Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18 августа 2010 г. по делу N А29-9675/2009 Суд частично удовлетворил требование о признании недействительным решения Инспекции, поскольку пришел к выводу, что при проведении расчета налоговый орган допустил ошибки при отнесении отдельных сумм к доходам или расходам Предпринимателя

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 18 августа 2010 г. по делу N А29-9675/2009

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Радченковой Н.Ш.,

судей Башевой Н.Ю., Забурдаевой И.Л.

при участии представителей в судебном заседании 11.08.2010

от заявителя: Ледневой Н.В. (доверенность от 11.06.2009), Пушкаревой З.М. (доверенность от 14.10.2009), Чугаева Е.Г. (доверенность от 02.11.2009),

Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару: Горевой Н.С. (доверенность от 12.05.2010 N 04-05/6), Лопушанской В.Б. (доверенность от 03.08.2010 N 04-05/190), Отмаховой С.В. (доверенность от 03.08.2010 N 04-05/191),

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми: Осипова В.В. (доверенность от 29.01.2010 N 05-16/45), Фирсова М.И. (доверенность от 11.03.2010 N 05-16/55),

в судебном заседании 18.08.2010 от заявителя: Ледневой Н.В. (доверенность от 11.06.2009), Пушкаревой З.М. (доверенность от 14.10.2009), Чугаева Е.Г. (доверенность от 02.11.2009), Шибаевой Н.В. (доверенность от 14.10.2009),

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару: Горевой Н.С. (доверенность от 12.05.2010 N 04-05/6), Коруновой А.П. (доверенность от 16.08.2010 N 04-05/74),

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми: Осипова В.В. (доверенность от 29.01.2010 N 05-16/45)

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару и индивидуального предпринимателя Сюткиной Лидии Александровны на решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.12.2009, принятое судьей Макаровой Л.Ф., и на постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28.04.2010, принятое судьями Немчаниновой М.В., Лобановой Л.Н., Хоровой Т.В., по делу N А29-9675/2009 по заявлению индивидуального предпринимателя Сюткиной Лидии Александровн# к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару и Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми, о признании недействительным решения от 15.06.2009 N 14-08/6 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 28.08.2009 N 401-А и установил:

индивидуальный предприниматель Сюткина Лидия Александровна (далее - ИП Сюткина Л.А., Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке, предусмотренном в статье 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (далее - Инспекция, налоговый орган) от 15.06.2009 N 14-08/6 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - Управление) от 28.08.2009 N 401-А в части взыскания штрафов по пункту 2 статьи 119, пункту 1 статьи 122, пункту 2 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 9 833 918 рублей 27 копеек, пеней в сумме 49 826 937 рублей 66 копеек и наличия обязанности по уплате налогов в сумме 155 936 209 рублей 84 копеек, в том числе: налога на доходы физических лиц в сумме 38 799 584 рублей, единого социального налога в сумме 21 387 964 рублей 84 копеек, налога на добавленную стоимость в сумме 95 748 662 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 22.12.2009 (с учетом определения об исправлении опечатки от 04.02.2010) заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение признано недействительным в части подпункта 1 пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 553 851 рубля 25 копеек, за неполную уплату единого социального налога в виде штрафа в сумме 64 547 рублей 46 копеек, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 410 848 рублей 98 копеек; подпункта 2 пункта 2 в части привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в сумме 2 682 106 рублей 88 копеек; подпункта 3 пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в сумме 5350 рублей; подпунктов 1, 2, 3 пункта 3 в части начисления пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 7 523 067 рублей, единого социального налога в сумме 1 073 668 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 13 287 593 рублей; подпунктов 1, 2, 3 пункта 4.1 в части наличия обязанности уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 30 633 132 рублей 17 копеек, единый социальный налог в сумме 4 383 839 рублей 7 копеек, налог на добавленную стоимость в сумме 35 801 122 рублей.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 28.04.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Инспекция и Предприниматель не согласились с решением и постановлением судов первой и апелляционной инстанций и обратились в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационными жалобами.

Инспекция не согласна с принятыми судебными актами в части удовлетворения требований Предпринимателя по пунктам 3, 9, 11 и 12 решения налогового органа. Инспекция считает, что суды неправильно применили подпункт 5 пункта 1 статьи 23, подпункт 1 пункта 1 статьи 31, статью 126, статью 209, пункты 1, 3 статьи 221, статьи 227, 229 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 5 статьи 5 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", пункты 13, 14 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, пункт 11 Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30.07.1993 N 745. По мнению налогового органа, судами в нарушение требований статей 59, 125 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не исследованы всесторонне и в полном объеме обстоятельства и материалы дела.

Подробно доводы Инспекции изложены в кассационной жалобе.

ИП Сюткина Л.А. не согласилась с решением и постановлением судов первой и апелляционной инстанций в части отказа в удовлетворении заявленного требования. Ссылаясь на пункт 7 статьи 3, подпункт 7 пункта 1 статьи 31, статью 32, статьи 52 - 54, пункт 3 статьи 88, подпункт 12 пункта 3 статьи 100, статью 108, подпункт 3 пункта 1 статьи 111, статью 119, пункт 1 статьи 122, подпункт 6 пункта 3 статьи 149, пункт 1 статьи 154, пункт 2 статьи 164, пункт 6 статьи 168, подпункт 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, Предприниматель считает, что он правомерно применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. По мнению Предпринимателя, налоговый орган неправомерно применил расчетный метод исчисления налогов в связи с отсутствием у Предпринимателя необходимого учета доходов и расходов в части розничной торговли, так как это не вынужденная мера, а попытка налогового органа скрыть халатное выполнение своих обязанностей в ходе выездной проверки.

Подробно доводы ИП Сюткиной Л.А. приведены в кассационной жалобе и дополнении к ней.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представители в судебном заседании поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, и указали на отсутствие оснований для удовлетворения кассационной жалобы Предпринимателя.

Предприниматель в отзыве и его представители в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнении к ней, и указали на отсутствие оснований для отмены решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций в части, оспариваемой Инспекцией.

Управление в отзыве на кассационную жалобу и его представители в судебном заседании согласились с позицией Инспекции, просили оставить жалобу Предпринимателя без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 11.08.2010 до 18.08.2010.

Законность принятых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007. Результаты проверки отражены в акте от 04.05.2009 N 14-08/2.

Заместитель начальника Инспекции принял решение от 15.06.2009 N 14-08/6 о привлечении ИП Сюткиной Л.А. к налоговой ответственности в виде штрафов:

- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 701 908 рублей 26 копеек, единого социального налога за 2006, 2007 годы - 108 219 рублей 99 копеек, налога на добавленную стоимость за июнь - декабрь 2006 года, за январь - декабрь 2007 года - 1 262 348 рублей 90 копеек, налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, за июнь и декабрь 2006 года - 9 рублей 68 копеек; за неполную уплату единого социального налога с выплат, начисленных в пользу физических лиц, за 2006, 2007 годы - 205 435 рублей 66 копеек;

- по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налогоплательщиком в налоговый орган налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за май, июль, август, октябрь, ноябрь 2006 года, январь, февраль, апрель, май, июль, август, октябрь и ноябрь 2007 года в виде штрафов в общей сумме 7 550 715 рублей 7 копеек;

- по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными актами законодательства о налогах и сборах, в виде штрафа в сумме 5 350 рублей.

Предпринимателю также предложено уплатить налоги в общей сумме 155 937 137 рублей 84 копейки, в том числе: налог на доходы физических лиц в сумме 38 799 584 рублей, единый социальный налог в сумме 7 275 159 рублей 84 копеек, налог на добавленную стоимость в сумме 95 748 662 рублей, налог на добавленную стоимость, уплачиваемый в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в сумме 928 рублей, единый социальный налог с выплат, начисленных в пользу физических лиц, в сумме 14 112 805 рублей; пени за несвоевременную уплату налогов, начисленные по состоянию на 15.06.2009, в общей сумме 49 827 726 рублей 16 копеек, в том числе: по налогу на доходы физических лиц в сумме 9 113 904 рублей 28 копеек, по единому социальному налогу в сумме 1 750 849 рублей 85 копеек, по налогу на добавленную стоимость в сумме 33 770 166 рублей 37 копеек, по налогу на добавленную стоимость, уплачиваемому в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в сумме 377 рублей 23 копеек, по единому социальному налогу с выплат, начисленных в пользу физических лиц, в сумме 5 129 017 рублей 16 копеек, по налогу на доходы физических лиц, удержанному налоговым агентом, в сумме 411 рублей 27 копеек.

Решением Управления от 28.08.2009 N 401-А решение Инспекции изменено, резолютивная часть решения налогового органа изложена в новой редакции.

Предприниматель не согласился с решением Инспекции от 15.06.2009 N 14-08/6 в редакции решения Управления от 28.08.2009 N 401-А и обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Руководствуясь подпунктом 12 пункта 1 статьи 21, подпунктами 3, 4 пункта 1 статьи 23, статьей 30, подпунктами 1, 7 пункта 1 статьи 31, пунктом 1 статьи 39, статьей 52, пунктом 2 статьи 54, пунктами 1, 2 статьи 56, пунктом 3 статьи 82, пунктом 1 статьи 87, статьями 88, 89, пунктом 2 статьи 119, пунктом 1 статьи 122, пунктом 1 статьи 126, статьей 137, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146, пунктом 1 статьи 153, пунктами 1, 3 статьи 154, пунктом 1 статьи 166, статьями 168, 169, 170, 171, 172, 174, статьями 209, 210, пунктами 1, 3 статьи 221, пунктами 1, 2 статьи 236, пунктами 1, 3 статьи 237, подпунктом 7 пункта 1 статьи 238, пунктом 1 статьи 252, подпунктом 1 пункта 1 статьи 264, пунктом 3 статьи 273, статьями 346.26, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), пунктом 1 статьи 41, статьей 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 1, 6 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", постановлением Правительства Российской Федерации от 10.09.2004 N 477 "О внесении изменений в некоторые акты Правительства Российской Федерации по вопросам осуществления государственного технического учета и технической инвентаризации объектов градостроительной деятельности", пунктом 5.6 Санитарно-эпидемиологических требований к организациям торговли и обороту в них продовольственного сырья и пищевых продуктов СП 2.3.6.1066-1, утвержденных постановлением Главного государственного санитарного врача Российской Федерации от 07.09.2001 N 23, Государственным стандартом Российской Федерации "Торговля. Термины и определения. ГОСТ Р 51303-99", утвержденным постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст, Порядком ведения кассовых операций и Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, пунктами 1, 3, 7, 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", Арбитражный суд Республики Коми частично удовлетворил заявленное требование. Суд пришел к выводу, что универмаг "Сыктывкар" и магазин "Чайка" функционировали как единые объекты организации торговли, а их разделение на отдельные магазины площадью не более 150 квадратных метров было произведено ИП Сюткиной Л.А. формально с целью возможности применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход; Инспекцией правомерно применен расчетный метод определения налоговых обязательств, однако при проведении расчета налогов Инспекция допустила ошибки при отнесении отдельных сумм к доходам или расходам Предпринимателя.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационные жалобы, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для их удовлетворения.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Предприниматель уплачивает налоги по системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Налоговый орган пришел к выводу о том, что используемые Предпринимателем при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли помещения, расположенные в г. Сыктывкаре по адресам: ул. Интернациональная, 147 и ул. Катаева, 16, представляют собой единые объекты организации торговли - магазины общей площадью более 150 квадратных метров каждый, в связи с чем ИП Сюткина Л.А. не вправе применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. При определении налоговых обязательств Инспекция применила расчетный метод в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 346.26 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2005 году) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу подпункта 4 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2006 - 2007 годах) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В подпункте 6 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса определено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей главы 26.3 Кодекса розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

На территории города Сыктывкар система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности до 01.01.2007 была введена Законом Республики Коми от 26.11.2002 N 111-РЗ "О введении в действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории Республики Коми" (далее - Закон от 26.11.2002 N 111-РЗ), с 01.01.2007 - решением Совета муниципального образования городского округа "Сыктывкар" от 23.11.2006 N 31/11-516 "О введении в действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории муниципального образования городского округа "Сыктывкар" (далее - Решение от 23.11.2006 N 31/11-516).

В пункте "в" статьи 2 Закона от 26.11.2002 N 111-РЗ, пункте 6 статьи 1 Приложения 1 к Решению от 23.11.2006 N 31/11-516 предусмотрено, что единый налог на вмененный доход вводится в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров.

В силу пункта 4 статьи 346.26 Кодекса уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом). Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии со статьей 346.27 стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

В силу пункта 3 статьи 346.29 Кодекса для исчисления суммы единого налога на вмененный доход при осуществлении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, в качестве физического показателя используется "площадь торгового зала (в квадратных метрах)".

Как установили суды и следует из материалов дела, Предприниматель заключил договоры аренды с обществом с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Сыктывкар" от 11.10.2004 N 1/11.10.04, от 01.07.2005 N б/н, от 01.06.2006 N 1-ПЛ, согласно которым общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Сыктывкар" (арендодатель) передал Предпринимателю (арендатор) во временное владение и пользование нежилые помещения общей площадью 3397,8 квадратного метра, расположенные на первом и втором этажах здания по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147.

Согласно составленным Сыктывкарским филиалом ГУП "РБТИ" поэтажным планам арендуемых помещений и актам приема-передачи, являющимся неотъемлемой частью договоров, площадь сдаваемых в аренду помещений первого этажа составляла 1651,8 квадратного метра (с 01.08.2006 - 1615,8 квадратного метра), в том числе 1459 квадратных метров - площадь торгового зала (с 01.08.2006 - 1423 квадратных метра), площадь сдаваемых в аренду помещений второго этажа - 1746 квадратных метров, в том числе 1617 квадратных метров - площадь торгового зала. При этом арендуемые помещения являются едиными, не разделенными на части стационарными перегородками.

Торговым оборудованием Предприниматель разделил торговые залы первого и второго этажей на части, площадь каждой из которых не превышала 150 квадратных метров.

Предпринимателем были заключены договоры с Акционерным коммерческим Сберегательным банком Российской Федерации (банк) от 01.12.2004 N 16-77 на обслуживание расчетов по микропроцессорным картам СБЕРКАРТ от 06.11.2007 N 16-391 для проведения расчетов по операциям, совершенным на электронном терминале с использованием банковских карт.

На основании указанных договоров в здании, расположенном по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147, было установлено два электронных терминала Сбербанка РФ.

Кроме того, в указанном здании на основании договора от 19.12.2000 N Э-3, заключенного с закрытым акционерным обществом "Коммерческий банк "ГУТА-БАНК", правопреемником которого является Банк ВТБ-24 (ЗАО), установлен один терминал Банка ВТБ-24.

В письме от 23.04.2009 N 75 налогоплательщик пояснил, что терминалы Сбербанка РФ для расчетов с использованием платежных карт были установлены в секциях "Меха" магазина N 356 и "Хрусталь" магазина "Хрусталь"; терминал Банка ВТБ-24 установлен в секции "Ювелирные товары" магазина N 305.

Договорами, заключенными со Сбербанком РФ, предусмотрено, что персонал предпринимателя должен пройти инструктаж по ведению операций с использованием банковских карт, а предприниматель не вправе допускать к проведению операций с использованием карт сотрудников, не прошедших соответствующий инструктаж.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что в трудовых договорах, заключенных предпринимателем с физическими лицами, в качестве места работы указан конкретный объект (магазин либо его секция, киоск или точка общественного питания).

При этом за конкретными объектами были закреплены и работники, объем должностных обязанностей которых не был ограничен только деятельностью указанного объекта (администраторы, бухгалтеры, помощник по экономической безопасности, специалист по правовым вопросам, ведущий инженер, товароведы, ведущий экономист, коммерческий директор, ведущий специалист по кадрам, секретарь-машинистка, водители, грузчики, столяр, художник, уборщицы, дворники, лифтеры и др.).

Охрану объекта, расположенного по адресу: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147, осуществляет Отдел вневедомственной охраны при УВД г. Сыктывкара.

На фасаде здания имеется вывеска "Универмаг "Сыктывкар", на стеклянных дверях здания имеется указание "Вход" и обозначен режим работы: в будние дни - с 10 до 20 часов, в субботу - с 10 до 18 часов, в воскресенье - с 10 до 17 часов.

Кроме того, в проверяемом периоде Сюткиной Л.А. на праве собственности принадлежали встроено-пристроенные нежилые помещения общей площадью 749,5 квадратного метра, расположенные в цокольном этаже жилого дома по адресу: г. Сыктывкар, ул. Катаева, 16, что подтверждается выпиской из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним от 16.04.2008 N 01-066/2008-157. Согласно составленным Сыктывкарским филиалом ГУП "РБТИ" поэтажным планам (с экспликациями) магазина площади помещений, используемых ИП Сюткиной Л.А. при осуществлении торговой деятельности, составляли 267,4 и 187,6 квадратного метра.

Предприниматель в целях осуществления торговой деятельности разделил принадлежащее ему на праве собственности нежилое помещение общей площадью 749,5 квадратного метра, расположенное по адресу: г. Сыктывкар, ул. Катаева, 16, на магазины "Чайка" (площадь 94,83 квадратного метра), "Чайка-1" (площадь 149,1 квадратного метра) и N 404 "Чайка" (площадь 128,39 квадратного метра, а с третьего квартала 2006 года - 80 квадратных метров).

Согласно поэтажному плану магазина, расположенного по ул. Катаева, 16, и экспликации к нему, представленным Сыктывкарским филиалом ГУП "РБТИ", указанный магазин имеет два входа-выхода и состоит из двух торговых залов площадью 267,4 и 187,6 квадратного метра. При этом указанные торговые залы не разделены между собой капитальными стенами (в залах имеются несущие конструкции, которые части помещений не обособляют) и имеют "сквозные" проходы. Все объекты организации торговли имеют общие административно-бытовые помещения, что также подтверждается планом, составленным ООО "Торгпроект" (на плане указаны один кабинет заведующей, один кабинет товароведов, одно помещение кассы и одно бытовое помещение с душевой кабиной и санузлом).

При исчислении единого налога на вмененный доход предприниматель из общей площади торговых залов исключил площадь вестибюля, который от остальных площадей не отделен и используется всеми покупателями (служит для прохода покупателей между секциями, расположены ячейки для хранения вещей).

Согласно договору от 01.09.2004 N 220 на инкассацию денежной наличности и ценностей, заключенному между Акционерным коммерческим Сберегательным банком РФ (банк) и ИП Сюткиной Л.А., инкассация банком денежной наличности и ценностей должна производиться по следующим объектам: магазин "Чайка" (г. Сыктывкар, ул. Катаева, д.16), магазин "Радуга" (г. Сыктывкар, ул. Морозова, д. 133), ЦУМ (г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, д. 147).

Суды первой и апелляционной инстанций полно, всесторонне и объективно изучив материалы дела и оценив представленные в дело доказательства, пришли к выводу о том, что Предприниматель осуществлял деятельность в сфере розничной торговли через магазины, расположенные в г. Сыктывкаре по ул. Интернациональная, 147, и ул. Катаева, 16, площадь которых превышает 150 квадратных метров, так как помещения, в которых осуществляет деятельность ИП Сюткина Л.А., являются едиными, не разделенными на части стационарными перегородками и не отвечают требованиям законодательства. Разделение Предпринимателем торговых площадей было произведено таким образом, чтобы площадь каждой части не превышала 150 квадратных метров, с целью применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств пришли к правильному выводу о том, что данная деятельность Предпринимателя не может быть отнесена к розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а полученная выручка от реализации товаров ИП Сюткиной Л.А. подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 2 статьи 54 Кодекса индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам N 86н/БГ-3-04/430 от 13.08.2002.

Как установили суды, поскольку в отношении деятельности в сфере розничной торговли Предприниматель применял систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, учет доходов и расходов в порядке, установленном названным приказом в отношении данного вида деятельности им не велся. Доказательств обратного Предприниматель не представил.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Суды первой и апелляционной инстанций, учитывая, что в установленном порядке учет доходов и расходов, объектов налогообложения, связанных с осуществлением деятельности в сфере розничной торговли, Предпринимателем не велся, а также, принимая во внимание, что неведение учета не освобождает налогоплательщика от исполнения конституционной обязанности по уплате законно установленных налогов, а у налогового органа отсутствуют обязанность и возможность восстановить указанный учет, в том числе в связи с большим объемом первичных документов, пришли к выводу, что Инспекцией правомерно был применен расчетный метод определения налоговых обязательств.

Так как налогоплательщики, аналогичные Предпринимателю, не выявлены, определение сумм налогов расчетным путем произведено на основании имеющейся информации о налогоплательщике, а именно: представленных налогоплательщиком для выездной налоговой проверки документов, а также документов, представленных контрагентами налогоплательщика в порядке статьи 93.1 Кодекса, иных документов, касающихся деятельности Предпринимателя, имеющихся у налогового органа.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд пришли к правильному выводу о правомерности применения налоговым органом расчетного метода при определении налоговых обязательств.

Доводы, приведенные Предпринимателем в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения судов обеих инстанций и получили надлежащую правовую оценку; эти доводы не опровергают выводов судов и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не усмотрел оснований для отмены решения и постановления судов первой и апелляционной инстанции в данной части.

Из материалов дела следует, что расчет среднегодовой торговой наценки был произведен Инспекцией следующим образом:

- на основании товарных накладных произведена выборка отдельных товаров по различным товарным группам за январь, июль и ноябрь каждого года;

- исходя из розничной цены товара и цены его приобретения, определена торговая наценка (в рублях и процентах) на единицу товара, при этом цена приобретения товара учитывалась с налогом на добавленную стоимость;

- суммированы торговые наценки (в процентах) по конкретным товарам за месяц;

- полученная общая торговая наценка разделена на количество товаров, включенных в расчет (98,49 процента : 2), и полученный результат расценен как средняя торговая наценка за месяц по отделу;

- суммированы определенные указанным способом средние торговые наценки за три месяца (январь, июль и ноябрь) каждого налогового периода и результат поделен на три.

По данным налогового органа, средняя торговая наценка по складу "Посуда" за июль 2006 года составила 46,64 процента, при этом в качестве одного из документов, на основании которого производилось исчисление средней торговой наценки, указана товарная накладная от 18.07.2006 N 42/5246 (поставщик ООО "Коралл"). Как следует из товарной накладной, была произведена поставка товаров 169 наименований на общую сумму 149 227 рублей 36 копеек, от реализации указанных товаров предполагалось получение выручки в сумме 225 070 рублей (на накладной указана розничная цена за единицу товара и его общая стоимость), и, соответственно, средняя торговая наценка по данной накладной составила более 50 процентов.

По данным налогового органа, средняя торговая наценка по складу "Обувь" за июль 2006 года составила 61,65 процента (использовались данные по 22 наименованиям товаров), при этом в качестве документов, на основании которых производилось исчисление средней торговой наценки, указаны товарные накладные от 23.06.2006 N нн 170 (поставщик ООО ПКФ "Атлантис-Стиль), от 05.07.2006 N 6821 (поставщик ООО "Антилопа Про"), от 19.07.2006 N 1027 (поставщик ООО "Анта") и от 02.07.2006 N 132 (поставщик Никонов М.И.).

Средняя торговая наценка по товарной накладной от 23.06.2006 N нн 170 (21 наименование товаров) составила 88,17 процента (цены приобретения и реализации соответственно 102 424 рубля и 192 740 рублей), по товарной накладной от 05.07.2006 N 6821 (26 наименований товаров) - 43,98 процента (цены приобретения и реализации соответственно 143 490 рублей и 206 600 рублей), по товарной накладной от 19.07.2006 N 1027 (91 наименование товаров) - 56,88 процента (цены приобретения и реализации соответственно 423 756 рублей и 664 800 рублей) и по товарной накладной от 02.07.2006 N 132 (двадцать наименований) - 59,80 процента (цены приобретения и реализации соответственно 180 380 рублей и 288 260 рублей).

Средняя торговая наценка по трем указанным накладным, исчисленная по методу налогового органа, составила 62,20 процента, а если суммировать стоимость приобретенных товаров (850 050 рублей) и их розничную цену (1 352 400 рублей), то средняя торговая наценка составит 59,09 процента.

По данным налогового органа, средняя торговая наценка по складу "Трикотаж" за июль 2006 года составила 43,39 процента (использовались данные по 42 наименованиям товаров), при этом в качестве документов, на основании которых производилось исчисление средней торговой наценки, указаны, в том числе, товарные накладные от 16.06.2006 N 946 (поставщик ОАО "Компания Тверитекс") и от 21.06.2006 N 462 (поставщик ООО "Экономовъ").

Согласно товарной накладной от 16.06.2006 N 946 была произведена поставка товаров 96 наименований на общую сумму 110 124 рубля, от реализации которых предполагалось получение выручки в сумме 159 040 рублей, и, соответственно, средняя торговая наценка по данной накладной составила более 44 процентов.

Из товарной накладной от 21.06.2006 N 962 была произведена поставка товаров 39 наименований на общую сумму 20 392 рубля 81 копейка, от реализации которых предполагалось получение выручки в сумме 28 500 рублей, и, соответственно, средняя торговая наценка по данной накладной составила более 39,75 процента.

Средняя торговая наценка по двум указанным накладным, исчисленная по методу налогового органа, составляет 41,87 процента, а если суммировать стоимость приобретенных товаров (130 516 рублей 81 копейка) и их розничную цену (187 540 рублей), то средняя торговая наценка составит 43,69 процента.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что методика расчета средней торговой наценки существенных отклонений в полученном результате не дает, а при применении расчетного метода определения налоговых обязательств получение достоверного результата невозможно. В ходе судебного разбирательства Инспекцией выборочно были сопоставлены данные о средней торговой наценке, исчисленной в ходе проверки, и данные, отраженные в товарных отчетах. Полученные результаты существенно не отклоняются.

Таким образом, суды правильно применили подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса и пришли к обоснованному выводу об отсутствии каких-либо оснований для изменения методики определения среднегодовой торговой наценки, примененной налоговым органом, в связи с чем удовлетворили требования Предпринимателя только в той части, в которой при составлении расчетов Инспекция неправильно указала розничные цены товаров и цены их приобретения, а также исключила из цены приобретения товаров сумму налога на добавленную стоимость.

Доводы Предпринимателя отклоняются, как несостоятельные.

Из материалов дела следует, что Предприниматель (заказчик) и общество с ограниченной ответственностью частное охранное предприятие "Север-Гамбит" (исполнитель; далее - ООО ЧОП "Север-Гамбит") заключили договор об информационно-консультационном обслуживании от 01.08.2004 сроком до 31.12.2005, согласно которому исполнитель обязуется оказывать заказчику информационно-консультационные услуги в сфере защиты законных интересов и прав заказчика и его структур.

Согласно пункту 2.2 договора исполнитель обязан осуществлять квалифицированную консультационную помощь и обеспечивать заказчика информационными материалами по всему комплексу вопросов безопасности; содействовать в проведении экспертиз информационной защищенности объектов и каналов связи заказчика; консультировать по действующему российскому законодательству в вопросах правомерной защиты от противоправных посягательств; выявлять среди действующих или потенциальных партнеров и клиентов лиц с ненадежной репутацией, некредито- и неплатежеспособных.

Предприниматель и ООО ЧОП "Север-Гамбит" 01.01.2006 заключили договор консультационного обслуживания, в соответствии с которым на исполнителя возлагались обязанности, аналогичные обязанностям, предусмотренным договором от 01.08.2004.

Стоимость услуг по указанным договорам составляла: в 2005 году - 106 000 рублей в месяц, за январь 2006 года - 130 000 рублей, с 01.02.2006 по 31.10.2006 - 170 000 рублей в месяц, за ноябрь 2007 года - 19 121 рубль.

За проверяемый период расходы ИП Сюткиной Л.А. по оплате ООО ЧОП "Север-Гамбит" консультационных услуг составили 3 334 000 рублей (за 2005 год - 1 272 000 рублей, за 2006 год - 2 062 000 рублей).

В пункте 1 статьи 209 Кодекса установлено, что объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

В соответствии со статьей 221 Кодекса индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса.

Согласно статье 236 Кодекса объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Налоговая база указанных налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В пункте 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н, предусмотрено, что выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Таким образом, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единый социальный налог, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а документы содержать полную и достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.

Суды установили, что в подтверждение факта оказания услуг Предприниматель представил ежемесячные подписанные сторонами акты выполненных работ, в которых указывалось на принятие заказчиком консультаций по предотвращению противоправных действий. Подробное описание консультаций, оказанных в конкретном месяце, указание на конкретное противоправное действие, по предотвращению которого оказывались консультации, даты консультаций, форму оказания консультаций (письменная, устная) в данных актах отсутствуют. В договорах от 01.08.2004 и от 01.01.2006, актах выполненных работ отсутствует указание на оказание консультационных услуг в отношении спорных объектов торговли по адресам: г. Сыктывкар, ул. Интернациональная, 147, и ул. Катаева, 16.

Кроме того, ООО ЧОП "Север-Гамбит", ОВО при УВД г. Сыктывкара оказывали ИП Сюткиной Л.А. охранные услуги, которые оплачивались Предпринимателем отдельно, и в ходе выездной налоговой проверки были учтены для целей налогообложения. Данный факт налогоплательщиком не оспаривается.

Каких-либо иных доказательств, свидетельствующих об оказании ООО ЧОП "Север-Гамбит" консультационных услуг, Предприниматель не представил.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд пришли к правильному выводу о том, что представленные Предпринимателем документы не содержат конкретной информации об оказанных консультационных услугах, на основании указанных документов невозможно установить связь произведенных расходов с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, их экономическую оправданность, и правомерно отказали ИП Сюткиной Л.А. во включении данных затрат в расходы, учитываемые для целей налогообложения.

Доводы Предпринимателя отклоняются, как несостоятельные.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик налога на добавленную стоимость дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Пункт 3 данной статьи предусматривает, что при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 данной статьи цен (тарифов) (пункт 2 статьи 168 Кодекса).

При этом в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Как следует из пункта 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Соответственно, обязанность по уплате налога на добавленную стоимость не сводится к перечислению в бюджет сумм налога, полученных от покупателей товаров (работ, услуг). Суммы налога на добавленную стоимость, полученные налогоплательщиком от покупателей, позволяют компенсировать его расходы по уплате данного налога в бюджет. При этом налогоплательщик налога на добавленную стоимость, не включивший в стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) сумму налога, не освобождается от обязанности по его уплате и уплачивает налог на добавленную стоимость за счет собственных средств.

Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд установили, что операции по реализации товаров населению в установленном порядке Предпринимателем не учитывались. Каких-либо документов, свидетельствующих о том, что розничная цена формировалась с налогом на добавленную стоимость, Предприниматель не представил. Факт того, что налог на добавленную стоимость в цену реализуемых товаров не включался, подтверждается товарными отчетами, в которых отражены бухгалтерские проводки в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, а также товарными накладными, в которых указана розничная цена за единицу товара и путем умножения розничной цены на количество приобретенных товаров исчислена сумма, которая должна быть получена от их реализации. Какие-либо расчеты налога на добавленную стоимость, который включен в розничную цену, отсутствуют.

Также судами принято во внимание, что при реализации товаров населению в розничную цену налог на добавленную стоимость не включался, свидетельствует и то обстоятельство, что в проверяемом периоде ИП Сюткина Л.А. применяла систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и в силу пункта 4 статьи 346.26 Кодекса плательщиком налога на добавленную стоимость не являлась.

При изложенных обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о том, что Инспекцией правомерно включена в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость вся выручка от реализации товаров и налог исчислен с применением ставок 18 и 10 процентов, потому основания для признания решения Инспекции в данной части недействительным отсутствуют.

Доводы Предпринимателя по данному эпизоду также признаются несостоятельными.

Из материалов дела следует, что Предприниматель в проверяемые периоды реализовывал различные товары промышленного производства и продукты питания, облагаемые различными ставками налога на добавленную стоимость.

По товарам, реализованным через секции "Детское белье", "Игрушки", "Детская обувь", "Детская одежда", Инспекция применила налоговую ставку по налогу на добавленную стоимость 10 процентов, поскольку через данные секции осуществлялась реализация только товаров для детей.

По иным секциям, через которые осуществлялась реализация товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по различным ставкам, налоговым органом была применена налоговая ставка 18 процентов, так как налогоплательщик не производил расчет стоимости реализованных товаров, в отношении которых могут применяться налоговые ставки 0 и 10 процентов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 153 Кодекса при применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

Согласно пункту 1 статьи 166 Кодекса сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Таким образом, при применении налогоплательщиками при реализации товаров различных налоговых ставок налогоплательщик обязан обеспечить раздельный учет товаров, при реализации которых применяются различные ставки налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 56 Кодекса льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Таким образом, в силу указанной нормы возможность применения пониженных налоговых ставок по налогу на добавленную стоимость и освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость отдельных операций по реализации товаров являются налоговыми льготами.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 Кодекса налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Пунктом 2 статьи 56 Кодекса налогоплательщикам предоставлено право отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Кодексом.

По смыслу названных норм именно на налогоплательщика возлагается обязанность исчислить сумму льготы и документально подтвердить право на ее применение.

Таким образом, налогоплательщик, применяющий пониженные ставки налога на добавленную стоимость, обязан подтвердить факт реализации товаров, работ, услуг, облагаемых в силу требований Кодекса пониженными ставками, и факт ведения раздельного учета товаров, облагаемых по различным налоговым ставкам.

Как установили суды, в ходе судебного разбирательства Предпринимателю неоднократно предлагалось представить расчеты стоимости реализованных товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставкам 0 и 10 процентов.

Таких расчетов, в том числе расчетов, подтверждающих, что по ставке 10 процентов подлежат обложению налогом на добавленную стоимость 70 процентов выручки от реализации продовольственных товаров, 40 процентов выручки от реализации товаров через секцию "Канцтовары" магазина N 302, а выручка от реализации товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов, составила 6 процентов от суммы выручки, полученной при реализации товаров через магазин N 305 "Ювелирные товары", Предприниматель не представил.

Для подтверждения данных о доле товаров, стоимость которых облагается налогом на добавленную стоимость по налоговым ставкам 0 и 10 процентов, ИП Сюткиной Л.А. представлены копии документов "Реализация товаров по магазину за период". Суды изучили данные документы и пришли к выводу, что на основании данных документов налогоплательщику не может быть предоставлена налоговая льгота в виде применения пониженных ставок и освобождения от обложения налогом на добавленную стоимость отдельных операций.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали, что налогоплательщик, который сознательно выбрал неправомерный способ минимизации налоговых обязательств, несет негативные последствия такого выбора и не может быть освобожден от обязанности исчислить сумму налоговой льготы, и обязан документально подтвердить право на ее применение.

Суды установили, что Предприниматель документально не подтвердил право на применение льготы по налогу на добавленную стоимость.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций правомерно отказали Предпринимателю в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду.

Выводы судов основаны на всестороннем, полном и объективном исследовании представленных в дело доказательств. Доводы, приведенные в кассационной жалобе, не опровергают выводов судов и фактически направлены на переоценку доказательств и установленных судами обстоятельств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Кассационная жалоба ИП Сюткиной Л.А. в данной части удовлетворению не подлежит.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в связи с неправомерным применением Предпринимателем системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход ежемесячная сумма выручки от реализации предпринимателем товаров (работ, услуг) превышала два миллиона рублей, и, соответственно, налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость должны были представляться налогоплательщиком в налоговый орган ежемесячно.

По результатам проверки Предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Кодекса, за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за май, июль, август, октябрь, ноябрь 2006 года, январь, февраль, апрель, май, июль, август, октябрь, ноябрь 2007 года в виде штрафов в общей сумме 7 550 715 рублей 7 копеек.

В подпункте 4 пункта 1 статьи 23 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Ответственность за непредставление налогоплательщиком в налоговый орган в установленный законодательством срок налоговой декларации установлена статьей 119 Кодекса.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 163 Кодекса Федерации (в редакции, действовавшей в 2006 - 2007 годах) налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливается как календарный месяц. Для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость, не превышающими два миллиона рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

В соответствии с пунктом 5 статьи 174 Кодекса налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, плательщик налога на добавленную стоимость, у которого сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) за месяц превысила два миллиона рублей, утрачивает право на ежеквартальную уплату налога и обязан представлять налоговые декларации ежемесячно.

Суды установили, что выручка Предпринимателя от реализации товаров (работ, услуг) в течение проверяемого периода, начиная с января 2005 года, превышала два миллиона рублей, и в течение проверяемого периода ИП Сюткина Л.А. должна была представлять налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость ежемесячно.

Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня (пункт 2 статьи 119 Кодекса).

Таким образом, Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд пришли к правильному выводу о законности и обоснованности привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности на основании пункта 2 статьи 119 Кодекса за непредставление в налоговый орган ежемесячных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, и правомерно указали, что по результатам судебного разбирательства в связи с изменением налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость сумма штрафов подлежит уменьшению.

Доводы Предпринимателя отклоняются, как основанные на неправильном толковании норм права.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 21 Кодекса и статьей 137 Кодекса каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению этого лица такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что согласно приложениям к акту выездной налоговой проверки общая сумма выручки формировалась путем сложения данных о размерах выручки, полученных по конкретным отделам за конкретный месяц; при этом источником информации о размере выручки являлись показания контрольно-кассовых машин, отраженные в книгах кассиров-операционистов, и данные товарных отчетов по конкретному отделу за конкретный период. Иные документы, которые в ходе выездной налоговой проверки в качестве источника информации о размере выручки не использовались, в данном случае документы, представленные Следственным комитетом при МВД по Республике Коми, в ходе судебного разбирательства могут служить только в качестве доказательств, подтверждающих (опровергающих), доводы налогоплательщика, но не в качестве основания для увеличения выручки.

Суды пришли к выводу о том, что порядок обжалования актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц установлен с целью обеспечения дополнительных гарантий защиты прав и законных интересов налогоплательщика, а не для контроля за деятельностью налоговых органов и исправления, допущенных ими в пользу налогоплательщика ошибок. Поскольку суд принимает решение по заявлению налогоплательщика, он не вправе по итогам его рассмотрения принимать решение, ухудшающее положение заявителя. Иной подход создавал бы налогоплательщику препятствие для реализации им права на обжалование принятого в отношении него решения, так как, решая вопрос о необходимости обжалования, ему приходилось бы принимать во внимание возможность принятия решения, возлагающего на него дополнительные налоговые обязательства.

При этом под ухудшением положения налогоплательщика следует понимать, в том числе и включение в состав доходов дополнительных сумм, которые не были учтены в ходе выездной налоговой проверки.

Таким образом, обжалуя решение налогового органа, налогоплательщик вправе рассчитывать на то, что в той части, в которой указанное решение не соответствует действующему законодательству и нарушает его права и законные интересы оно будет признано недействительным, при этом в остальной части, даже несмотря на допущенные при принятии оспариваемого решения ошибки, по результатам рассмотрения заявления его положение ухудшено не будет.

Кроме того, дополнительное включение по результатам судебного разбирательства в состав доходов каких-либо сумм будет являться нарушением порядка, установленного статьями 100, 101 Кодекса, который предполагает составление акта, в котором должны быть отражены документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, вручение его налогоплательщику, предоставление налогоплательщику возможности представить возражения.

Выводы судов основаны на полном, всестороннем и объективном исследовании представленных в дело доказательств и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доводы налогового органа, приведенные в жалобе, указывают на несогласие с данной судами оценкой доказательств, а не на неправильное применение норм права, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

С учетом изложенного Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд правомерно признали незаконным решение Инспекции в данной части и исключили из общей суммы выручки 32 309 674 рубля 84 копейки.

По результатам налоговой проверки Инспекция при исчислении налога на доходы физических лиц в состав профессиональных налоговых вычетов не включила суммы доначисленного по результатам выездной налоговой проверки единого социального налога, исчисленного как в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, так и с выплат, производимых физическим лицам.

Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.

При исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Кодекса (статья 221 Кодекса).

Между тем в пункте 3 статьи 221 Кодекса предусмотрено, что в целях этой статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных действующим законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период.

Таким образом, пункт 3 статьи 221 Кодекса содержит исключение из общего правила, установленного пунктом 1 указанной статьи, и в состав налоговых вычетов могут быть включены как уплаченные, так и исчисленные к уплате суммы налогов (за исключением налога на доходы физических лиц).

Следовательно, при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в состав профессиональных налоговых вычетов должны быть включены суммы единого социального налога.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что ИП Сюткиной Л.А. по результатам выездной налоговой проверки доначислен единый социальный налог, который не отнесен к расходам Предпринимателя при исчислении налога на доходы физических лиц за 2005, 2006 и 2007 годы.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о том, что в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц должны включаться в качестве профессиональных налоговых вычетов суммы доначисленного Предпринимателю единого социального налога, и удовлетворили требования Предпринимателя по данному эпизоду.

Доводы Инспекции отклоняются как неосновательные.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде ИП Сюткиной Л.А. осуществлялись операции как облагаемые, так и не облагаемые налогом на добавленную стоимость.

При определении доначисленной суммы налога на добавленную стоимость Инспекция учла налоговые вычеты.

Распределяя общую сумму налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, налоговый орган руководствовался ассортиментными перечнями товаров и приказом предпринимателя от 29.12.2004 N 67 "Об отпуске товаров со складов в магазинах "Радуга", "Чайка", которым были установлены нормы отпуска товаров со складов и магазинов, расположенных по ул. Интернациональная, 147, в магазины "Радуга" и "Чайка".

Нормы отпуска товаров, установленные приказом Предпринимателя от 29.12.2004 N 67 "Об отпуске товаров со складов в магазинах "Радуга", "Чайка", налоговый орган расценил как объемы отгруженных товаров.

В соответствии с абзацем 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период (абзац 5 пункта 4 статьи 170 Кодекса).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг).

В пункте 1 статьи 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - безвозмездной основе.

Таким образом, перемещение товаров между торговыми объектами отгрузкой (реализацией) товаров не является.

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что нормы, установленные приказом Предпринимателя от 29.12.2004 N 67, не могут применяться при определении пропорции для распределения предъявленного поставщиками налога на добавленную стоимость. В данном случае пропорция должна определяется исходя из стоимости товаров, реализованных через объекты, в отношении которых должна применяться общеустановленная система налогообложения, в общей стоимости реализованных товаров.

При изложенных обстоятельствах суды правомерно указали, что для целей налогообложения пропорция для включения налога (в том числе и ранее принятого) в состав налоговых вычетов должна определяться исходя из стоимости товаров, реализованных через объекты, в отношении которых применяется общеустановленная система налогообложения, в общей стоимости реализованных товаров.

Доводы налогового органа, приведенные в жалобе, указывают на его несогласие с данной судами оценкой доказательств, а не на неправильное применение норм права, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция направила налогоплательщику требования N 14-08/2 от 15.09.2008, N 14-08/4 от 10.11.2008, N 14-08/5 от 02.12.2008, N 14-08/6 от 25.12.2008 представить в пятидневный срок со дня их получения документы, необходимые для проверки.

Так как в установленные сроки по данным требованиям не было представлено 107 документов, Предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, в виде штрафов в сумме 5350 рублей (по 50 рублей за каждый непредставленный документ).

Согласно пункту 1 статьи 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.

Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 Кодекса (пункт 2 статьи 93 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

При этом меры ответственности за правонарушение, предусмотренное в пункте 1 статьи 126 Кодекса, могут быть применены только в том случае, если запрашиваемые документы имелись у налогоплательщика и у него была реальная возможность представить их в указанный срок.

В соответствии со статьей 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

В силу пункта 6 статьи 108 Кодекса лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно пункту 2 статьи 109 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.

Суды установили, что перечень непредставленных ИП Сюткиной Л.А. по требованиям Инспекции документов приведен в приложении N 2 к решению Инспекции. Согласно данному перечню налогоплательщиком не представлены по требованиям налогового органа товарные отчеты, договор аренды от 28.11.2005, дополнительное соглашение к договору аренды от 01.01.2006, товарные накладные, расходная накладная, накладные и товаротранспортные накладные.

В перечне указано, что не представлены документы по требованиям от 15.09.2008 N 14-08/2, от 10.11.2008 N 14-08/4, в графе "Наименование непредставленного в срок документа" указаны марки, модели и номера контрольно-кассовой техники. Таким образом, из данного перечня невозможно понять, за непредставление каких документов Предприниматель привлечен к ответственности.

Доказательств наличия у Предпринимателя истребованных документов налоговым органом вопреки части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 6 статьи 108 Кодекса не представлено.

С учетом изложенного решение Инспекции в части привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по статье 126 Кодекса признано судами недействительным.

Доводы, приведенные налоговым органом в кассационной жалобе, направлены на переоценку представленных в дело доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Таким образом, кассационные жалобы Инспекции и Предпринимателя не подлежат удовлетворению.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Вопрос о распределении расходов по государственной пошлине с кассационной жалобы Инспекции не рассматривался, поскольку налоговый орган на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от ее уплаты.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины с кассационной жалобы ИП Сюткиной Л.А. в сумме 100 рублей относятся на Предпринимателя.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 22.12.2009 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 28.04.2010 по делу N А29-9675/2009 оставить без изменения, кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару и индивидуального предпринимателя Сюткиной Лидии Александровны - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Н.Ш. Радченкова

Судьи

Н.Ю. Башева И.Л. Забурдаева