Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 4 октября 2005 г. N Ф08-4673/05-1849А "Общество обязано включить стоимость полученного товара в налогооблагаемую базу по налогу на имущество предприятия в момент перехода права собственности на приобретаемый товар" (извлечение)

ООО "Донрос" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России г. КаменскШахтинскому (далее - налоговая инспекция) о признании незаконным решения налоговой инспекции от 24.01.05 N 69 в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 9 627 рублей штрафа; обязания общества уплатить 48 135 рублей налога на имущество и 9 588 рублей 78 копеек пени, а также 20 879 рублей 71 копейку пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль.

Решением суда от 03.06.05 признано незаконным решение налоговой инспекции от 24.01.05 N 69.

Судебный акт мотивирован тем, что доначисление налога на имущество необоснованно, поскольку общество своевременно приняло запасы к учету; начисление пени по налогу на прибыль неправомерно, поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит норму, предусматривающую взыскание пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по налогам.

В апелляционном порядке решение суда не проверялось. В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение от 03.06.05. В удовлетворении заявленных требований обществу отказать.

По мнению подателя жалобы, сумма денежных средств, уплаченных поставщикам по товарам, не оприходованным на склад общества, не является дебиторской задолженностью, поскольку поставщик полностью исполнил свои обязательства по поставке товара до пункта, указанного в договоре; общество, выступая декларантом ввезенного товара, имело все точные данные о нем, что требуется Таможенным кодексом Российской Федерации; данных достаточных для декларирования товара достаточно и для отражения этого товара в учете; согласно ПБУ 7/98 существенные события после отчетной даты подлежат отражению в бухгалтерском за отчетный период отчетности уточнения; до оприходования товара на склад его следовало отразить в момент получения права распоряжения товаром на границе России.

В отзыве на кассационную жалобу общество просило кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Каменск-Шахтинскому оставить без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе налога на прибыль организаций и налога на имущество предприятий за период с 01.01.02 по 31.03.04. Результаты проверки оформлены в акте от 14.12.04 N 533/ДСП, по которому 24.01.05 налоговая инспекция вынесла решение N 69/ДСП. Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 9 627 рублей штрафа по налогу на имущество; обществу предложено уплатить 48 135 рублей налога на имущество и 9 588 рублей 78 копеек пени, 20 879 рублей пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось в суд.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Удовлетворяя требования общества в части начисления пени по авансовым платежам по налогу на прибыль, суд руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 53 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения.

В силу статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно статье 55 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

Статьей 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в пункте 20 постановления от 28.02.01 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, судам необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 53 и 54 Кодекса.

В соответствии со статьями 286, 287 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление авансовых платежей налога на прибыль может производиться расчетным путем исходя из данных предыдущего налогового или отчетного периодов либо исходя из фактически полученной прибыли. Способ исчисления авансовых платежей налогоплательщик выбирает самостоятельно.

Суд исходил из того, что общество должно было исчислять авансовые платежи исходя из данных предыдущего отчетного периода, что налоговой инспекцией не оспорено. При указанных обстоятельствах вывод суда о неправомерности начисления пени является правильным. Кассационная жалоба относительно данной части судебного акта не содержит оснований обжалования.

Согласно приказу "Учетная политика предприятия на 2003 год" и аналогичному приказу по 2004 году бухгалтерский учет общество вело в соответствии с "Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и инструкции по его применению", утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, выручка от реализации определялась по отгрузке продукции и предъявлению заказчику расчетных документов.

Рассматривая эпизоды доначисления налога на имущество, суд установил, что общество заключило импортные контракты с ООО "Донбас Плюс", ООО "ДЗГ и ЭБА", ОАО "Старт". Согласно контрактов товар оплачивался 100 % предоплатой, поставка продукции осуществлялась железнодорожным транспортом на условиях DAF российско-украинская граница. На границе территории Российской Федерации товар поступал в распоряжение общества, что следует из контрактов, ГТД. Декларантом, получателем товара, лицом ответственным за финансовое урегулирование согласно ГТД являлось общество.

Таким образом, вывод суда о том, что общество не могло в бухгалтерском учете отразить дату перехода права собственности (т.е. дату прибытия груза на российско-украинскую границу) до получения ж/д накладных, не соответствует установленным им обстоятельствам и материалам дела.

В соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" налогом на имущество предприятий облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.

Согласно статье 223 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на вещь у приобретателя по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

В силу пункта 1 статьи 459 Гражданского кодекса Российской Федерации риск случайной гибели или случайного повреждения товара переходит на покупателя с момента, когда в соответствии с законом или договором продавец считается исполнившим свою обязанность по передаче товара покупателю.

На основании статьи 211 Гражданского кодекса Российской Федерации риск случайной гибели или случайного повреждения имущества несет его собственник, если иное не предусмотрено законом или договором.

Как видно из материалов дела, по спорным контрактам общества, заключенным с инопартнерами, поставка товара продавцом осуществлялась на условиях DAF российско-украинская граница.

В соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов "Инкотермс" термин DAF "Поставка до границы" означает, что обязанности продавца по поставке товара считаются выполненными, когда товар прибывает в указанный пункт или место на границе, однако до поступления товара на таможенную границу принимающей страны.

Согласно пункту 5 статьи 8 Федерального закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропуском или изъятий.

В бухгалтерском учете товар отражается с момента перехода на него прав. Это следует из вышеназванного закона, Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, предусматривает и те случаи, когда товар поступил в распоряжение организации, но не прибыл на склад.

Поступление товаров и тары может быть отражено с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" или без использования его в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами. Стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков, в конце месяца отражается по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (без оприходования этих ценностей на склад). Оприходование товара происходит по прибытию на склад. В силу указанной инструкции оприходование прибывших на склад товаров и тары отражается по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по стоимости их приобретения.

В соответствии с пунктом 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.01 N 44н, материально - производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

Суд первой инстанции сослался на пункт 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.01 N 119н. Данным пунктом установлено, что суммы, оплаченные за запасы, не вывезенные со складов поставщиков и находящиеся в пути, учитываются в бухгалтерском учете на счетах расчетов как дебиторская задолженность.

Данный пункт относится к запасам, не поступившим в распоряжение покупателя. Кроме того, и ПБУ 5/01. и пункт 10 Методических указаний предусматривают отражение в активе баланса не оприходованных товаров, что согласуется с пунктом 4 Инструкции ГНС Российской Федерации от 08.06.96 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" и Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденному Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.99 N 43н.

Суд кассационной инстанции считает обоснованным довод налоговой инспекции о том, что сумма денежных средств, уплаченных обществом поставщикам по товарам, не оприходованным на склад, но поступившим в его распоряжение не является дебиторской задолженностью, поскольку поставщик полностью исполнил свои обязательства по поставке товара до пункта, указанного в договоре.

Следовательно, общество обязано включить стоимость полученного товара в налогооблагаемую базу по налогу на имущество предприятия в момент перехода права собственности на приобретаемый товар, получения товара в свое распоряжение.

Суд установил, что по счету-фактуре N 2493 от 27.06.03 и по счету-фактуре N 3054 от 29.09.03 товар прибыл на границу соответственно в июле и октябре 2003 года и тогда же был оприходован обществом. В месте с тем, суд не установил размер доначисленного по этим эпизодам налога на имущество и факт включения стоимости товара обществом в расчет налога на имущество в соответствующем периоде, что необходимо сделать при новом рассмотрении спора. При новом рассмотрении спора также следует проверить правильность расчета налога на имущество, пени за его не уплату, даты поступления товара на границу по каждой ГТД.

При указанных обстоятельствах обжалуемый судебный акт подлежит отмене в части признания незаконным решения налоговой инспекции от 24.01.05 N 69 в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 9 627 рублей штрафа; обязания общества уплатить 48 135 рублей налога на имущество и 9 588 рублей 78 копеек пени, а дело - направлению на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

При новом рассмотрении дела суду надлежит учесть изложенное и вынести решение в соответствии с нормами материального и процессуального права, разрешить вопрос о распределении судебных расходов.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 03.06.05 по делу N А53-2312/2005-С6-22 отменить в части признания незаконным решения налоговой инспекции от 24.01.05 N 69 в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 9 627 рублей штрафа; обязания общества уплатить 48 135 рублей налога на имущество и 9 588 рублей 78 копеек пени. Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.