Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24 апреля 2008 г. N Ф08-1739/2008-754А С учетом того, что общество подтвердило реальность понесенных расходов, оприходования товаров и дальнейшего использования в хозяйственной деятельности продукции, а налоговая инспекция не представила доказательств обратного, судебные инстанции пришли к правильному выводу о необоснованности доначисления обществу оспариваемых налога на прибыль, пени и штрафа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 24 апреля 2008 г. N Ф08-1739/2008-754А
(извлечение)

ООО "Черноморская группа" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 30.05.2007 N 90с2.

Решением суда от 12.11.2007, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 11.01.2008, признано недействительным решение налоговой инспекции от 30.05.2007 N 90с2 в части доначисления:

- 11 500 рублей налога на имущество, 872 рублей 80 копеек пени, 820 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за 2004 год и 760 рублей штрафа за 2005 год;

- 3 992 599 рублей 70 копеек налога на прибыль, 1 025 861 рубля 86 копеек пени, 798 519 рублей 94 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса;

- 1 857 770 рублей НДС, 546 088 рублей 35 копеек пени, 620 992 рублей 78 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Судебные акты мотивированы следующим. Материалами дела подтверждается и налоговой инспекцией не опровергнуто, что общество осуществляло розничную реализацию товаров через торговое место, поэтому правомерно уплачивало единый налог на вмененный доход с данного вида деятельности, доначисление обществу соответствующих налогов, пеней и штрафов по общей системе налогообложения неправомерно. По сделкам с ООО "Альмира" и ООО "Компаньон" общество не имеет права на налоговый вычет по НДС (39 030 рублей НДС, 388 рублей 84 копейки пени и 6 419 рублей 61 копейки штрафа в рамках общей системы налогообложения). Недостоверность первичных документов является основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов, но не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Документы, подтверждающие затраты на приобретение товара, но не оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации, не свидетельствуют о факте безвозмездного приобретения товара, если этот товар принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг). Общество подтвердило, а налоговая инспекция документально не оспорила факт оплаты, оприходования и дальнейшего использования в хозяйственной деятельности продукции, приобретенной обществом у ООО "Альмира" и ООО "Компаньон". Доначисление 11 500 рублей налога на имущество, 872 рублей 80 копеек пени, 820 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за 2004 год и 760 рублей штрафа за 2005 год неправомерно, а 20 500 рублей НДС - ошибочно.

Налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.11.2007 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2008 в части удовлетворения заявления, отказать в удовлетворении требований общества. Налоговый орган считает, что заявитель осуществлял розничную торговлю в 2004 - 2005 годах через офис и холодильную камеру (в стационарных помещениях, прочно связанных фундаментом с земельными участками и подсоединенных к инженерным коммуникациям), где производились денежные расчеты и обслуживание покупателей. Суд не оценил довод налоговой инспекции об отказе в продаже 2 кг мороженных окорочков; не придал значения тому обстоятельству, что при покупке товара покупателю выдается накладная; не учел данных фискальной памяти ККТ. Общество при исчислении ЕНВД использовало физический показатель "площадь торгового зала", таким образом, вывод суда о применении физического показателя "торговое место" неправомерен. Помещение арендуемого офиса соответствует понятию магазина или павильона, где исчисление ЕНВД должно производиться с использованием физического показателя "площадь торгового зала (в квадратных метрах)", в нем имеется ККТ, рабочие места, оргтехника, ведется обслуживание посетителей с оформлением документации. Вывод суда об осуществлении продажи товаров по образцам основан на неполно исследованных обстоятельствах и доказательствах. В офисе отсутствуют образцы товаров, описание товаров, каталог, ценники, прейскуранты. Для исполнения одной сделки розничной купли-продажи используются площади как офиса, так и холодильной камеры, поэтому должна учитываться суммарная площадь офиса и холодильной камеры. Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрен порядок распределения площади торгового зала (или его части) при осуществлении в нем одновременно двух видов предпринимательской деятельности, поэтому при отсутствии конструктивного разделения следует учитывать всю площадь торгового зала при исчислении ЕНВД. Вывод суда о том, что только одна комната офиса используется обществом для заключения договора розничной купли-продажи, основан исключительно на доводах общества. Поскольку сумма площадей арендованных обществом офиса и холодильной камеры, используемой в розничной торговле, превышает 150 кв. м, применение обществом ЕНВД неправомерно. Суд не дал надлежащей правовой оценки доводам налоговой инспекции о том, что затраты общества по сделкам с ООО "Альмира" и ООО "Компаньон" не могут быть приняты при исчислении налога на прибыль, а доначисление данного налога по сделкам с ними обоснованно. Совокупность доказательств по делу свидетельствует о заключении договоров ООО "Альмира" и ООО "Компаньон" не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, отсутствии разумных экономических или иных причин (деловой цели), свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, - наоборот, установлена направленность на получение необоснованной налоговой выгоды за счет завышения расходов по налогу на прибыль. Налоговая база по налогу на имущество определяется без разделения среднегодовой стоимости имущества на имущество, относящееся к ЕНВД.

Общество представило отзыв на кассационную жалобу, в котором считает судебные акты в обжалуемой части законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Налоговая инспекция представила пояснение к кассационной жалобе, в которой просит изменить решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.11.2007 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2008 в части признания недействительным решение налоговой инспекции от 30.05.2007 N 90с2 в части доначисления:

- 11 500 рублей налога на имущество, 872 рублей 80 копеек пени, 820 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации 820 рублей штрафа за 2004 год и 760 рублей штрафа за 2005 год;

- 3 992 599 рублей 70 копеек налога на прибыль, 1 025 861 рубля 86 копеек пени, 798 519 рублей 94 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса;

- 1 857 770 рублей НДС, 546 088 рублей 35 копеек пени, 620 992 рублей 78 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговая инспекция также просит в указанной части принять новый судебный акт.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе и пояснении к кассационной жалобе.

Представитель общества в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, заслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества за период с 01.01.2004 по 30.09.2006, по результатам которой составлен акт от 16.03.2007 N 7/3с1 и вынесено решение от 30.05.2007 N 90с2.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в арбитражный суд.

Судебные инстанции выполнили требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовали обстоятельства дела, оценили представленные доказательства, правильно применили нормы права и приняли законные и обоснованные судебные акты.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, принятых арбитражным судом, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Как видно из материалов дела, общество в проверяемый период осуществляло оптовую и розничную торговлю продуктами питания. Для ведения оптовой и розничной торговли общество в течение спорного периода арендовало офис по адресу: г. Новороссийск, ул. Анапское шоссе, 15, общей площадью 61,8 кв. м, а также холодильные камеры (в различные периоды площадью от 111 до 298 кв. м). Общество в 2004 - 2006 годах применяло в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД с величиной физического показателя "торговая площадь" 146,9 кв. м, в том числе 21,9 кв. м - часть офисного помещения, 113 кв. м - часть склада, 13,6 кв. м - помещение для кладовщика. В отношении оптовой торговли заявитель применял общую систему налогообложения.

При осмотре комнат N 49, 50 офиса, коридора, туалета общей площадью 61,8 кв. м, ООО "Черноморская группа" расположенного по адресу: ул. Анапское шоссе, 15 (протокол осмотра от 07.02.2007 N 0227) установлено следующее. В офисе отсутствует торговая площадь с товаром, установленным для продажи, обеспечивающая показ и сохранность товара, нет товара, предназначенного для показа и розничной реализации, имеется ККТ; при попытке приобрести в личное пользование 2 кг окорочков замороженных бухгалтер Вахрушева О.В. пояснила, что не имеет возможности продать данное количество, а предложила приобрести упаковки окорочков замороженных весом 15, 18 кг, оплатить на месте и получить по товарной накладной с оплаченным чеком в арендуемой холодильной камере N 14 ОАО "Хладокомбината" по адресу: ул. Мира, 9.

На этом основании при осмотре сделан вывод о том, что на момент проверки в арендуемом помещении отсутствует розничная торговля товарами, поэтому при проведении выездной проверки налоговая инспекция доначислила обществу налоги, пени и штрафы по общей системе налогообложения, сославшись на осуществление им розничной реализации товаров с использованием площади склада и соответствия такой деятельности критериям отнесения к общей системе налогообложения.

Судебные инстанции, удовлетворяя заявление общества в части, исходили из положений статей 247, 252, 346.26, 346.27, 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Закона Краснодарского края от 05.11.2002 N 531-КЗ "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" (в ред. Закона Краснодарского края от 27.02.2003 N 560-КЗ).

При разрешении вопроса об отнесении торгового объекта к специализированным на основании инвентаризационных документов определяется площадь помещений, а их назначение - исходя из фактического использования объекта и его физических характеристик.

Судебные инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Кодекса, пришли к выводу о том, что общество фактически осуществляло розничную торговлю в неспециализированном помещении (через офис) с использованием торгового места, поскольку арендуемое обществом помещение (офис) не является ни магазином, ни павильоном, ни киоском, т. е. не является объектом стационарной торговой сети, имеющим торговый зал. При исчислении ЕНВД заявитель вправе применять физический показатель "торговое место". Налоговая инспекция не представила доказательств того, что в период с 01.01.2004 по 30.09.2006 общество осуществляло розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы.

При этом в силу пункта 3 статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении ЕНВД с применением физического показателя "торговое место" площадь не применятся и, следовательно, не имеет значения, поскольку размер налога не зависит от площади.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что на площади склада (в холодильной камере) обслуживание покупателей и денежные расчеты не производились.

Кроме того, ссылка налоговой инспекции на протокол осмотра от 07.02.2007 N 0227 не может подтверждать порядок использования спорных помещений в 2004 - 2006 годах.

Ошибочное применение обществом физического показателя "площадь торгового зала" вместо "торговое место" не влечет невозможность применения правильного физического показателя. Представители общества в судебном заседании суда апелляционной инстанции представили доказательства направления в налоговую инспекцию уточненных налоговых деклараций по ЕНВД за спорный период с применением физического показателя "торговое место".

По этим основаниям суд апелляционной инстанции отклонил доводы апелляционной жалобы о том, что у заявителя отсутствуют основания при исчислении ЕНВД использовать физический показатель "торговое место", а также неправомерное применение обществом ЕНВД ввиду превышения суммы площади арендованных обществом офиса и холодильной камеры на 150 кв. м.

Судебные инстанции оценили довод налоговой инспекции об отказе продать 2 кг замороженных окорочков, оформлении накладных для получения товара. Предложение приобрести 15 - 18 кг вместо 2 кг замороженных окорочков свидетельствует не о неосуществлении обществом розничной реализации товара, а о нарушении им статьи 426 Гражданского кодекса Российской Федерации, которое влечет последствия, предусмотренные пунктом 4 статьи 445 данного Кодекса. Спорные накладные, в которых отсутствует большинство реквизитов, фактически являлись пропуском покупателей на территорию ОАО "Хладокомбинат". Выводы суда подтверждаются материалами дела.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что ссылка налоговой инспекции на снятие фискальной памяти ККТ несостоятельна. Понятие розничной торговли в соответствии со статьей 492 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации не определяется количеством проданного товара, а сам по себе размер выручки не может свидетельствовать о наличии оптовой торговли.

При указанных обстоятельствах является обоснованным вывод судебных инстанций об осуществлении обществом розничной реализации товаров и правомерной уплате им ЕНВД с данного вида деятельности с использованием показателя "торговое место", незаконном доначислении обществу соответствующих налогов, пеней и штрафов.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 1 статьи 252 Кодекса под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Законодательством о бухгалтерском учете установлены основные требования к оформлению документов.

В то же время глава 25 Кодекса не содержит императивной нормы, которая бы указывала на невозможность принятия к учету первичных документов, имеющих пороки в оформлении (выданы несуществующими юридическими лицами, легитимность органов управления юридического лица и полномочия главного бухгалтера вызывают сомнения).

Недостоверность первичных документов является основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов, но не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Документы, подтверждающие затраты на приобретение товара, но не оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации, не свидетельствуют о факте безвозмездного приобретения товара, если этот товар принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг).

Таким образом, в соответствии с требованиями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации во всех перечисленных случаях пороки оформления первичных документов, вызванные различными обстоятельствами, не являются основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов. В этом случае нельзя говорить о том, что расходы налогоплательщика документально не подтверждены.

Согласно ответу ИФНС России N 1 по г. Москве от 09.08.2006 в информационной базе данные о счетах ООО "Альмира" отсутствуют, отчетность не предоставляется, предприятие зарегистрировано по утерянному паспорту. Из ответа ИФНС России N 19 по г. Москве от 23.11.2005 следует, что руководителем ООО "Компаньон" является Богучаров С.А., который фактически никого отношения к ООО "Компаньон" не имеет.

Судебные инстанции установили, что общество подтвердило, а налоговая инспекция документально не оспорила факт оплаты, оприходования и дальнейшего использования в хозяйственной деятельности продукции, приобретенной обществом у ООО "Альмира" и ООО "Компаньон".

С учетом того, что общество подтвердило реальность понесенных расходов, оприходования товаров и дальнейшего использования в хозяйственной деятельности продукции, а налоговая инспекция не представила доказательств обратного, судебные инстанции пришли к правильному выводу о необоснованности доначисления обществу оспариваемых налога на прибыль, пени и штрафа.

Материалами дела подтверждается, что налоговая инспекция ошибочно в результате арифметической ошибки доначислила обществу 20 500 рублей НДС, кроме того, при перерасчете НДС налоговая инспекция не учитывала НДС в остатках товара на конец налогового периода (месяца) приобретенного в этом отчетном периоде. Кассационная жалоба фактически не содержит доводов, касающихся оспаривания выводов судебных инстанций в этой части.

В части эпизода начисления 11 500 рублей налога на имущество, 872 рублей 80 копеек пени, 820 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за 2004 год и 760 рублей штрафа за 2005 год суд обоснованно полагал, что:

- уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);

- имущество (основные средства), используемое организацией для иных видов предпринимательской деятельности, должно облагаться налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке, если в отношении этих видов деятельности не применяется упрощенная система налогообложения в соответствии с главой 26.2 Кодекса;

- в части имущества, полностью используемого организацией в предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, налог на имущество организаций не уплачивается;

- стоимость основных средств (движимого и недвижимого имущества), используемых для иных видов предпринимательской деятельности включается в налоговую базу в порядке, предусмотренном главой 30 "Налог на имущество организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, в случае обеспечения раздельного учета;

- при использовании имущества организации в сферах деятельности, как переведенных на уплату ЕНВД, так и не переведенных, и невозможности обеспечить раздельный бухгалтерский учет по данному имуществу, стоимость имущества, являющегося объектом налогообложения по налогу на имущество, определяется пропорционально сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) организации.

При этом при определении выручки от реализации товаров (работ, услуг) принимается показатель "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей)", формируемый в соответствии с требованиями нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету и отражаемый в отчете о прибылях и убытках (форма N 2).

На балансе общества стоят основные средства, которые использовались одновременно в деятельности, облагаемой ЕНВД и подпадающей под общий режим налогообложения. При этом обеспечить раздельный учет такого имущества невозможно. Налоговая инспекция данные обстоятельства не оспаривает.

Общество определяло налоговую базу по налогу на имущество в соответствии с приказами об учетной политике на 2004 - 2006 годы о поквартальном распределении налогов, относимых на финансовые результаты по оптовой торговле, нарастающим итогом пропорционально выручке от реализации.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не принял довод налоговой инспекции о том, что налоговая база по налогу на имущество определяется без разделения среднегодовой стоимости имущества на имущество, относящееся к ЕНВД.

Выводы судебных инстанций основаны на исследованных доказательствах, которым в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дана надлежащая оценка, нарушения норм материального и процессуального права не установлены.

В соответствии со статьями 101, 102, 105, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21, 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации и информационным письмом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы следует возложить на налоговую инспекцию, которой предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины при подаче кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.11.2007 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2008 по делу N А32-11189/2007-48/245 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску 1 тыс. рублей госпошлины в доход федерального бюджета.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.