с ломом и отходами цветных металлов и их отчуждения, утвержденных постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 N 370, установивших порядок приема, учета и хранения, а также порядок учета отчуждаемого лома и отходов цветных металлов, предусматривающих оформление определенных первичных документов строгой отчетности, а именно, приемосдаточных актов, журналов учета приемосдаточных актов, журналов регистрации отгруженных лома и отходов цветных металлов и других, Салахова Т.Г. не представила на проверку первичные документы, подтверждающие несение расходов, в частности, на закупку товара у физических лиц.

Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом были приняты в качестве профессиональных налоговых вычетов подтвержденные документально расходы Салаховой Т.Г., включая материальные затраты, расходы на выплату вознаграждения в пользу физических лиц, а также прочие расходы, в следующих суммах: за 2011 год - ***** руб. ** коп., за 2012 год - ***** руб. ** коп., за 2013 год - ***** руб. ** коп.

Вместе с тем налоговым органом в ходе проверки рассмотрена возможность применения к Салаховой Т.Г. положений п. 1 ст. 221 НК РФ, предусматривающих право налогового органа произвести профессиональный налоговый вычет в размере 20% общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности, в случае, если налогоплательщик не может документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя. С учетом применения профессионального налогового вычета в размере 20 % недоимка по НДФЛ за 2011 год по расчету ИФНС по гор. Иваново составила ***** руб., за 2012 год - ***** руб., за 2013 год - ***** руб. Указанные суммы являлись предметом заявленного административного иска.

Суд первой инстанции, разрешая исковые требования ИФНС по гор. Иваново о взыскании с Салаховой Т.Г. недоимки по НДФЛ, пришел к выводу о ее несоответствии действительной налоговой обязанности Салаховой Т.Г. При этом суд, не соглашаясь с расчетом налогового органа, исходил из того, что исчисление недоимки исходя из одних лишь доходов от реализации товаров предпринимателем без учета расходов, необходимых для осуществления данной деятельности, не соответствует величине действительной обязанности предпринимателя по уплате налога. В этой связи суд взял за основу расчет, представленный административным ответчиком, полагая, что данный расчет произведен в соответствии с представленными и учтенными налогоплательщиком доказательствами, подтверждающими его расходы на приобретение товаров, которые впоследствии и были им реализованы, и не оспорен налоговым органом.

Судебная коллегия не может согласиться с указанными выводами суда первой инстанции, поскольку они не соответствуют фактическим обстоятельства дела и основаны на неправильном применении норм налогового законодательства.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

Изложенное в рассматриваемой ситуации означает, что в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган обязан проверить все имеющиеся документы и сделать вывод о размере налоговых обязательств, доказав размер имеющейся у налогоплательщика недоимки, а налогоплательщик, заявивший право на вычет, обязан доказать наличие этого права. Доказательствами правомерности и обоснованности налоговых вычетов являются первичные документы, в том числе счета-фактуры, документы, подтверждающие расходы на приобретение товара.

Исходя из этого, при решении вопроса о правомерности исчисления налога должны учитываться все результаты контрольных мероприятий налогового органа в отношении самого налогоплательщика и его контрагентов относительно достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов.

В ходе проведения выездной налоговой проверки для установления фактических обстоятельств совершения Салаховой Т.Г. хозяйственных операций, обоснованности заявленных налоговых вычетов по НДС, а также отнесения на расходы в целях налогообложения по НДФЛ в период 2014 - 2015 годов в адрес Салаховой Т.Г. направлялись требования о представлении документов, а также письмо о необходимости восстановления налогового учета. Однако Салаховой Т.Г. первичные документы представлены не были, за исключением тех, которые представлялись при сдаче налоговых деклараций по НДС и НДФЛ за соответствующие налоговые периоды.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии со ст. 93.1 НК РФ налоговым органом истребованы документы по взаимоотношениям ИП Салаховой Т.Г. с контрагентами и направлены поручения в другие налоговые инспекции с целью допроса свидетелей.

В этой связи при определении размера налоговых обязательств Салаховой Т.Г. налоговым органом использованы, проверены и учтены все имеющиеся у него сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком налоговых декларациях за проверенные налоговые периоды, а также первичные и иные документы, как представленные самой Салаховой Т.Г. в ходе проведения камеральных налоговых проверок, так и истребованные у ее контрагентов в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в частности, договоры, счета - фактуры, приемосдаточные акты, товарные накладные, платежные документы, платежные поручения, а также банковские выписки о движении денежных средств по расчетному счету налогоплательщика, реестры расходов, на основании которых имелась возможность установить доходы и расходы налогоплательщика в целях исчисления НДФЛ.

По результатам проверки размер исчисленного налоговым органом дохода Салаховой Т.Г. от предпринимательской деятельности за 2012 год соответствует сведениям, содержащимся в представленной самой Салаховой Т.Г. декларации по НДФЛ, а за 2011 и 2013 годы выявлены небольшие расхождения в связи с необоснованным применением Салаховой Т.Г. при определении размера полученного дохода метода начисления, а не кассового метода (дата фактического получения дохода - день выплаты дохода).

В части определения размера расходов, связанных с получением дохода, которые состояли из материальных расходов (затраты на приобретение товара), затраты на выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц и прочие расходы, налоговым органом проанализированы имеющиеся первичные документы, в частности, по сделкам по приобретению аккумуляторных батарей.

Поскольку Салахова Т.Г. первичных документов, подтверждающих понесенные расходы, в полном объеме не представила, Инспекция при исчислении налога на доходы физических лиц, подлежащего уплате, обоснованно применила положения пункта 1 статьи 221 НК РФ, предоставив налогоплательщику профессиональный вычет в размере 20% от общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. В этом случае расчетный метод по правилам статьи 31 НК РФ применению не подлежит.

При таких обстоятельствах вывод суда о недопустимости исчисления недоимки, исходя из одних лишь доходов от реализации товаров предпринимателем без учета расходов, необходимых для осуществления данной деятельности, применительно к расчету налогового органа является ошибочным.

Доводы представителя административного ответчика о недопустимости применения налоговым органом профессионального налогового вычета в размере 20% в связи с применением налоговым органом при определении налоговых обязательств Салаховой Т.Г. расчетного метода, предусмотренного подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, является необоснованными.

Право налоговых органов определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках предусмотрено подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ при наличии определенных оснований, а именно, в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

Между тем указанный расчетный метод к Салаховой Т.Г. не применялся, что достоверно следует из решения налогового органа от 30.09.2015 года. Обстоятельств, свидетельствующих о невозможности исчислить налог, которые являлись бы основанием для применения расчетного метода определения налоговых обязательств, установлено не было.

В представленном представителем административного ответчика расчете НДФЛ, который суд принял за основу при исчислении недоимки по НДФЛ (том 5 л.д.48-51,131-132), размер понесенных Салаховой Т.Г. материальных расходов по всем налоговым периодам определен приблизительно как разница между достоверно установленным валовым доходом за каждый налоговый период и долей прибыли (чистого дохода), исчисленной в размере 6,25%, исходя из цены реализации 1 кг лома неразделанных аккумуляторных батарей - 34 руб. и цены его приобретения в сумме 32 руб. в виде формулы 2руб./32руб.*100%=6,25%. При этом представитель административного истца Пирожкова С.Н. исходила из того, что разница между ценой реализации и ценой приобретения аккумуляторных батарей во все проверяемые периоды всегда оставалась неизменной в размере 2-х рублей. Однако достоверных первичных документов в подтверждение этих доводов о постоянной величине чистого дохода со стороны административного ответчика представлено не было.

Кроме того, применение этого показателя (6,25%) в качестве единого ко всему полученному доходу необоснованно, поскольку деятельность Салаховой Т.Г. в проверяемом периоде была связана с покупкой, приобретением, сбором бывших в употреблении аккумуляторных батарей, отдельных частей или конструктивных элементов аккумуляторных батарей, а также лома свинца, свинцовых пластин и т.д.

Согласившись с расчетом налогоплательщика, суд сослался на то, что данный расчет произведен в соответствии с представленными и учтенными налогоплательщиком доказательствами, подтверждающими его расходы на приобретение товаров, которые и были впоследствии им реализованы. Судебная коллегия находит указанные выводы суда не основанными на материалах дела. Суд не указал, на каких конкретно документах был основан такой расчет налогоплательщика, из которых бы следовал примененный им алгоритм действий, не оценил эти документы на предмет их достоверности и допустимости, не произвел непосредственно в решении расчет недоимки по НДФЛ, пени и штрафу, которая была взыскана с административного ответчика. При этом расчет, приведенный административным ответчиком, свидетельствует о наличии у него переплаты по НДФЛ за 2011 год, которая судом учтена не была.

Вместе с тем все представленные налогоплательщиком первичные и иные документы были проанализированы налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки, полная и мотивированная оценка которым с приведением соответствующих расчетов содержится в решении ИФНС по гор. Иваново N 17/20-Р от 30 сентября 2015 года, на основании которого в адрес налогоплательщика было выставлено требование об уплате недоимки и оформлен административный иск.

В этой связи вывод суда о том, что иного расчета недоимки по НДФЛ материалы дела не содержат и налоговым органом не представлено, является ошибочным.

При таких обстоятельствах Судебная коллегия находит заявленные требования о взыскании с Салаховой Т.Г. недоимки по НДФЛ обоснованными и подлежащими удовлетворению. Расчет начисленных в соответствии со ст. 75 НК РФ пени по НДФЛ (том 1 л.д.18) за период с 16 июля 2012 года по 30 сентября 2015 года в общей сумме ***** руб. ** коп. Судебной коллегией проверен и признан верным.

В соответствии с положениями п. 3 ст. 114 НК РФ, предусматривающими возможность уменьшения штрафа при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, и с учетом того, что Салахова Т.Г. является пенсионером, Судебная коллегия полагает возможным снизить штраф, наложенный налоговым органом на основании п. 1 ст. 122 НК РФ, в размере ***** руб. ** коп. до ***** руб. ** коп.

При таких обстоятельствах решение суда в указанной части подлежит изменению. В этой связи общая сумма взыскания с Салаховой Т.Г. недоимки по налогам, пени и штрафам составит ***** руб. ** коп. Вместе с тем взысканная судом первой инстанции в доход федерального бюджета государственная пошлина в размере ***** руб. в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 333.19 НК РФ изменению не подлежит.

На основании вышеизложенного, руководствуясь статьями 309 - 311 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия

ОПРЕДЕЛИЛА:

Решение Ленинского районного суда города Иванова от 11 августа 2016 года изменить в части разрешения требований ИФНС по гор. Иваново о взыскании с Салаховой Т.Г. налога на доходы физических лиц, пени по налогу на доходы физических лиц и налоговых санкций по налогу на доходы физических лиц, а также в части определения общей суммы взыскания.

В указанной части принять по делу новое решение, которым взыскать с Салаховой Т.Г. в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иваново недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2011 - 2013 годы в общей сумме ***** рублей, пени по налогу на доходы физических лиц за период с 16 июля 2012 года по 30 сентября 2015 года в сумме ***** руб. ** коп., штраф - ***** руб. ** коп., а всего взыскать ***** рублей ** копеек.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий

Судьи