Решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 31 мая 2006 г. N 3894/06 Положения письма Федеральной налоговой службы разъясняют позицию налогового органа по вопросу возмещения экспортерам из федерального бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных ими перевозчикам за транспортировку экспортируемых товаров, соответствуют налоговому законодательству (отменено)

Решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 31 мая 2006 г. N 3894/06

Именем Российской Федерации

Резолютивная часть решения объявлена 24 мая 2006 года

Полный текст решения изготовлен 31 мая 2006 года

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 ноября 2006 г. N 11253/06 настоящее решение отменено

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе председательствующего судьи Муриной О.Л., судей Антоновой Л.М., Зориной М.Г.  рассмотрел в судебном заседании дело N 3894/06 по заявлению открытого акционерного общества "АК "Транснефтепродукт" о признании недействующими положений абзаца девятнадцатого и второго предложения абзаца двадцатого письма Федеральной налоговой службы от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@.

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя - открытого акционерного общества "АК "Транснефтепродукт" - Воинов В.В.  (доверенность от 18.01.2006 N 2), Горлатов А.Г.  (доверенность от 30.12.2005 N 148), Куприн Н.А. (доверенность от 30.12.2005 N 149), Сидорова С.В.  (доверенность от 06.12.2005);

от Федеральной налоговой службы - Цай Кристина Бао-Хуа (доверенность от 26.09.2005 N САЭ-19-14/319).

Протокол судебного заседания вела помощник судьи Коробова Е.В.

Суд установил:

открытое акционерное общество "АК "Транснефтепродукт" (далее - общество) обратилось в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о признании недействующими положений абзаца девятнадцатого и второго предложения абзаца двадцатого письма Федеральной налоговой службы от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@ (далее - письмо).

Федеральной налоговой службой заявлено ходатайство о прекращении производства по делу применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как указанный акт не является нормативным, поскольку носит разъяснительный характер, не содержит обязательных предписаний, издан в форме письма, в официальном порядке не зарегистрирован и не опубликован.

Общество возражало против удовлетворения ходатайства: названное письмо издано федеральным органом исполнительной власти, адресовано неопределенному кругу лиц, устанавливает правила поведения и рассчитано на неоднократное применение, следовательно, является нормативным правовым актом и может быть оспорено в арбитражном суде в силу статей 4, 29, 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Рассмотрев заявленное ходатайство, суд пришел к следующему выводу.

В соответствии с пунктом 5.1.1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 506, Федеральная налоговая служба является уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим контроль и надзор за соблюдением законодательства о налогах и сборах.

Согласно статье 14 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" порядок обжалования актов налоговых органов определяется Налоговым кодексом Российской Федерации.

В силу статьи 137 Налогового кодекса Российской Федерации нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном федеральным законодательством.

Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации к подведомственности арбитражных судов отнесено рассмотрение дел по экономическим спорам и иных дел, связанных с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности, в том числе дел об оспаривании нормативных правовых актов, затрагивающих права и законные интересы организаций и граждан в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Дела об оспаривании нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, затрагивающих права и законные интересы организаций и граждан в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, в качестве суда первой инстанции рассматривает Высший Арбитражный Суд Российской Федерации.

Указанное письмо Федеральной налоговой службы не ограничено действием по кругу лиц, рассчитано на неоднократное применение, разъясняет отдельные положения законодательства о налогах и сборах, поэтому возможность его использования налоговыми органами при осуществлении функций налогового контроля не исключается.

Учитывая изложенное, суд отклонил ходатайство Федеральной налоговой службы о прекращении производства по делу, поскольку иное означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, и рассмотрел заявленное обществом требование по существу.

Обществом оспаривается письмо Федеральной налоговой службы от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@ в части положения, содержащегося в абзаце девятнадцатом, в котором указано: применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке (транспортировке) товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, является не только правом налогоплательщика при условии документального подтверждения экспорта, но и обязанностью, установленной статьей 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также общество не согласно со вторым предложением абзаца двадцатого письма, предусматривающим уплату сумм налога на добавленную стоимость за счет собственных средств налогоплательщика, так как у него не возникает права на предъявление соответствующей суммы налога потребителям услуг.

В обоснование заявленного требования общество ссылается на то, что положения данного письма обязательны для исполнения неопределенным кругом лиц и содержат правила поведения, ухудшающие правовое положение участников предпринимательской деятельности.

Так, по мнению общества, использование налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость должно квалифицироваться в качестве налоговой льготы, от которой он вправе отказаться, поэтому экспортер вправе заявить к возмещению сумму этого налога, уплаченную перевозчику в составе стоимости услуг.

По мнению общества, оспариваемое положение названного письма, определяющее, что применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оплате услуг по перевозке экспортируемых товаров является не только правом налогоплательщика, но и обязанностью, противоречит статьям 56, 164 Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает права и законные интересы общества.

Возражая против удовлетворения заявленного требования, Федеральная налоговая служба указала: оспариваемые положения письма не устанавливают дополнительных обязанностей участников налоговых правоотношений, развивают положения норм Налогового кодекса Российской Федерации и разъясняют ее позицию по рассматриваемому вопросу.

В судебном заседании представитель общества, поддержав доводы заявления, представил в материалы дела дополнительные пояснения.

Представитель Федеральной налоговой службы возражал против удовлетворения заявленного обществом требования.

Представитель Министерства финансов Российской Федерации в судебное заседание не явился, и с учетом мнения присутствующих в заседании представителей лиц, участвующих в деле, суд определил рассмотреть дело в его отсутствие.

Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, исследовав представленные доказательства, суд не находит требование общества подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.

Операции, связанные с реализацией услуг по транспортировке, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации облагаются налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов.

Исходя из статей 168, 169 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации услуг по транспортировке перевозчик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки - 0 процентов.

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Согласно правовым позициям Конституционного Суда Российской Федерации, неоднократно выраженным им в соответствующих постановлениях и определениях, установление налога означает определение в законе всех существенных элементов налогообложения, включая налоговую ставку.

Аналогичный принцип закреплен статьей 17 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следовательно, с учетом положений подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса применение экспортером к операциям по реализации услуг по перевозке экспортированных товаров налоговой ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству.

Исходя из статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации применение перевозчиком и предъявление к оплате экспортеру налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов дополнительно к цене оказываемых услуг противоречит принципу равенства налогообложения, так как допускает возможность произвольного применения плательщиками данного налога положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении услуг на территории Российской Федерации, в отношении услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 Кодекса.

Таким образом, названное положение Налогового кодекса Российской Федерации исключает возможность возмещения налога на добавленную стоимость, уплаченного налогоплательщиком по налоговой ставке 18 процентов, без учета положений главы 21 Кодекса.

Следовательно, утверждение общества об обоснованности заявления экспортером к вычету суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной по налоговой ставке 18 процентов и уплаченной перевозчику, противоречит установленному Налоговым кодексом Российской Федерации порядку применения налоговых вычетов; содержащиеся в оспариваемой части письма положения не изменяют правового положения участников налоговых правоотношений и соответствуют пункту 1 статьи 23 Кодекса, в силу которого налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. Позиция Федеральной налоговой службы, изложенная в оспариваемом обществом письме, не противоречит нормам данного Кодекса.

Таким образом, суд пришел к выводу о том, что оспариваемые положения письма Федеральной налоговой службы разъясняют позицию налогового органа по вопросу возмещения экспортерам из федерального бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных ими перевозчикам за транспортировку экспортируемых товаров, соответствуют Налоговому кодексу Российской Федерации и не нарушают прав и законных интересов общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При названных обстоятельствах суд не находит оснований для признания письма Федеральной налоговой службы недействующим в оспариваемой части.

Руководствуясь статьями 176, 194, 195 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации решил:

в удовлетворении требования открытого акционерного общества "АК "Транснефтепродукт" о признании недействующими положений абзаца девятнадцатого и второго предложения абзаца двадцатого письма Федеральной налоговой службы от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@ отказать.

Признать абзац девятнадцатый и второе предложение абзаца двадцатого письма Федеральной налоговой службы от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@ соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации.

Председательствующий судья

О.Л. Мурина

Судьи

Л.М. Антонова М.Г. Зорина