Способы избежать невыгодного нормирования процентов (А. Елин, "Деловой Орел", N 12, март 2007 г.)

Способы избежать невыгодного нормирования процентов

Центробанк горд собой - ставка рефинансирования опять снижена и составляет 10,5 процента годовых! Но для многих компаний это означает, что теперь они смогут учитывать при расчете налога на прибыль меньшие суммы процентов по кредитам. Поищем выход вместе.

Нормировать проценты по кредитам проще всего именно в зависимости от ставки рефинансирования. Рассчитанный исходя из ее значения лимит с 29 января 2007 года составляет 11,55 процента (10,5 % х 1,1). Однако ставки, по которым фирмы расплачиваются за кредиты, как правило, намного выше. И снижать их вслед за ЦБ РФ банки не собираются. Поэтому сейчас более чем актуальным становится поиск альтернативных путей учета процентов по кредитам. Один из них - определять норму процентов, ориентируясь на средний процент по сопоставимым кредитам (ст. 269 НК РФ). Cпособ выглядит выгодным. Но правила его применения настолько расплывчаты, что делают его рискованным. Анализу условий, при которых этот метод все же можно безопасно использовать, мы решили посвятить отдельный материал. А в этой статье оценим такие методы ухода от невыгодного учета процентов, как оформление процентов за кредит в виде других платежей банку; замена рублевых кредитов на валютные; приобретение имущества в кредит по договору лизинга.

Проценты под видом других платежей

Помимо процентов за пользование заемными средствами кредитные договоры обычно предусматривают плату за различные "сопутствующие" услуги банка. В частности, это может быть плата за:

- предоставление кредита;

- открытие ссудного счета;

- проведение операций по ссудному счету;

- другие услуги (например, резервирование ресурсов для кредитной линии, пользование лимитом кредитной линии и т. п.).

Расходы на оплату таких услуг налоговое законодательство разрешает учитывать во внереализационных расходах без ограничений (подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). Отсюда, казалось бы, простой вывод: можно попросить банк оформить не укладывающуюся в лимит часть процентов как комиссию за какие-нибудь другие услуги. И проблема с невыгодным нормированием будет решена.

Способ очень удобный, но реализовать его можно только по договоренности с банком. К сожалению, не все кредитные организации готовы идти навстречу клиентам. Некоторые крупные банки оформляют только стандартные договоры и не соглашаются учитывать индивидуальные пожелания клиентов. Правда, сотрудники большинства из опрошенных нами банков признали, что возможность договориться все же есть. Но в каждом случае вопрос об этом рассматривается индивидуально. Прежде всего - с учетом суммы кредита и заинтересованности банка в клиенте. Как правило, если суммы кредитов велики, а клиенты - перспективны, банки с удовольствием оформляют договоры с учетом их пожеланий. То есть снижают проценты по кредиту и включают разницу в сумму платы за другие услуги.

Однако не под всякие услуги стоит "маскировать" проценты. Рассмотрим три наиболее распространенных вида платежей, которые компании уплачивают банку вместо процентов.

1. Фиксированные платежи за банковские операции. Самый безопасный способ - когда сумму не укладывающихся в лимит процентов включают в состав какого-нибудь фиксированного взноса. Например, за предоставление кредита. То, что это самый простой и удобный способ, признают и банковские специалисты. Правда, для фирмы он имеет один существенный минус. Плата "за договор" в этом случае составит приличную сумму. И ее придется внести единовременно до получения заемных средств.

В качестве альтернативы некоторые банки предлагают увеличить на сумму процентов ставку оплаты за текущее расчетно-кассовое обслуживание. В этом случае фирма получает возможность вносить платежи постепенно.

2. Платеж за ведение ссудного счета в процентах от суммы задолженности. В этом случае от компании не требуется крупных единовременных затрат, поскольку такие платежи перечисляются равномерно на протяжении всего срока действия договора. Однако есть тут и существенный недостаток. Дело в том, что инспекторы уверены: если платеж зависит от задолженности, значит, его необходимо нормировать по тем же правилам, что и проценты.

Так, в письме от 13 сентября 2004 г. N 02-5-11/158@ МНС России рассмотрело ситуацию, когда плата за открытие кредитной линии выражена в процентах от общей суммы непогашенных заемных средств. Налоговая служба разъяснила, что уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму такой платы нужно с учетом требований статьи 269 Налогового кодекса РФ, то есть в пределах лимита. Аналогичный подход, по мнению Минфина России, нужно применять ик комиссиям за проведение операций по ссудному счету. Если они установлены в процентах от суммы невыплаченного долга, то для целей налогообложения эти комиссии необходимо нормировать (письма Минфина России от 10 мая 2006 г. N 03-03-04/1/427, от 30 мая 2006 г. N 03-03-04/1/486). Таким же образом чиновники требуют учитывать плату за услуги банка в случае, если заемные средства получены по договору факторинга (уступки банку прав требования по своим договорам).

В частности, убеждают нормировать плату за факторинговое обслуживание, рассчитываемую в процентах от уступаемых банку долгов (письма Минфина России от 5 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/91, от 29 апреля 2005 г. N 03-03-01-04/1/206).

Заметим, что такая позиция чиновников является спорной. И некоторым компаниям уже удавалось доказать в суде ее незаконность. Так, в одном из случаев компания отстояла свое право на безлимитное списание платежей за проведение операций по ссудным счетам. При том что платежи были установлены в процентах от задолженности (постановление ФАС Поволжского округа от 16 ноября 2006 г. N А12-7809/06-С51-5/38).

А в другом случае судьи разрешили списать в полной сумме плату за обслуживание кредитной линии и ведение ссудного счета.

И опять же несмотря на то, что плата рассчитывалась в процентах от долга (постановление ФАС Уральского округа от 10 октября 2006 г. N Ф09-9113/06-С7). То, что судьи стоят на стороне налогоплательщика, не может не радовать. Однако организациям следует учитывать, что если проценты "замаскировать" под платежи, зависящие от суммы задолженности, то надо быть готовым к судебным разбирательствам.

3. Оплата за консультационные или информационные услуги. К примеру, это может быть исследование рынка, в который компания собирается инвестировать заемные средства. Плату за такие услуги при расчете налога на прибыль разрешено учитывать без ограничений - в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 14, 15 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). У этого способа есть два минуса.

Во-первых, налоговики очень внимательно проверяют подобные договоры на фиктивность. И при малейших подозрениях могут обвинить фирму в получении необоснованной налоговой выгоды. Поэтому использовать этот способ надо при соблюдении всех необходимых мер предосторожности. В частности, банк должен суметь доказать, что реально занимается консультационной деятельностью, а также грамотно составить все необходимые документы.

Второй минус в том, что консультационные услуги облагаются НДС. А значит, сумма платежа будет увеличена на этот налог. И несмотря на то что фирма сможет принять его к вычету, дополнительные неудобства все же возникнут.

Замена рублевых кредитов на валютные

По валютным кредитам норма процентов не зависит от ставки рефинансирования ЦБ РФ. Проценты по валютным долговым обязательствам разрешено учитывать в налоговых расходах в пределах 15 процентов. Отсюда вывод: даже если заемные деньги вам нужны для расчетов в рублях, оформить кредит можно в валюте. Правда, прежде чем принять такое решение, выгодность этой операции имеет смысл просчитать на конкретных цифрах.

Дело в том, что, взяв валютный кредит на "рублевые" цели, придется потратиться на оплату банку дополнительных услуг. Во-первых, на плату за открытие валютных счетов, если раньше их не было. А во-вторых, на комиссию за конвертацию полученного валютного кредита в рубли. В разных банках она составляет разную величину. Но обычно не превышает 0,5 процента от суммы кредита.

В-третьих, некоторую часть денег "съест" маржа, увеличивающая курс покупки валюты по сравнению с официальным курсом Банка России. Кроме того, по валютным кредитам некоторые банки устанавливают более высокие ставки, чем по аналогичным рублевым займам. Или же предусматривают в договоре специальную комиссию - в виде компенсации. Ее заемщик обязан выплатить, если на дату возврата кредита курс валюты уменьшится. Таким образом они страхуют себя от возможного снижения курсов валют. В итоге может получиться, что дополнительные затраты на валютный кредит будут сопоставимыми с экономией на налоге на прибыль. В этом случае менять рублевый кредит на валютный просто не будет смысла. Тем не менее вероятность того, что выгода от такой операции все-таки будет, достаточно велика. Казалось бы, можно поступить и проще - указать в кредитном договоре сумму кредита в валюте и предусмотреть условие о том, что он будет зачислен на счет компании в рублях.

Но не тут-то было! В этом случае нормировать плату за пользование займом исходя из 15-процентной ставки, по мнению Минфина России, нельзя (письмо Минфина России от 31 марта 2005 г. N 03-03-01-04/4/28). Свою позицию чиновники обосновывают так. Согласно пункту 2 статьи 317 Гражданского кодекса РФ, даже если сумма займа выражена в иностранной валюте, договором может быть предусмотрена оплата долга в рублях. Из этого специалисты финансового ведомства делают вывод: проценты по валютным кредитам, полученным фирмой в рублях, нужно нормировать по "рублевым" правилам. То есть либо исходя из 1,1 ставки рефинансирования ЦБ РФ, либо в зависимости от среднего процента по сопоставимым обязательствам.

Вместо кредита - лизинг

Если фирма планирует потратить кредит на покупку основных средств, имеет смысл рассмотреть такую альтернативу, как лизинг.

По такому договору необходимое клиенту имущество приобретает компания-лизингодатель. А затем она передает его фирме-лизингополучателю "за плату во временное владение и пользование" (ст. 2 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ).

Расплачиваться с лизингодателем компания будет постепенно - перечисляя лизинговые платежи. В их состав, в частности, входит и вознаграждение лизингодателя (ст. 28 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ). Это своего рода аналог процентов по кредиту. Но в налоговом учете лизинговые платежи разрешено полностью включать в состав прочих расходов (п/п. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

А значит, купив имущество по договору лизинга, фирма сэкономит на налоге на прибыль. Ведь в этом случае ничего нормировать не придется. Однако учтите, что у налогообложения операций лизинга тоже есть свои нюансы.

Так, если фирма учтет имущество на своем балансе, включать лизинговые платежи в расходы ей придется за вычетом сумм начисленной амортизации (подп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

Зато амортизировать предмет лизинга можно в ускоренном режиме. Например, в налоговом учете коэффициент ускорения равен 3. Использовать его можно как при линейном, так и при нелинейном методе. Запрещено применять коэффициент ускорения лишь при амортизации нелинейным методом объектов, срок полезного использования которых не превышает пяти лет (первая-третья амортизационные группы). Кроме того, по общему правилу по легковым автомобилям и микроавтобусам, чья первоначальная стоимость превышает 300 000 руб. и 400 000 руб. соответственно, амортизация начисляется с коэффициентом 0,5. Такое правило установлено пунктом 9 статьи 259 Налогового кодекса РФ. Поэтому общий коэффициент ускорения по дорогостоящим легковым автомобилям и микроавтобусам, полученным в лизинг, равен 1,5 (3 : 2).

Правда, чаще имущество числится на балансе лизингодателя. В этом случае налоговики требуют вычитать из суммы списываемых на расходы лизинговых платежей выкупную стоимость предмета лизинга (письмо ФНС России от 16 ноября 2004 г. N 02-5-11/172@). И Минфин России с этим соглашается - письмо от 9 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/348.

Чиновники объясняют это тем, что расходы на приобретение амортизируемого имущества Налоговый кодекс РФ предписывает списывать постепенно с помощью амортизации. По их мнению, это правило относится и к выкупной стоимости имущества. А значит, учесть ее в расходах можно только после того, как имущество перейдет в собственность лизингополучателя и только в виде амортизационных отчислений. Однако, на наш взгляд, эта позиция является спорной. Ведь в статье 264 Налогового кодекса РФ четко сказано, что лизинговые платежи можно учесть в расходах в полной сумме. В соответствии с Федеральным законом от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга..." А выкупная цена имущества по договоренности сторон может входить в их состав.

Но как бы там ни было, по договору лизинга компания рано или поздно сможет списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли все понесенные затраты. И таким образом проблема нормируемых расходов будет решена.

А. Елин, генеральный директор ООО "Академия аудита"