Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 3 июня 2008 г. N Ф08-2964/2008 "Налоговым органом не учтены все критерии, установленные статьей 40 НК РФ для определения рыночной цены на оказанные обществом услуги, и, соответственно, не доказан размер суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет" (извлечение)

ЗАО "СИА Интернейшнл-Краснодар" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция) от 06.03.2007 N 142.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 17.12.2007 в удовлетворении заявления отказано. Судебный акт мотивирован тем, что налоговая инспекция правомерно произвела расчет суммы налога по идентичным либо сопоставимым услугам, используя для определения налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость данные о рыночных ценах арендной платы за использование автотранспортных средств, предоставленные Торгово-промышленной палатой Краснодарского края. Расходы на страхование, ремонт, приобретение запасных частей к автомобилям, переданным в безвозмездное пользование, в силу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не являются обоснованными и экономически оправданными. Затраты, понесенные на оплату услуг по контролю качества лекарственных средств, в соответствии с пунктом 9 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации не включаются в состав расходов в целях налогообложения налогом на прибыль.

Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2008 решение суда от 17.12.2007 отменено, решение налоговой инспекции от 06.03.2007 N 142 признано недействительным.

Суд указал, что положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают возможности доначисления налога на основе средней цены. Общество обоснованно отнесло к расходам, снижающим налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на страхование, ремонт и техническое обслуживание автомобилей, которые переданы заявителем в безвозмездное пользование индивидуальным предпринимателям. Принимая во внимание, что договором комиссии не предусмотрена обязанность комитента возмещать комиссионеру его расходы по приобретению тары и упаковки лекарственных средств, а также по их сертификации, недоказанность факта отражения указанных расходов в учете комитента, данные расходы в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 264, подпункта 2 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат учету при исчислении налога на прибыль комиссионером.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2008, оставив в силе решение суда от 17.12.2007. По мнению подателя жалобы, апелляционный суд неправильно применил нормы материального права. Данные о рыночной цене, предоставленные Торгово-промышленной палатой Краснодарского края, определены с учетом территориального критерия, а также признака идентичности услуг. Автомобили, переданные в безвозмездное пользование, исключены из состава амортизируемого имущества в соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации, однако, расходы на страхование, ремонт, приобретение запасных частей к автомобилям, необоснованно учитывались при исчислении налога на прибыль. Расходы по контролю качества лекарственных средств произведены налогоплательщиком исключительно в интересах комитента, но ему не возмещены. В соответствии с пунктом 9 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации такие расходы не включаются в состав расход в целях налогообложения налогом на прибыль.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить без изменения постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2008, считая его законным и обоснованным.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела и выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и своевременности уплаты НДС за период с 01.01.2004 по 30.09.2006, налога на прибыль за период с 01.01.2003 по 31.12.2005. Результаты проверки оформлены актом от 31.01.2007 N 81.

Рассмотрев материалы проверки, представленные налогоплательщиком возражения, налоговая инспекция приняла решение от 06.03.2007 N 142 о привлечении общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 188 709 рублей 50 копеек - за неполную уплату НДС, 123 318 рублей 01 копейки - за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, 45 803 рублей 81 копейки - за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет. Обществу доначислено 1 112 284 рубля 94 копейки НДС, 138 036 рублей 72 копейки пени, 616 590 рублей налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, 117 613 рублей 19 копеек пени, 229 019 рублей 15 копеек налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 44 290 рублей 32 копейки пени.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения недействительным.

Апелляционный суд, отменяя решение суда, полно и всесторонне исследовал обстоятельства дела и представленные доказательства, правильно применил нормы материального права и пришел к обоснованному выводу о недействительности решения налоговой инспекции.

Как видно из материалов дела, в 2004 - 2006 годах общество (ссудодатель) заключало с индивидуальными предпринимателями (ссудополучатели) договоры безвозмездного пользования принадлежащими ему на праве собственности транспортными средствами (с правом выкупа и без права выкупа). По условиям договоров индивидуальные предприниматели имеют право использовать транспортные средства только в целях производственной деятельности ссудодателя. Договорами о передаче автотранспортных средств в безвозмездное пользование без права выкупа предусмотрена обязанность ссудополучателя поддерживать автомобиль в исправном состоянии, нести расходы по приобретению топлива. Осуществление текущего и капитального ремонта автомобиля отнесено к обязанностям ссудодателя. Договорами о передаче автотранспортных средств в безвозмездное пользование с правом последующего выкупа обязанность осуществлять текущий и капитальный ремонт автотранспортных средств, а также нести иные расходы по их содержанию и технической эксплуатации, возложена на ссудополучателей. Переход права собственности на автотранспортное средство от ссудодателя к ссудополучателю определен моментом выплаты выкупной стоимости автомобиля, определенной договором.

При передаче транспортных средств в безвозмездное пользование индивидуальным предпринимателям налогоплательщик не исчислял налог на добавленную стоимость, в связи с чем налоговой инспекцией доначислен налог.

Руководствуясь нормами статей 38, 39, 146 Налогового кодекса Российской Федерации, суд сделал правильный вывод о том, что безвозмездная передача имущества в пользование подлежит налогообложению НДС.

В соответствии с пунктом 2 статьи 154 Кодекса в случае оказания услуг на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных услуг, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Статьей 40 Кодекса установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

Апелляционный суд обоснованно указал, что налоговым органом не учтены все критерии, установленные статьей 40 Кодекса для определения рыночной цены на оказанные обществом услуги, и, соответственно, не доказан размер суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) в силу пункта 4 статьи 40 Кодекса признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Принимая во внимание, что средняя цена реализации услуг по договорам не является рыночной в смысле, установленном положением названного пункта, апелляционным судом сделан правильный вывод, что у налоговой инспекции не имелось оснований для доначисления обществу 1 112 284 рублей 94 копеек налога на добавленную стоимость.

К сопоставимым условиям в силу пункта 9 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации относятся количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Налоговая инспекция, доначисляя обществу налог на добавленную стоимость, использовала информацию, содержащуюся в справке Торгово-промышленной палаты Краснодарского края от 04.12.2006 N 000645-06-717. В данной справке отражена ценовая информация, предоставленная справочной службой по товарам и услугам г. Краснодара и Краснодарского края, специализированными фирмами "Автодар", "АМД-Моторс", "Торос" и др., а также полученная с использованием информационных средств сети Интернет.

В результате анализа данных, указанных в справке, апелляционный суд пришел к выводу о наличие в ней средних цен на услуги по передаче в аренду автотранспортных средств, имеющих одинаковые характеристики с автотранспортными средствами, переданными заявителем в безвозмездное пользование индивидуальным предпринимателям.

Уровень рыночных цен налоговым органом не устанавливался, доказательств невозможности его установления суду не представлено.

При таких обстоятельствах апелляционный суд обоснованно признал недействительным решение налоговой инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафа.

В проверяемых периодах налогоплательщиком были отнесены к расходам, снижающим налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на страхование, ремонт и техническое обслуживание автомобилей, переданных индивидуальным предпринимателям в безвозмездное пользование без права выкупа.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. В соответствии со статьей 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены в размере фактических затрат.

В силу пункта 1 статьи 263 Кодекса расходы на добровольное страхование автотранспортных средств признаются при условии включения затрат на их содержание в расходы, связанные с производством и реализацией.

Суд апелляционной инстанции, исследовав условия договоров на безвозмездное пользование автомобилями, а также специфику деятельности общества, сделал правильный вывод о том, что указанные расходы являются экономически обоснованными, поскольку связаны с деятельностью общества, направленной на получение дохода.

Как установлено судом, заявитель отнес к расходам, снижающим налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на приобретение тары и упаковки, по контролю качества лекарственных средств (сертификация), реализованных по договору комиссии в интересах комитента.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся расходы налогоплательщика на сертификацию продукции и услуг.

В силу пункта 9 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Согласно разъяснению Минфина России (письмо от 17.05.2006 N 03-03-04/1/463) в случае, если комиссионер осуществляет расходы, соответствующие требованиям статьи 252 Кодекса, которые не возмещаются комитентом, и, соответственно, не отражаются в налоговом учете комитента, то комиссионер вправе включить указанные расходы в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Из материалов дела следует, что между заявитель (комиссионер) и ЗАО "СИА Интернейшнл Лтд" (комитент) заключили договор комиссии от 04.01.2003 N 6к/03, согласно которому комиссионер за комиссионное вознаграждение обязуется по поручению комитента, за его счет, но от своего имени осуществлять реализацию лекарственных средств, изделий медицинского назначения, парафармацевтической и другой продукции отечественного и импортного производства.

Принимая во внимание, что договором комиссии не предусмотрена обязанность комитента возмещать комиссионеру его расходы по приобретению тары и упаковки лекарственных средств, а также по их сертификации, недоказанность факта отражения указанных расходов в учете комитента, данные расходы в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 264, подпункта 2 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат учету при исчислении налога на прибыль комиссионером.

Таким образом, вывод суда о наличие у общества оснований для отнесения затрат на приобретение тары и упаковки, по контролю качества лекарственных средств (сертификация) к числу расходов, уменьшающих доходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, является правомерным.

Из изложенного следует, что доводы кассационной жалобы подлежат отклонению как необоснованные.

Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих отмену или изменение судебного акта (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено.

В соответствии со статьями 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" госпошлина по кассационной жалобе подлежит взысканию с налоговой инспекции.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.03.2008 по делу N А32-6752/2007-33/136 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС России N 1 по г. Краснодару 1 тыс. рублей госпошлины в доход федерального бюджета.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.