Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 28 января 2003 г. N А33-17412/01-С3а-Ф02-4068/02-С1 Суд правомерно признал недействительным решение налогового органа о взыскании с общества сумм НДС, так как налоговый орган не предоставил суду доказательств, подтверждающих необоснованность предъявления обществом НДС к возмещению (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 28 января 2003 г. N А33-17412/01-С3а-Ф02-4068/02-С1
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Красноярскэнерго" (далее - ОАО "Красноярскэнерго") обратилось с иском к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам (далее - Управление по налогам и сборам) о признании частично недействительным решения N 2 от 16.10.01 и требования N 263 от 16.10.01.

Определением Арбитражного суда Красноярского края от 20 декабря.2001 года по делу N АЗЗ-14160/01-СЗ(а) было удовлетворено ходатайство истца о выделении в отдельное производство связанных между собой требований. В результате предметом иска по настоящему делу является требование о признании недействительными пунктов 7.7, 7.9, 7.11, 7.12, 7.15, 7.19, 7.20, 7.21, 7.22, 7.25, 7.27, 7.32, 7.39, 7.42, 7.48, 7.51, 7.52, 7.55, 7.56, 7.59, 7.65, 7.66, 7.67, 7.70, 7.71, 7.74 решения N 2 от 16.10.2001 и требования об уплате налогов от 16.10.2001 N 263 в части взыскания: 24961,0 тыс. рублей налога на добавленную стоимость.

Определением Арбитражного суда Красноярского края от 07 февраля 2002 года по ходатайству истца привлечена к участию в деле в качестве второго ответчика - Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Красноярскому краю (далее - инспекция).

До принятия решения по делу истец на основании статьи 37 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отказался частично от иска по пунктам 7.20 и 7.22 оспариваемого решения на сумму 1670,4 тыс. рублей.

Решением от 8 августа 2002 года (с учетом определения от 23 августа 2002 года об исправлении опечатки) суд первой инстанции исковые требования удовлетворил частично, признал недействительным решение N 2 от 16.10.01 Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам в части взыскания 13122,3 тыс. рублей налога на добавленную стоимость, а также признал недействительным требование от 16.10.01 N 263 Межрайонной инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Красноярскому краю в части взыскания 13122,3 тыс. рублей налога на добавленную стоимость. В остальной части иска было отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 7 октября 2002 года решение суда первой инстанции от "08" августа 2002 года по делу N АЗЗ-17412/01-СЗа отменено. Принято новое решение с учетом определения от 26 декабря 2002 года. Признаны недействительными пункты 7.7, 7.9, 7.11, 7.12, 7.15, 7.21, 7.22, 7.25, 7.27, 7.32, 7.39, 7.48, 7.51, 7.55, 7.56, 7.59, 7.65, 7.66, 7.67, 7.70, 7.71, 7.74 решения N 2 от 16.10.2001 Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам и требование N 263 от 16.10.2001 Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Красноярскому краю в части взыскания 22657,4 тыс. рублей налога на добавленную стоимость. Прекращено производство по делу в части признания недействительными пунктов 7.20 и 7.22 решения N 2 от 16.10.2001 Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам и требования N 263 от 16.10.2001 Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Красноярскому краю на сумму 1670,4 тыс. рублей.

Отказано в иске о признании недействительными пунктов 7.19, 7.42, 7.52 решения N 2 от 16.10.2001 Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам и требования N 263 от 16.10.2001 Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N1 по Красноярскому краю в части взыскания 378,0 тыс. рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

В кассационной жалобе Управление по налогам и сборам просит отменить состоявшиеся судебные акты, вместе с тем, оспаривая по существу постановление апелляционной инстанции по семи позициям:

по пункту 7.7 решения (1 100 рублей НДС) суд неправильно истолковал нормы Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" (п. 2 ст. 7), Инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от 11.10.95 N 39, и применил, не подлежащие применению нормы права, - абзац 17 пункта 19 Инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от 11.10.95 N 39;

по пункту 7.55 решения (12 708 900 рублей НДС) суд не применил подлежащую применению норму права - статью 54 Налогового кодекса Российской Федерации , не указал мотивы, по которым суд не применил вышеуказанную норму;

по пункту 7.21 решения (80 100 рублей НДС) предъявление НДС истцом в 1998 году неправомерно, так как налоговая отчетность составляется на основе данных бухгалтерского учета, предъявлены счета-фактуры, оплачен и оприходован товар в 1997 году;

по пункту 7.25 решения (883 700 рублей НДС) суд не применил подлежащую применению норму материального права - пункт 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость";

по пункту 7.39 решения (52 900 рублей НДС) суд не применил подлежащие применению нормы материального права - (п. "е", "и") Положения о составе затрат:", утвержденного постановление Правительства от 05.08.02 N 552, пункт 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость";

по пункту 7.51 решения (317 300 рублей НДС) вывод суда о том, что возмещение налога "с опозданием" не влечет за собой неполную уплату налога, неправомерен и не соответствует фактическим обстоятельствам дела, что согласно статье 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для изменения или отмены судебных актов;

по пункту 7.59 решения ( 8 174 900 рублей НДС) Указ Президента Российской Федерации от 20.12.94 N 2204 "Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)" и постановление Правительства Российской Федерации "О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)" от 18.08.1995 N 817 исходили из того, что если организация-исполнитель не требует у организации-заказчика причитающуюся ей оплату за выполненные работы, то сумма оплаты включается в результаты финансовой деятельности исполнителя, учитываемой при обложении налогом.

Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Красноярскому краю о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом (почтовое уведомление N 48856 от 31.12.02), однако своего представителя на судебное заседание не направила, в связи с чем дело рассматривается в отсутствие ее представителя.

В рассмотрении дела объявлялся перерыв на основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации до 28.01.2003 года.

Рассмотрев материалы дела и доводы кассационной жалобы, заслушав представителя ОАО "Красноярскэнерго", проверив правильность применения норм материального и процессуального права по данному делу, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что оснований для удовлетворения кассационной жалобы нет.

Судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства и применены следующие нормы права.

Ответчик провел выездную налоговую проверку соблюдения истцом налогового законодательства в период с 01.01.98 по 01.07.00 и установил, что истец в результате выявленных нарушений занизил налог на добавленную стоимость на 208024,2 тыс. рублей, в том числе за 1998 год - 184 239 тыс. рублей, за 1999 год - 5 814,5 тыс. рублей, за 1 полугодие 2000 года - 17 970,7 тыс. рублей.

Результаты проверки оформлены актом от 07.05.01 N 2.

К акту проверки истец представил возражения.

На основании акта и возражений истца ответчик принял решение N 2 от 16.10.01 о привлечении истца к налоговой ответственности (далее решение), которым предложил ему уплатить начисленный налог. Требование N 263 от 16.10.01 о добровольной уплате названной суммы, выставленное налоговой инспекцией, истцом не исполнено.

Считая, что решение и требование N 263 от 16.10.01 в указанной части не соответствуют закону или иным правовым актам и нарушают гражданские права и охраняемые законом интересы истца, он обратился в суд с иском о признании актов недействительными.

В суде первой инстанции ответчики признали исковые требования в части неправомерного:

- предъявления к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость по товарно-материальным ценностям, полученным Кодинским "Энергосбытом" от филиала "Северо-восточные электрические сети" в сумме 1500 рублей (пункт 7.19. решения);

- доначисления НДС за август 1998 года в сумме 18,3 рублей (пункт 7.42 решения);

- неправомерного предъявления к зачету из бюджета НДС по МБЦ, списанным на реконструкцию и капитальное строительство, выполненное хозспособом, в сумме 358200 рублей (пункт 7.52 решения), и приняли в указанной части изменения к оспариваемому решению.

Следовательно, в названной части предмет спора отсутствует, поэтому исковые требования в этой части правомерно не были удовлетворены.

Оспариваемая истцом сумма налога на добавленную стоимость складывается из следующих сумм.

В 1998 - 1999 годах истец возместил из бюджета НДС в сумме 1 100 рублей по расходам, относящимся к проезду работников к месту проезда к отпуску и обратно (пункт 7.7 оспариваемого решения).

Ответчики считают, что истец необоснованно возместил эту сумму из бюджета, однако ответчики не предоставили суду соответствующих доказательств, подтверждающих необоснованное возмещение НДС.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что исковые требования по данному эпизоду подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Пункт 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" предусматривает, что "сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщиками за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения".

В соответствии с подпунктом "о" пункта 2 Положения "О составе затрат..." оплата проезда к месту использования отпуска и обратно, включая оплату провоза багажа, работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, подлежат включению в себестоимость. Правомерность отнесения истцом на издержки производства и обращения расходов по проезду к месту отдыха и обратно работников подразделения истца Северо-Восточные электрические сети (г. Кодинск), расположенного в районе, приравненном к районам Крайнего Севера, ответчиком не только не оспаривается, но и подтверждена со ссылкой на подпункт "я" пункта 2 Положения "О составе затрат..." и Письмо Госналогслужбы Российской Федерации от 27.10.1993 NНП-4-01/166н и Министерства финансов Российской Федерации от 26.10.1993 N04-02-04 (стр. 87 оспариваемого решения). Отнесение на себестоимость указанных затрат предусмотрено также подпунктом "о" пункта 2 Положения "О составе затрат...".

Поскольку эти затраты подлежат отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг), то есть включаются в издержки производства и обращения, то НДС, уплаченный по таким расходам в соответствии с указанным выше пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" подлежит возмещению из бюджета.

Ни Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", ни иные акты законодательства о налогах и сборах, регулирующих порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, ни Инструкция Госналогслужбы Российской Федерации (далее - ГНС РФ) от 11.10.1995 N 39 не предусматривают такого условия для возмещения НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), стоимость которых относится на издержки производства и обращения, как "непосредственное потребление организациями этих услуг в процессе производства.

Соответственно, указание ответчиков на необходимость соблюдения истцом указанного выше условия, не предусмотренного законодательством о налогах и сборах, не основано на нормах права.

Доводы ответчиков о том, что истец не является получателем услуг, поэтому НДС не подлежит возмещению, не могут быть приняты во внимание, так как в противном случае не подлежит возмещению НДС и по таким услугам, потребляемым работниками организаций, но относящимся на издержки производства и обращения самой организации, как проезд работников в командировки, оплата найма жилого помещения для работников, направленными в командировки. Все эти услуги потребляются работниками организаций, а не непосредственно организациями.

Вместе с тем, в силу подпункта "и" пункта 2 и пункта 10 Положения "О составе затрат..." эти затраты относятся на издержки производства и обращения, а уплаченный по ним НДС подлежит возмещению из бюджета, что прямо предусмотрено абзацем 17 пункта 19 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11.10.1995 N 39, а также пунктом 7 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, действующим в настоящее время.

На основании изложенного пункт 7.7 решения налогового органа подлежит признанию недействительным, как противоречащий пункту 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и подпункту "о" пункта 2 Положения "О составе затрат...".

Суть нарушения: возмещение в 1999 году 11,1 тыс. рублей отрицательной разницы между суммой НДС, уплаченной при покупке, и суммой НДС, полученной при продаже основных средств (пункт 7.9 оспариваемого решения).

Ответчики считают, что поскольку при покупке основных средств истец полностью возместил НДС, то при продаже их по остаточной стоимости истец должен восстановить НДС. При этом ответчики пояснили, что такой нормы в законе нет. Суд считает исковые требования по данному эпизоду обоснованными и подлежащими удовлетворению.

Положения подпункта "в" пункта 50 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11.10.1995 N 39, на который ссылается ответчик, не подлежат применению к рассматриваемой ситуации, поскольку они регулируют порядок определения суммы налога, подлежащей взносу в бюджет при реализации имущества, суммы НДС, при приобретении которых не были отнесены на расчеты с бюджетом до момента продажи основных средств. Истцом суммы налога, уплаченные при приобретении указанных в акте проверки объектов основных средств, были отнесены к возмещению из бюджета к моменту продажи основных средств. Указанные объекты числились в учете по ценам, без учета налога на добавленную стоимость.

Как было предусмотрено ранее абзацем 3 пункта 1 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", в случае, если предприятие не могло реализовать продукцию по ценам выше себестоимости из-за снижения ее качества или потребительских свойств (включая моральный износ) либо, если сложившиеся рыночные цены на эту или аналогичную продукцию оказались ниже фактической себестоимости этой продукции, то для целей налогообложения применяется фактическая цена реализаций продукции.

Порядок применения указанного положения Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" был разъяснен пунктом 19 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11.10.1995 N 39, согласно которой "в случае реализации продукции по ценам ниже себестоимости (стоимости приобретения) возникающая отрицательная разница между суммами налога, уплаченными поставщиками, и суммами налога, исчисленными по реализации товаров, относится на прибыль, остающуюся в распоряжении организаций (предприятий) после уплаты налога на прибыль, и зачету в счет предстоящих платежей или возмещению из бюджета не подлежит...". При реализации приобретенной продукции в ее себестоимость включаются стоимость приобретения, расходы по доставке, хранению, реализации и другие аналогичные расходы. По основным средствам, иному имуществу, по которым начисляется износ, принимается их остаточная стоимость".

Вместе с тем, Федеральным законом от 31.07.1998 N 147-ФЗ указанный выше абзац 3 пункта 1 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" был признан утратившим силу с 01.01.1999.

Истцом реализация указанных в акте проверки объектов основных средств была произведена в декабре 1999 года. Соответственно, запрет по возмещению из бюджета отрицательной разницы между суммами налога, уплаченными поставщикам и исчисленными по основным средствам исходя из их остаточной стоимости, и суммами налога, полученными от покупателей, вытекавший ранее из абзаца 3 пункта 1 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и пункта 19 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11.10.1995 N 39, не распространяется на факты реализации истцом основных средств, имевшие место после 01.01.1999.

Кроме этого, как это указано в акте проверки по рассматриваемому эпизоду, продажная цена основных средств превышала их остаточную стоимость. Соответственно, даже независимо от признания утратившим силу с 01.01.1999 абзаца 3 пункта 1 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" основания для начисления налога отсутствовали, поскольку иное противоречит пункту 19 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11.10.1995 N 39.

Пункт 7.9 решения налогового органа подлежит признанию недействительным, как противоречащий подпункту "в" пункта 50 и пункту 19 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11.10.1995 N 39, статье 2 Федерального закона от 31.07.1998 N147-ФЗ "О введение в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Необоснованно предъявлен в феврале 1999 года ОП "Горэлектросеть" к зачету из бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 20700 рублей (п. 7.11 решения).

По мнению истца, в акте выездной налоговой проверки по данному факту нарушения ответчиком не указаны документы, подтверждающие вывод о неправомерном возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета в размере 20700 рублей, кроме того, не указаны обстоятельства и способ совершения данного правонарушения.

Ответчик полагает, что проверяющими сделан вывод о необоснованном предъявлении истцом налога на добавленную стоимость к зачету на основании журнала-ордера N 6 за февраль 1999 года и налоговой декларации правомерно.

В подтверждение нарушения ответчиком никаких документов суду не представлено.

В соответствии с пунктом 2 статьи 100 и пунктом 3 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки. При этом, в акте выездной налоговой проверки подлежат отражению все выявленные в процессе налоговой проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах и связанные с ними обстоятельства, имеющие значения для принятого решения по результатам проверки.

Учитывая, что:

- обособленным подразделением передавались АВИЗО с суммами налога на добавленную стоимость ежемесячно, что подтверждается извещением (авизо) от 19.01.2000 N 578, выпиской из главной книги "Горэлектросети" за 1999 год по счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты";

- по данному нарушению ответчиком не представлено доказательств, в акте проверки не отражены обстоятельства и способ совершения данного правонарушения;

- из решения ответчика следует, что им не были исследованы в ходе проверки указанные документы, обстоятельства правонарушения не подтверждены необходимыми доказательствами.

Суд считает, что налоговым органом неправомерно сделан вывод о необоснованном возмещении истцом из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 20700 рублей, следовательно, исковые требования в данной части подлежат удовлетворению.

"Юго-Восточные электрические сети" г. Заозерный неправомерно предъявлен к возмещению из бюджета НДС за полученные услуги непроизводственного назначения в сумме 1100 рублей (п. 7.33 решения).

ОП "Горэлектросеть" неправомерно предъявлен НДС к возмещению из бюджета по не оприходованным ТМЦ в сумме 1000 рублей (п.7.12 решения).

Ответчиком по данным фактам нарушения не представлено необходимых доказательств, следовательно, исковые требования в части признания недействительным пунктов 7.12, 7.32 решения налогового органа и требования от 16.10.2001 N 263 в указанной части подлежат удовлетворению. По пункту 7.12 ответчики решение суда не оспаривают.

ОП "Горэлектросеть" к зачету из бюджета в марте 2000 года излишне предъявлен НДС в сумме 14000 рублей по услугам (по проверке приборов, автоцистерной калибровке и ремонту форсунок), полученных от Красноярского "ЦСМ и С" и списанных за счет прибыли предприятия (п.7.15 решения).

Неправомерно предъявлен к возмещению из бюджета НДС в сумме 12708900 рублей (п. 7.55 решения). По бухгалтерской справке за июнь 2000 года к зачету из бюджета предъявлена сумма налога на добавленную стоимость в размере 23016500 рублей, как часть принятых разногласий с РАО "ЕЭС" по расчетам за покупную электроэнергию, поставленную с ФОРЭМ в 1994 - 1998 годах.

Ответчик считает, что так как статьей 54 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в исчислении налоговой базы (при обнаружении ошибок в прошлых периодах) перерасчет налоговых обязательств производится в период совершения ошибок. Соответственно, истцом необоснованно предъявлен к возмещению из бюджета НДС в 2000 году за период 1994 - 1998 годы.

Указанный довод ответчика судом не может быть принят, так как из части 2 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производиться в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Довод налогового органа о том, что у истца отсутствуют основания для возмещения из бюджета указанных средств, поскольку прошел срок исковой давности, который исчисляется с момента принятия разногласий (1994 - 1998 года), судом не принимается, так как законодательством срок исковой давности по возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость не установлен.

Кроме того, по мнению ответчика, поскольку расходы по приобретенным товарам списаны в дебет счета 80 "Прибыли и убытки", то есть не отнесены на себестоимость, следовательно, оснований для возмещения соответствующих сумм нет.

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства ми обращения.

В силу пункта 3 статьи 7 указанного Закона в случае превышения сумм налога по товарно-материальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена на издержки производства, над суммами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникающая разница подлежит возмещению за счет общих платежей налогов в десятидневный срок со дня получения расчета за соответствующий отчетный период.

Указанные истцом затраты, в соответствии с подпунктом "е" пункта 2 и пунктом 12 Положения "О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (с последующими изменениями и дополнениями), отнесены на себестоимость продукции (данный факт не оспаривается ответчиком).

Поскольку понесенные истцом расходы фактически являются издержками производства и обращения прошлых периодов, они отражены предприятием в бухгалтерском учете по дебету счета "80" как убытки прошлых лет.

Следовательно, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) производственного назначения, подлежат возмещению из бюджета.

Таким образом, суд считает, что выводы ответчика о неправомерном предъявлении к возмещению истцом НДС в указанной части (п.п. 7.15, 7.55 решения) необоснованны, и исковые требования в данной части подлежат удовлетворению.

В нарушение пункта 19 раздела 9 Инструкции ГНС Российской Федерации от 11. 10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", "Северо-восточные электрические сети" (г. Кодинск) необоснованно предъявлен к возмещению из бюджета НДС в сумме 80 100 рублей, начисленный по акту предыдущей проверки за 1997 год (п. 7.21 решения).

Из материалов дела следует, что в 1997 году предприятие не использовало свое право на возмещение НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам и услугам, стоимость которых относится на издержки производства. В 1998 году истец воспользовался своим правом, по мнению налогового органа, несвоевременно, не ссылаясь при этом на нормы Закона.

Учитывая тот факт, что ответчиком не представлено необходимых доказательств неправомерного возмещения истцом НДС в 1997 году в сумме 80 100 руб., суд считает, что исковые требования в данной части подлежат удовлетворению.

Неправомерно предъявлен к зачету НДС (июль 1998 г.) в сумме 10 000 руб. (п. 7.22 решения).

Налоговый орган не оспаривает право истца на возмещение НДС по мере гашения собственных векселей.

Из материалов дела следует, что по векселям, выданным истцом в 1998 году, фактическая оплата произведена им в 1999 - 2000 годах.

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и пунктом 19 Инструкции сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Условие об обязательной оплате векселя денежными средствами, при соблюдении которого предъявление налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета является правомерным, действует с 01.01.2000, так как введено Федеральным законом от 02.01.2000 N 36-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость". По данному же делу налог на добавленную стоимость предъявлен к возмещению в 1998 году, то есть до внесения изменений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Таким образом, доначисление НДС в сумме 10 000 руб. (п. 7. 22 решения) налоговым органом произведено необоснованно.

Ответчики в этой части не оспаривают решение суда первой инстанции.

Данные бухгалтерского учета не соответствуют данным, переданным по АВИЗО в ОАО "Красноярскэнерго", для отражения по строке 1 "а" декларации по НДС в сумме 481 600 руб. (п. 7.48 решения).

Налоговый орган признает исковые требования в части неправомерного начисления истцу НДС в сумме 228 400 рублей, следовательно, в данной части исковые требования удовлетворены обоснованно. Ответчики в этой части не оспаривают решение суда.

ПРП "Красноярскэнергоремонт" не включены в облагаемый оборот неустойки за нарушение обязательств, предусмотренных договорами, поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в сумме 11 300 руб. В результате налоговым органом доначислен НДС в сумме 1 900 руб. (п. 7.70 решения).

ПРП "Красноярскэнергоремонт" занижен налогооблагаемый оборот по НДС (дважды не учтены выплаты по иску от 09.01.96 N 1-42, оплата проведена госпошлиной, уплаченной ответчиком в суде, путем уменьшения суммы по иску). Доначислен НДС в сумме 3 300 руб. (п.7.71 решения).

Налоговым органом установлено, что Минусинским "Энергосбытом" в 1998 году в результате занижения налоговой базы неуплачен НДС в сумме 4 500 руб. (п. 7.74).

Учитывая, что ответчиком не представлено доказательств занижения налогооблагаемого оборота по НДС, суд считает, что налоговым органом необоснованно доначислен данный налог в сумме 9 700 руб., следовательно, исковые требования в части признания недействительными пунктов 7.70 , 7.71, 7. 74 оспариваемого решения и требования от 16.10.01 N 263 в указанной части подлежат удовлетворению.

Суд апелляционной инстанции считает, что по пунктам 7.11, 7.32, 7.15, 7.55, 7.21, 7.70, 7.71, 7.74 решения от 16.10.2001 N 2 ответчиками не представлено никаких доказательств, подтверждающих обоснованность доначисления истцу налога на добавленную стоимость по этим эпизодам. Ответчик в судебном заседании апелляционной инстанции признал факт отсутствия у него доказательств, подтверждающих обоснованность доначисления истцу налога на добавленную стоимость, то есть подтверждающих обстоятельства, послужившие основанием вынесения решения о доначислении истцу налогов.

В соответствии с частью 3 статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (2002 года), частью 1 статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (1995 года) обязанность доказывания обстоятельств, подтверждающих обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, возлагается на органы и лица, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействия). Аналогичная по содержания норма применима к рассмотрению споров об обжаловании решений налоговых органов, предусмотрена и непосредственно законодательством о налогах и сборах. Так, пункт 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации прямо оговаривает, что "лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда". Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Доводы ответчика со ссылкой на статью 54 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (1995 года) на необходимость истребования от истца документов, подтверждающих факты неполной уплаты истцом налога на добавленную стоимость по указанным пунктам решения, не могут быть признаны обоснованными.

Подобная позиция ответчика противоречит части 1 статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (1995 года), части 3 статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (2002 года) и пункту 5 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, согласно пункту 2 статьи 104 Налогового кодекса Российской Федерации, предъявляя иск о взыскании с налогоплательщика налоговых санкций за налоговые правонарушения, налоговый орган к исковому заявлению обязан приложить решение и другие материалы, полученные в процессе налоговой проверки. Указанная норма, возлагающая наряду с пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию налоговым органом фактов, свидетельствующих, в частности, о неполной уплате налогоплательщиком налогов, предполагает невозможность использования налоговым органом каких-либо иных доказательств, помимо полученных в процессе налоговой проверки. Об этом же говориться в пункте 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки; в пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

В нарушение статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" истцом занижен в 1998 году облагаемый оборот от реализации продуктов питания, в результате налоговым органом доначислен НДС в сумме 23500 рублей (п.7.65 решения).

При реализации обособленным подразделением ОАО "Красноярскэнерго" Красноярская теплосеть исчислила НДС с полученного дохода в виде разницы в ценах (торговой надбавки). В результате налоговым органом доначислен НДС в сумме 37 500 руб. (п. 7.67. решения).

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Из материалов дела следует, что истцом НДС исчислен исходя из наценки товара, поскольку указанные товары учитывались истцом по цене, включающей сумму налога, уплаченную поставщикам.

Пунктом 1 статьи 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), исходя из применяемых цен и тарифов, без включения в них налога на добавленную стоимость. Исходя из того, что истцом товары учитывались по ценам, включающим налог на добавленную стоимость, и возмещение "входного" НДС истцом не осуществлялось либо товары не подлежали обложению НДС - медикаменты, тара.

При указанных обстоятельствах налоговым органом неправомерно сделан вывод о занижении налогооблагаемого оборота, в результате чего неправомерно доначислен НДС в сумме 23500 рублей (п.7.65 решения), а также в части доначисления НДС в сумме 37500 рублей (п.7.67 решения).

Следует отметить, что невозмещение налогоплательщиком "входного" налога на добавленную стоимость, предъявленного по товарам, и, исчисляя налог из размера применяемой наценки при перепродаже таких товаров, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, не занижается. Соответственно, основания для доначисления налога по этим эпизодам у ответчика, не оспаривающего факт невозмещения "входного" НДС, предъявленного поставщикам, отсутствовали.

Следовательно, доначисление налога в связи с начислением истцом налога на добавленную стоимость, исходя из размера применяемой наценки при одновременном невозмещении "входного" налога, уплаченного при приобретении перепродаваемых товаров, не влечет за собой неуплаты налога. Этот факт признали в суде апелляционной инстанции представители ответчика.

Излишнее предъявлено в 1998 году - 1-ом полугодии 2000 года к зачету 883,7 тыс. рублей налога на добавленную стоимость по векселям, погашенным с дисконтом (пункт 7.25 оспариваемого решения).

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" "сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения".

Трактуя данную норму, ответчик полагает, что возмещению подлежит сумма налога, исчисленная исходя из фактически произведенных истцом расходов при погашении собственных векселей.

Вместе с тем, такой вывод ответчика не учитывает природу налога на добавленную стоимость как косвенного налога, а также правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, приведенную в постановлении от 20.02.2001 N 3-П.

В соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" налог на добавленную стоимость представляет собой "форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ и услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения".

Как это отмечено Конституционным Судом Российской Федерации, "налог на добавленную стоимость" является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога. При реализации товаров в результате использования зачета встречных требований налогоплательщик - поставщик исчисляет сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую взносу в бюджет, исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг), а соответствующая сумма налога выделяется в расчетных документах отдельной строкой. Таким образом, одновременно имеют место: факт уплаты определенных сумм налога в бюджет, предъявление их покупателю... Из взаимосвязанных положений названного Закона, определяющих природу налога, предназначение и порядок его уплаты (статьи 1, 3, 4 и 7), вытекает, что исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Этот единый порядок исчисления налога на добавленную стоимость при использовании налогоплательщиком любых законных форм реализации товаров (работ, услуг), в том числе путем обмена одних товаров на другие, при уступке требования и т.п., будучи одним из существенных элементов налогообложения, обеспечивает единообразное понимание положения о фактически уплаченных поставщикам суммах налога. Ограниченное толкование данного положения (как оплата только денежными средствами поставленных товаров и в составе их цены - предъявленной суммы налога) привело бы к его противоречию с содержащимся в статье 1 Закона правилом определения добавленной стоимости и создало бы правовую неопределенность, что недопустимо. Таким образом, при расчетах путем зачета встречных требований суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю как по смыслу положения, содержащегося в абзацах втором и третьем пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", так и в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях. При этом, исходя из природы налога на добавленную стоимость и в целях соблюдения принципа равенства налогообложения при использовании зачета встречных требований в бюджет должны вноситься такие же суммы налога, как и при использовании возмездного договора, плату за исполнение своих обязанностей, по которому сторона получает непосредственно денежными средствами".

Таким образом, из данной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации следует, что при предъявлении истцу поставщиком товаров (работ, услуг) суммы налога последний по мере передачи векселей по индоссаменту или по мере погашения истцом должен уплатить в бюджет всю сумму налога, предъявленную истцу. Соответственно, учитывая общее правило определения добавленной стоимости, установленной статьей 1 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", истец вправе возместить сумму налога, предъявленную ему поставщиком в том же самом размере. Величина суммы налога при этом не зависит от формы расчетов, применяемых истцом и поставщиками товаров (работ, услуг).

На основании изложенного, пункт 7.25 решения подлежит признанию недействительным, как противоречащий статье 1 , пункту 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и правовой позиции Конституционального Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П.

Возмещение в 1998 году НДС в сумме 5,1 тыс. рублей по неоплаченным ТМЦ (пункт 7.27 решения).

В соответствии с пунктом 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтверждению факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки. Пункт 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации содержит аналогичное положение, предусматривая, что в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

Подпункт "а" пункта 1.11.2 Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной на основании пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации Приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138 (зарегистрирован в Минюсте Российской Федерации 07.06.2000 N2259), предусматривает, что в описательной части акта выездной налоговой проверки по каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены способ и иные обстоятельства совершения налогового правонарушения, ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения. Пункт 4.9 указанной Инструкции МНС России содержит аналогичные требования и к содержанию решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, предусматривая, что в нем излагаются обстоятельства допущенного нарушения, указываются документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

В нарушение указанных требований в акте проверки по рассматриваемому эпизоду отсутствуют ссылки на первичные документы, отсутствуют указания на обстоятельства и способ совершения правонарушения.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции посчитал, что пункт 7.27 решения подлежит признанию недействительным, как несоответствующий пунктам 2 и 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, подпункту "а" пункта 1.11.2 и пункту 4.9 Инструкции МНС России от 10.04.2000 N60.

Суть нарушения: предъявление истцом в 1999 году - 1-ом полугодии 2000 года к зачету НДС в сумме 52,9 тыс. рублей по работам по монтажу охранной и пожарной сигнализации (пункт 7.39 решения).

Пункт 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предусматривает, что сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Эта же норма предусматривает, что суммы налога, уплаченные при приобретении основных средств и нематериальных активов, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств и нематериальных активов.

Перечень основных средств, по которым уплаченный при их приобретении налог не подлежит исключению из общей налоговой суммы, подлежащей перечислению в бюджет, предусмотрен подпунктами "а", "в" пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость". В частности, к таким исключениям отнесены основные средства, вводимые в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам независимо от источников финансирования.

Согласно подпункту "е" и подпункту "х" пункта 2 Положения "О составе затрат..." затраты по приобретению, в том числе доставке, монтажу и установке охранно-пожарной сигнализации, относящейся к основным средствам, включаются в издержки производства и обращения через сумму износа (амортизации). Как прямо указано в пункте 7 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль (Письмо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.11.1997 N22), "затраты", связанные с монтажом охранно-пожарной сигнализации, являются затратами на приобретение основных средств".

Поскольку охранно-пожарная сигнализация не относится к основным средствам, вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством, то есть ограничение, предусмотренное подпунктом "в" пункта 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", на него не распространяется, НДС, уплаченный при монтаже такого основного средства, подлежит возмещению в общеустановленном порядке.

В отношении эпизода, связанного с возмещением налога на добавленную стоимость по монтажу сигнализации в Канской ТЭЦ (сумма доначисленного налога на добавленную стоимость 13,2 тыс. рублей), суд полагает необоснованным вывод ответчика о том, что работы по монтажу пожарной сигнализации являются капитальными вложениями.

Как это следует из представленных истцом в материалы дела документов, истцом работы по монтажу пожарной сигнализации были проведены в порядке проведения капитального ремонта по тем объектам, на которых охранно-пожарная сигнализация уже была установлена еще в 1989 году, что подтверждается сметами на их монтаж, инвентарными карточками основных средств. Капитальный ремонт этих пожарных сигнализаций был обусловлен обнаружившимися нарушениями в их работе, которые были описаны в акте дефектации охранно-пожарной сигнализации от августа 1998 года.

С учетом изложенного, пункт 7.39 решения подлежит признанию недействительным, как противоречащий пункту 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", подпунктам "е" и "х" пункта 2 Положения "О составе затрат...".

Суть нарушения: предъявление в 1999 году - 1-ом полугодии 2000 года обособленным подразделением истца "Северо-Восточные электрические сети" к зачету НДС в сумме 317,3 тыс. рублей не по мере фактической оплаты счетов-фактур поставщиков, а по мере возвращения счетов-фактур от ОАО "Красноярскэнерго" (пункт 7.51 оспариваемого решения).

Истец считает необоснованным (в связи с отсутствием в акте проверки и в решении ссылок на первичные документы, отсутствием указания на обстоятельства и способ совершения правонарушения) вывод ответчика о занижении им суммы налога на добавленную стоимость в размере 317,3 тыс. рублей вследствие предъявления обособленным подразделением истца "Северо-Восточные электрические сети" НДС к возмещению на основании счетов-фактур после расчета с поставщиками ОАО "Красноярскэнерго" и после получения авизо от ОАО "Красноярскэнерго" и возврата счетов-фактур, направляемых "Северо-Восточные электрические сети" в ОАО "Красноярскэнерго" для расчетов с поставщиками.

Суд апелляционной инстанции соглашается с данными доводами истца.

Кроме того, как этого указано в акте проверки и в решении, подразделением истца "Северо-Восточные электрические сети" "при приобретении ТМЦ и услуг делалась проводка ДТ счета 19/2 Кт счетов 60, 62, 76, взаиморасчеты с поставщиком произвел ОАО "Красноярскэнерго" на основании счетов-фактур (счета-фактуры структурными подразделениями направлялись по почте или нарочным), после расчета с поставщиками ОАО "Красноярскэнерго" передавал суммы оплаты по авизо.

Предприятию следовало предъявить к зачету из бюджета сумму НДС по фактической оплате поставщику, а не по мере возвращения счетов-фактур обратно".

Таким образом, ответчиком не оспариваются ни факты уплаты истцом как плательщиком налога на добавленную стоимость налога поставщикам (как указано в акте проверки и в решении оплата производилась по авизо в "Северо-Восточные электрические сети"), ни наличие у истца счетов-фактур (как указано в акте проверки и в решении счета-фактуры передавались "Северо-Восточные электрические сети" в ОАО "Красноярскэнерго", то есть в исполнительную дирекцию, а затем возвращались обратно).

Предъявляя же к возмещению НДС, уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг), только по возвращении из исполнительной дирекции ОАО "Красноярскэнерго" счетов-фактур и получения авизо об осуществлении расчетов с поставщиками, подразделение истца "Северо-Восточные электрические сети" производило фактически возмещение с опозданием, а не преждевременно.

Поскольку же возмещение налога на добавленную стоимость с опозданием не влечет за собой ни неполную уплату налога, ни несвоевременную уплату, то основания как для доначисления налога на добавленную стоимость, так и для начисления пени у ответчика отсутствовали.

Пункт 7.51 решения подлежит признанию недействительным, как противоречащий пунктам 2 и 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, подпункту "а" пункта 1.11.2 и пункту 4.9 Инструкции Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04.2000 N60, а также пунктам 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации и правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 12.10.1998 N 24-П.

Суть нарушения: предъявление истцом в 1999 году к зачету НДС в сумме 1,8 тыс. рублей по счетам-фактурам, на которых отсутствуют печати поставщиков (пункт 7.56 оспариваемого решения).

Требования, предъявляемые к налогоплательщикам НДС для возмещения налога, уплаченного по материальным ресурсам (работам, услугам), стоимость которых относится на издержки производства и обращения, предусмотрены пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", который не предусматривал в качестве обязательного условия для возмещения налога на добавленную стоимость такое требование, как наличие счета-фактуры.

Правительство Российской Федерации постановлением от 29.07.1996 914 "Об утверждении порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" утвердило порядок ведения журнала учета счетов-фактур и порядок составления счетов-фактур. В соответствии с пунктом 8 названного постановления счета-фактуры, не соответствующие установленным правилам их заполнения, не могут служить основанием для зачета (возмещения) покупателю налога на добавленную стоимость в порядке, установленном федеральным законом. Из пункта 16 этого же документа следует, что суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным (оприходованным) и оплаченным товарам принимаются к зачету (возмещению) у покупателя только при наличии счетов-фактур, подтверждающих стоимость приобретенных товаров, и соответствующих записей в книге покупок.

Фактически истец товар оприходовал, оплатил поставщикам его стоимость и НДС. Это обстоятельство ответчиками не оспаривается. В счетах-фактурах указаны все реквизиты поставщика и покупателя.

При указанных обстоятельствах отсутствие на счетах-фактурах только печатей поставщиков является, по мнению суда, слишком формальным основанием для отказа в возмещении фактически уплаченного конкретным поставщикам товаров НДС.

Кроме того, изменения и дополнения в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" в соответствии с пунктом 15 Указа Президента Российской Федерации N 685 в установленные сроки не были внесены и в 1999 году не действовали.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце имеется в виду пункт 15 Указа Президента РФ от 8 мая 1996 г. N 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины"

С учетом изложенного, пункт 7.56 решения подлежит признанию недействительным.

Суть нарушения: невключение истцом в облагаемый оборот в 1999 году и 1-ом полугодии 2000 года сумм дебиторской задолженности, списанной на убытки. В результате этого в ходе проверки доначислено 8 174 900 рублей налога на добавленную стоимость (пункт 7.59 решения).

В соответствии со статьей 3 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" объектом обложения данным налогом являются обороты по реализации товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Пунктом 2 статьи 8 этого Закона предусмотрено, что датой совершения оборота является поступление средств за товары (работы, услуги).

При списании дебиторской задолженности на убытки истцу не поступают средства за товары (работы, услуги). Соответственно, списываемая на убытки дебиторская задолженность не включается в облагаемый оборот.

Следовательно, указание ответчика на включение в облагаемый оборот списываемой дебиторской задолженности противоречит пункту 2 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Письму Министерства финансов Российской Федерации от 22.05.1996 N04-03-11, на которое ответчик ссылается в акте проверки и в решении, и в котором указывалось на необходимость уплаты налога при списании дебиторской задолженности в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 18.08.1995 N 817, было отказано в государственной регистрации со ссылкой на его неправомерность (Письмо Минюста Российской Федерации от 22.10.1997 N07-02-533-97).

Поскольку и при списании дебиторской задолженности по истечении четырех месяцев с момента реализации в соответствии с указанным выше постановлением Правительства Российской Федерации и при списании дебиторской задолженности в соответствии с абзацем 9 пункта 15 Положения "О составе затрат..." организация кредитор не получает оплаты за отгруженные ранее товары (работы, услуги), то выводы, изложенные в данном письме, могут быть распространены и на списание дебиторской задолженности по иным основаниям.

Поэтому доводы ответчика о необходимости уплаты налога на добавленную стоимость при списании дебиторской задолженности на убытки со ссылкой на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 22.05.1996 N04-03-11 не могут быть признаны обоснованными, так как данному письму было отказано в государственной регистрации в Минюсте Российской Федерации в связи с его несоответствием закону.

Погашение дебиторской задолженности, признаваемое в целях налогообложения получением выручки, по своей природе отличается от списания дебиторской задолженности.

Подтверждение данного вывода содержится в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.10.1999 N 1663/98 и от 25.01.2000 N 4553/99. В этих постановлениях, указывая на невозможность возмещения налога на добавленную стоимость по товарам, в качестве оплаты за которые выданы собственные векселя покупателя, Высший Арбитражный суд Российской Федерации исходит из того, что для признания факта оплаты товаров (работ, услуг) необходимо, чтобы отношения по расчетам были закончены; прекращение задолженности обусловлено платежом.

Между тем, списание задолженности по правилам бухгалтерского учета не влечет за собой окончание расчетов, равно как и прекращение задолженности, уже не говоря, что при этом отсутствуют платежи как основания для окончания отношений по расчетам.

В соответствии с пунктом 77 Положения "По ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, списание долга в убыток не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за балансом в течение пяти лет.

Следовательно, списание дебиторской задолженности на убытки организации-кредитора не может приравниваться к получению оплаты за реализованные товары (работы, услуги). Соответственно, такое списание не влечет за собой возникновение обязанности по уплате налога на добавленную стоимость.

Необходимость уплаты налога на добавленную стоимость при списании дебиторской задолженности означает необходимость уплаты налога до момента получения оплаты. Фактически в этом случае к организациям, использующим "кассовый метод" определения выручки, применяются правила определения выручки, используемые организациями, исчисляющими выручку "по отгрузке".

Между тем, на несоответствие законодательству требований об уплате налога до момента получения выручки указывается в решении Верховного Суда Российской Федерации от 02.10.1998 N ГКПИ 98-448. В этом решении Верховный Суд Российской Федерации указал, что иной, по сравнению с определенным пунктом 2 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", порядок начисления налога на добавленную стоимость, предполагающий начисление и уплату налога до момента получения оплаты за реализованные товары (работы, услуги), не соответствует этой норме права.

Требование ответчика по включению в облагаемый оборот дебиторской задолженности, списываемой на убытки, противоречит пункту 2 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", применяемой истцом учетной политике для целей налогообложения и решению Верховного Суда Российской Федерации от 02.11.1998 N ГКПИ 98-448.

Согласно пункту 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" сумма налога, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, уплаченными поставщикам. При списании же на убытки дебиторской задолженности, то есть при неполучении кредиторами выручки от реализации товаров (работ, услуг), отсутствует источник для уплаты этого налога.

При списании дебиторской задолженности на убытки у налогоплательщика отсутствует сумма налога, полученная от покупателей, которая (будучи уменьшенной на сумму налога, уплаченную поставщикам) подлежит перечислению в бюджет в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Списание дебиторской задолженности на убытки не может быть признано и безвозмездной передачей товаров (работ, услуг).

Из пункта 2 статьи 209 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что направления использования своего имущества определяет его собственник. Поэтому свидетельством безвозмездного получения, а соответственно, и безвозмездной передачи имущества должна являться воля собственника, направленная на отчуждение этого имущества в пользу другого лица без каких-либо имущественных обязательств со стороны последнего.

На это обстоятельство прямо указано в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.08.1998 N 1355/98, от 06.10.1998 N 64/98, от 24.08.1999 N 1987/98.

Таким образом, само по себе списание дебиторской задолженности на убытки никак не может являться основанием для придания фактам реализации товаров (работ, услуг) безвозмездного характера. Каких-либо доказательств, подтверждающих, что воля истца была направлена на безвозмездную передачу товаров (выполнение услуг, оказание услуг) ни в акте проверки, ни в решении не приводится.

Утверждение ответчика о безвозмездном характере операций истца по реализации товаров (работ, услуг) по существу является изменением юридической квалификации характера деятельности истца. В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации в этом случае взыскание налога истца в бесспорном порядке произведено быть не может.

В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) днем оборота является день их передачи (выполнения).

Соответственно, включение в облагаемый оборот стоимости реализованных товаров (работ, услуг) в момент списания дебиторской задолженности, а не в момент передачи "на безвозмездной основе" (что имело место, по мнению ответчика) товаров (выполнения работ, оказания услуг), не соответствует указанной норме права.

Доначисление истцу налога на добавленную стоимость за те периоды, в которых была истцом осуществлена передача товаров (выполнение работ, оказание услуг), ответчиком произведено не было, а, учитывая ограничения по периоду, который может быть охвачен налоговой проверкой, установленному статьей 87 Налогового кодекса Российской Федерации, и не могло быть произведено.

Таким образом, доводы ответчика о том, что списание дебиторской задолженности на убытки является безвозмездной передачей имущества (работ, услуг), не основаны на нормах права и противоречат пункту 2 статьи 1 и статье 209 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Оспариваемое решение ответчика о бесспорном взыскании с истца сумм доначисленных налогов противоречит подпункту 2 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации. Доначисление налога в период списания дебиторской задолженности, а не в момент передачи "на безвозмездной основе" (что имело место, по мнению ответчика), противоречит абзацу 3 пункта 2 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

На основании изложенного, пункт 7.59 решения подлежит признанию недействительным, как не соответствующий пункту 1 статьи 3, пункту 2 статьи 8 и пункту 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", пункту 77 Положения "По ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности", утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, решению Верховного Суда Российской Федерации от 02.10.1998 N ГКПИ 98-448.

Суть нарушения: невключение истцом в облагаемый оборот в 1998 году сумм начисленной заработной платы работникам, выполнявшим строительно-монтажные работы хозяйственным способом.

По данному эпизоду доначислено 87,2 тыс. рублей (пункт 7.66 решения).

В соответствии с подпунктом "а" пункта 2 статьи 3 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" к объектам налогообложения отнесены обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения.

Вместе с тем, при осуществлении организацией строительно-монтажных работ хозяйственным способом по производственным объектам по мере ввода в эксплуатацию этих объектов затраты по ним относятся на издержки производства и обращения через сумму износа (амортизации) в установленном порядке (пункт "х" пункта 2 Положения "О составе затрат"), работы по строительству истцом производственных помещений хозяйственным способом для собственных нужд не могут считаться объектом налогообложения.

Следовательно, пункт 7.66 решения подлежит признанию недействительным, как противоречащий подпункту "а" пункта 2 статьи 3 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", подпункту "х" пункта 2 Положения "О составе затрат...".

Данный эпизод ответчиками не оспаривается.

По пунктам 7.20, 7.22 оспариваемого решения производство по делу прекращено в связи с отказом истца от иска в сумме 1670,4 тыс. рублей.

Оснований для отмены постановления апелляционной инстанции у Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа нет, так как судом достаточно полно установлены все обстоятельства по делу, а нормы права применены правильно.

Доводы кассационной жалобы не являются основанием для отмены судебного акта по следующим основаниям.

По пункту 1 кассационной жалобы (пункт 7.7 решения Управления от 16.10.01 N 2, оспариваемая сумма НДС - 1, 1 тыс. рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

По пункту 2 кассационной жалобы (пункт 7.55 решения Управления по налогам и сборам от 16.10.01 N 2 , оспариваемая сумма НДС - 12 708,9 тыс. рублей).

В соответствии с пунктом 1 статьи 53 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Объектом обложения НДС являются обороты по реализации товаров (работ, услуг) (статья 3 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость"). Соответственно, налоговая база по НДС - это стоимостная характеристика оборотов по реализации товаров (работ, услуг).

Статья 54 Налогового кодекса Российской Федерации не распространяется на отношения, связанные с исправлением ошибок, допущенных при определении суммы налога, уплаченной поставщикам товаров (работ, услуг) и подлежащей возмещению, так как эти ошибки не связаны с исчислением налоговой базы по НДС.

Утверждение налогового органа о неправомерности возмещения заявителем в июне 2000 года сумм НДС по электроэнергии, принятой к учету только в июне 2000 года, не соответствует пункту 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

По пункту 3 кассационной жалобы (пункт 7.21 решения Управления по налогам и сборам от 16.10.01 N 2, оспариваемая сумма НДС - 80,1 тыс. рублей).

По рассматриваемому эпизоду заявителю был доначислен НДС и принято решение о его взыскании в связи с тем, что заявитель, имея право предъявить к возмещению НДС в 1997 году, предъявил его в 1998 году.

Обосновывая законность доначисления и взыскания с заявителя налога, налоговый орган ссылается на пункты 51 и 59 Инструкции ГНС РФ от 11.10.1995 N 39, определявшие порядок бухгалтерского учета по НДС и в проверяемый период (1998 год - 1 полугодие 2000 года), уже признаны утратившими силу приказом ГНС РФ от 29.12.97 N АП-3-03/252.

Корректировка заявителем налоговых обязательств в сторону уменьшения не в 1997 году, а в 1998 году не повлекла за собой неуплату налога. Решение Управления по налогам и сборам по рассматриваемому эпизоду, как влекущее повторное взыскание с заявителя налога, противоречит пунктам 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации и правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 12.10.98 N 24-П, согласно которой повторное взыскание с налогоплательщика налога нарушает конституционные гарантии права собственности.

По пункту 4 кассационной жалобы (пункт 7.25 решения Управления по налогам и сборам от 16.10.01 N 2, оспариваемая сумма НДС - 883,7 тыс. рублей.

Исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы налога не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами.

При расчетах путем зачета встречных требований суммы НДС, предъявленные покупателю как по смыслу положения, содержащегося в абзаце втором и третьем пункта 2 статьи 7 Федерального Закона "О налоге на добавленную стоимость", так и в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации, считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях.

По пункту 5 кассационной жалобы (пункт 7.39 решения Управления по налогам и сборам от 16.10.01 N 2, оспариваемая сумма НДС - 52, 9 тыс. рублей).

Согласно подпунктам "е", "х" пункта 2 Положения "О составе затрат:" затраты по приобретению, в том числе доставке, монтажу и установке охранно-пожарной сигнализации, относящейся к основным средствам, включаются в издержки производства и обращения через суму износа (амортизации). Согласно Обзора судебной практики по применению законодательства о налоге на прибыль (письмо ВАС РФ от 14.11.1997 N 22) "затраты, связанные с монтажом охранно-пожарной сигнализации, являются затратами на приобретение основных средств".

По пункту 6 кассационной жалобы (пункт 7.51 решения Управления по налогам и сборам от 16.10.01 N 2, оспариваемая суммы НДС -0 317,3 тыс. рублей.

Суть нарушения: предъявление в 1999 году - 1-ом полугодии 2000 года обособленным подразделением заявителя "Северо-Восточные электрические сети" к зачету НДС не по мере фактической оплаты счетов-фактур поставщиков, а по мере возвращения счетов от ОАО "Красноярскэнерго".

Предъявляя к возмещению НДС, уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг) только по возвращении из исполнительной дирекции ОАО "Красноярскэнерго" счетов-фактур и получения авизо об осуществлении расчетов с поставщиками, подразделение заявителя "Северо-Восточные электрически сети" производило возмещение с опозданием, а не преждевременно.

Поскольку возмещение НДС с опозданием не влечет за собой ни неполную уплату налога, ни несвоевременную уплату, то основания как для доначисления НДС, так и для начисления пени у налогового органа отсутствовали. Правовое обоснование незаконности доначисления в этом случае заявителю НДС приведено в пункте 3 настоящей кассационной жалобы.

По пункту 7 кассационной жалобы (пункт 7.59 решения Управления по налогам и сборам от 16.10.01 N 2, оспариваемая сумма НДС - 8 174,9 тыс. рублей.

Согласно письму Минфина РФ от 22.05.1996 N 04-03-11, на которое налоговый орган ссылался в акте проверки и решении, и в котором указывалось на необходимость уплаты налога при списании дебиторской задолженности в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 18.08.95 N 817, было отказано в государственной регистрации со ссылкой на его неправомерность (письмо Минюста РФ от 22.10.97 N 07-02-533-97).

Списание дебиторской задолженности на убытки организации - кредитора не может приравниваться к получению оплаты за реализованные товары (работы, услуги). Соответственно, такое списание не влечет за собой возникновение обязанности по уплате НДС.

Включение в облагаемый оборот дебиторской задолженности, списываемой на убытки, противоречит пункту 2 статьи 8 Закона Российcкой Федерации "О налоге на добавленную стоимость", применяемой заявителем учетной политики для целей налогообложения, и решению Верховного Суда Российской Федерации от 02.11.1998 N ГКПИ 98-448.

Доводы налогового органа о том, что списание дебиторской задолженности на убытки является безвозмездной передачей имущества (работ, услуг), не основаны на нормах права и противоречат пункту 2 статьи 1 и статье 209 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также практике Высшего Арбитражного Суда РФ. Оспариваемое решение налогового органа о бесспорном взыскании с заявителя сумм доначисленных налогов противоречит подпункту 2 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации. Доначисление налога в период списания дебиторской задолженности, а не в момент передачи "на безвозмездной основе" (что имело место, по мнению налогового органа), противоречит абзацу 3 пункта 2 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

При таких обстоятельствах оснований для изменения или отмены постановления апелляционной инстанции нет.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Постановление апелляционной инстанции от 7 октября 2002 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-17412/01-С3а оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.